IPPP1/443-326/09-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2009 r. (data wpływu 31 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności korekty kwoty podatku VAT należnego w sytuacji wystąpienia różnic pomiędzy kursem zastosowanym na fakturze a rzeczywistym kursem na dzień otrzymania zapłaty - jest prawidłowe.

W dniu 31 marca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności korekty kwoty podatku VAT należnego w sytuacji wystąpienia różnic pomiędzy kursem zastosowanym na fakturze a rzeczywistym kursem na dzień otrzymania zapłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: X lub Spółka) zajmuje się sprzedażą cukru. W wyniku prowadzonej działalności dokonuje transakcji zarówno z krajowymi jak i z zagranicznymi kontrahentami. W związku ze zmianą przepisów Kodeksu Cywilnego znoszącą zasadę walutowości od 24 stycznia 2009 r., przedsiębiorcy mogą rozliczać się również w obrocie krajowym w walutach obcych. W związku ze zmianą tych regulacji, Spółka planuje dokonywać sprzedaży cukru na terenie Polski, w ramach której należności X będą ustalane, naliczane, a następnie uiszczane w walutach obcych (głównie w Euro). Transakcje krajowe dokonywane z kontrahentami mającymi siedzibę w Polsce, co do zasady są opodatkowane podatkiem VAT. Planowane jest, aby cała należność ze sprzedaży cukru (czyli kwota netto i podatek VAT należny) była naliczana w walucie obcej i w tej walucie obcej będzie w całości uiszczana. Ustalenia te będą uregulowane w umowach z polskimi kontrahentami X.

Dla celów wyliczania różnic kursowych Spółka stosuje metodę podatkową wynikającą z art. 15a ustawy o CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy różnica pomiędzy kwotą podatku VAT wykazaną na fakturze w PLN i wyliczoną zgodnie z przepisami o VAT a kwotą podatku VAT wynikającą z przeliczenia kwoty faktury (w tym VAT) na moment otrzymania zapłaty powoduje konieczność korekty kwoty podatku VAT należnego.

Zdaniem Wnioskodawcy

Podatek VAT, jako należność publicznoprawna, jest wartością wyrażaną, naliczaną, należną i uiszczaną zawsze i tylko w walucie polskiej (w PLN). Zasada ta ma swoje odzwierciedlenie w § 5 ust. 6 rozporządzenia o fakturowaniu, który mówi, iż kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności w fakturze.

Jednocześnie, zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na PLN dokonuje się wg kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Tak wyliczona kwota podatku VAT jest wykazana na fakturze, a następnie jest uwzględniania w deklaracji VAT-7 jako kwota podatku należnego.

W konsekwencji, w przypadku planowanej przez Spółkę krajowej sprzedaży towarów, dla której kwota należności i kwota podatku VAT będą wyrażone w Euro, dla celów VAT Spółka będzie zobowiązana wykazać na fakturze również kwotę podatku VAT wyrażoną w PLN. Kwota ta zostanie wyliczona wg kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego w VAT, tj. co do zasady, z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury (gdyż, pod warunkiem wystawienia faktury VAT w ciągu wymaganych 7 dni, obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury). Kwota podatku VAT należnego wykazana na fakturze zostanie wykazana przez Spółkę w jej rejestrze podatku VAT należnego oraz odpowiednio wykazana w deklaracji VAT-7.

Jednocześnie, w regulacjach dotyczących podatku VAT brak jest przepisów pozwalających lub wręcz wymagających od podatnika korekty podatku VAT należnego w sytuacji, gdy kwota otrzymana od kontrahenta (w części dotyczącej VAT) przeliczona według kursu rzeczywistego (z dnia otrzymania zapłaty) jest różna od kwoty VAT znajdującej się na fakturze i zapłaconej do urzędu skarbowego. Tym samym wartość podatku VAT jest wartością stałą, która nie powinna ulegać zmianom wynikającym ze zmian kursu walutowego, choćby kurs waluty z dnia dokonania zapłaty był inny, niż zastosowany dla określenia podatku od towarów i usług na fakturze.

Ponadto zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia o fakturowaniu fakturę korygującą wystawia się w razie stwierdzenia nieprawidłowości w rozliczeniu lub błędu na fakturze pierwotnej. Natomiast w przypadku Spółki, korekta faktury pierwotnej w zakresie samej kwoty podatku VAT byłaby bezzasadna, gdyż kwota podatku VAT na fakturze została odpowiednio wyliczona zgodnie z regulacjami VAT i jest kwotą poprawną. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 grudnia 2008 r. Nr lTPB3/423-591/08/AW.

Podsumowując, kwota podatku VAT należnego ustalona w PLN przy zastosowaniu kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego w VAT i wykazana na fakturze sprzedaży wystawionej w walucie obcej, jest z punktu widzenia VAT prawidłowa i nie ma podstaw do jej zmiany. Otrzymanie zapłaty faktury wyrażonej w walucie obcej (choćby kurs z dnia otrzymania był inny niż kurs zastosowany w dniu wystawienia faktury) nie powinno skutkować zmianą wysokości podatku VAT należnego i konieczności dokonania korekty faktury czy też deklaracji VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 19 ust. 1 cyt. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy § 5 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności w fakturze. Kwoty wykazywane w fakturze zaokrągla się do pełnych groszy, przy czym końcówki poniżej 0,5 grosza pomija się, a końcówki 0,5 grosza i wyższe zaokrągla się do 1 grosza.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

W przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury (art. 31a ust. 2 ustawy).

Natomiast w myśl ust. 3 cyt. artykułu, w przypadku importu towarów przeliczenia na złote dokonuje się zgodnie z przepisami celnymi.

Przytoczone powyżej przepisy wskazują tryb postępowania w przypadku, gdy kwoty wykazane zostały na fakturze w walucie obcej. Żaden z przepisów ustawy ani przepisów wykonawczych do niej nie określa natomiast, które podmioty i w stosunku do jakich transakcji mogą stosować walutę obcą na fakturach dokumentujących dane czynności. Ponadto cytowane przepisy prowadzą do wniosku, iż podmioty dokonujące przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych nie mają dowolności co do wyboru sposobu przeliczania, gdyż zasady takie zostały wyraźnie określone w przywołanych przepisach. Zatem kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez NBP bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, o ile jest ona wystawiona w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia. W przypadku zaś gdy zajdzie okoliczność, iż bieżący kurs średni waluty obcej nie został wyliczony i ogłoszony, do przeliczenia stosuje się kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony przed dniem wystawienia faktury.

Z przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza dokonywać sprzedaży swych towarów na terenie Polski, w ramach której należności Spółki będą ustalane, naliczane a następnie uiszczane w walutach obcych (głównie w Euro). W takiej sytuacji Wnioskodawca, dla celów podatku od towarów i usług, będzie zobowiązany wykazać na fakturze kwotę podatku VAT wyrażoną w PLN. Kwota ta zostanie wyliczona wg kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego w VAT, tj. co do zasady z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia konieczności korekty kwoty podatku VAT należnego w sytuacji, gdy różnica pomiędzy kwotą podatku VAT wykazaną na fakturze w PLN i wyliczoną zgodnie z przepisami o VAT, a kwotą podatku VAT wynikającą z przeliczenia kwoty faktury (w tym VAT) na moment otrzymania zapłaty.

Zasady wystawiania i rozliczania faktur korygujących regulują przepisy cyt. powyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. W myśl zatem § 13 ust. 1 i 3 oraz § 14 ust. 1 tego rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się:

* w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy (§ 13 ust. 1);

* w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy (§ 13 ust. 3 pkt 1);

* w przypadku zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 3 pkt 2);

* w przypadku, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1).

Powyższe przepisy enumeratywnie wyliczają sytuacje, w których można wystawić fakturę korygującą i nie ma wśród nich przypadku różnic wynikających ze zmiany kursu walut. Wynika z tego zatem, iż różnice takie dla podatku od towarów i usług są neutralne, nie mają wpływu na rozliczenie tego podatku, w tym na wysokość podstawy opodatkowania i kwoty podatku.

Reasumując, analiza opisanego zdarzenia przyszłego w konfrontacji z przywołanymi przepisami prowadzi do wniosku, iż kwota podatku VAT należnego ustalona w PLN zgodnie z art. 31a ust. 1 ww. ustawy o VAT, tj. według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, i wykazana na fakturze sprzedaży wystawionej w walucie obcej, jest prawidłowa i nie ma podstaw do jej zmiany. Natomiast otrzymanie zapłaty faktury wyrażonej w walucie obcej (nawet w sytuacji, gdyby kurs waluty z dnia otrzymania był inny niż kurs zastosowany w dniu wystawienia faktury) nie wywiera skutków w zakresie podatku VAT, a zatem nie zmienia się wysokość podatku VAT należnego. W związku z powyższym nie zachodzi konieczność dokonania korekty faktury czy też deklaracji VAT-7.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga o uznaniu braku obowiązku Wnioskodawcy dokonania korekty kwoty podatku VAT należnego w sytuacji wystąpienia różnic pomiędzy kursem zastosowanym na fakturze a rzeczywistym kursem na dzień otrzymania zapłaty. W pozostałym zakresie wniosku, tj. w zakresie pytań dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych, zostaną wydane odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.