IPPP1-443-324/09/11-7/S/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25.032.2009 r. (data wpływu 30 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z balkonem, przynależnym pomieszczeniem gospodarczym w piwnicy, prawem do korzystania z miejsca postojowego w garażu oraz udziałem w prawie własności gruntu i częściach wspólnych budynku - jest prawidłowe.

W dniu 30 marca 2009 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z balkonem, przynależnym pomieszczeniem gospodarczym w piwnicy, prawem do korzystania z miejsca postojowego w garażu oraz udziałem w prawie własności gruntu i częściach wspólnych budynku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka będzie zawierać umowy na wybudowanie na rzecz zamawiającego i zobowiązanie się do sprzedaży na jego rzecz lokalu mieszkalnego zlokalizowanego w budynku mieszkalnym wraz z balkonem, przynależnym pomieszczeniem gospodarczym w piwnicy, prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w garażu w budynku oraz udziałem w prawie własności gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego i częściach wspólnych budynku. Garaż nie będzie wyodrębnionym lokalem. Nabywcy lokalu mieszkalnego zostanie sprzedane prawo do korzystania z wydzielonego miejsca postojowego. Wszystkie lokale mieszkalne będą miały powierzchnię użytkową mniejszą niż 150 mkw. Od zamawiających Spółka będzie pobierać przedpłaty na poczet łącznej ceny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może stosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7%.

Zdaniem Strony lokale mieszkalne oraz pozostałe składniki umowy z zamawiającym spełniają definicję budownictwa społecznego z art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług. Znajdują się w budynku mieszkalnym i mają powierzchnię użytkową mniejszą niż 150 mkw. W związku z tym dostawa tych lokali (a także pobierane wcześniej przedpłaty) są opodatkowane stawką podatku od towarów i usług wynoszącą 7%.

Organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 3 czerwca 2009 r. znak IPPP1-443-324/09-2/IZ uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

Wezwaniem z dnia 22 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.), złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), Strona wezwała tut. Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 3 czerwca 2009 r. znak. IPPP1-443-324/09-2/IZ w zakresie, w jakim stanowisko Spółki zostało uznane za nieprawidłowe.

Ponownie rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 17 lipca 2009 r. znak IPPP1-443-324/09-6/IZ stwierdził, iż nie zachodzą przesłanki uzasadniające zmianę wydanej interpretacji z dnia 3 czerwca 2009 r. znak IPPP1-443-324/09-2/IZ.

Na powyższe rozstrzygnięcie, zachowując ustawowy termin, Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 26 stycznia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1595/09 uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, iż uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości.

Ww. wyrok był przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 22 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 749/10 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez Ministra Finansów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie dnia 26 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1595/09 i wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 22 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 749/10, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast pod pojęciem towarów rozumieć należy, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Artykuł 41 ust. 1 ustawy o VAT określa, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku w wysokości 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Mocą § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7% ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Należy mieć jednak na uwadze wyłączenia, jakich dokonał ustawodawca w ww. przepisach dotyczących lokali użytkowych.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie wskazują definicji lokalu użytkowego ani lokalu mieszkalnego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Natomiast w myśl ust. 4 ww. przepisu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej w ustawie "pomieszczeniami przynależnymi".

Definiując pojęcie "samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

* pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystywaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi; oraz

* pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego. W tym kontekście ustawodawca wymienił przykładowo: "piwnicę, strych, komórkę, garaż".

Jak wynika z powyższego ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze. Pojedyncze miejsce postojowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego. Pomieszczeniem tym może być wielostanowiskowa hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe.

Zwrócić należy również uwagę na regulacje rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690). Zgodnie z § 3 pkt 14 tego rozporządzenia, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Pod pojęciem mieszkania, zgodnie ze wskazanym wyżej przepisem, należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia). Odrębną kategorię stanowi - wg cyt. rozporządzenia - pomieszczenie pomocnicze zdefiniowane jako pomieszczenie znajdujące się w obrębie mieszkania lub lokalu użytkowego służące do celów komunikacji wewnętrznej, higieniczno-sanitarnych, przygotowywania posiłków, z wyjątkiem kuchni zakładów żywienia zbiorowego, a także do przechowywania ubrań, przedmiotów oraz żywności (§ 9 pkt 11).

W świetle powyższych uregulowań uznać należy, iż pomieszczenia gospodarcze w piwnicy, które mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenie gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, dla przechowywania materiałów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

Ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla zbycia prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w garażu usytuowanym w budynku mieszkalnym, wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i przynależność do lokalu mieszkalnego. Analizie poddać należy okoliczność, czy miejsce postojowe jest, czy też nie może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy miejsca takie mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka będzie zawierać umowy na wybudowanie na rzecz zamawiającego i zobowiązanie się do sprzedaży na jego rzecz lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej mniejszej niż 150 m² zlokalizowanego w budynku mieszkalnym wraz z balkonem, przynależnym pomieszczeniem gospodarczym w piwnicy, prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w garażu w budynku oraz udziałem w prawie własności gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego i częściach wspólnych budynku.

Z przedstawionych okoliczności wynika zatem, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego wraz z balkonem oraz przynależnym pomieszczeniem gospodarczym w piwnicy, jest nie samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, znajdującego się w budynku mieszkalnym, które jest integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego. W tym konkretnym przypadku nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Wyodrębnione miejsca postojowe przypisane danemu lokalowi, przy niezniesionej współwłasności nieruchomości pomiędzy lokatorami, nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych ze względu na fakt, że nie są one wydzielone trwałymi ścianami izb w obrębie budynku.

Sprzedaż lokalu mieszkalnego oraz powiązanego z własnością tego lokalu prawa do wyłącznego korzystania z określonej powierzchni (wydzielonego miejsca postojowego) znajdującej się w budynku i stanowiącej współwłasność wszystkich właścicieli mieszkań, stanowiąca jedną łączną transakcję sprzedaży, powoduje, iż w takiej sytuacji miejsce postojowe nie jest przedmiotem odrębnej własności lokalu i nie może być samodzielnym przedmiotem obrotu. Może być zbywane i nabywane jedynie z lokalem mieszkalnym, do którego zostało przypisane.

Z punktu widzenia przepisów podatkowych oznacza to, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego. Miejsce postojowe w tym przypadku nie stanowi odrębnego od lokalu mieszkalnego przedmiotu własności.

Biorąc pod uwagę okoliczności zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie regulacje prawne stwierdzić należy, iż w analizowanej sprawie mamy do czynienia z jedną transakcją polegającą na łącznej sprzedaży - stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego wraz z balkonem, przynależnym pomieszczeniem gospodarczym w piwnicy oraz z prawem do korzystania z określonego miejsca parkingowego, integralnie powiązanego z własnością tego lokalu - w związku z czym podlegać ona będzie jednej stawce podatku VAT, która właściwa jest dla lokalu mieszkalnego, tj. stawce 7%.

Obniżoną stawką podatku VAT właściwą dla lokalu mieszkalnego objęty będzie również, w myśl zasady wyrażonej w art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, udział w prawie własności gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego i częściach wspólnych budynku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji z dnia 3 września 2009 r. nr IPPP1-443-324/09-2/IZ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.