IPPP1/443-300/09-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2009 r. (data wpływu 24 marca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości opodatkowania czynności aportu, podziału i sprzedaży oddziału Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 24 marca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności aportu, podziału i sprzedaży oddziału Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zajmuje się działalnością produkcyjno - handlową w branży spożywczej. Dział marketingowy Spółki prowadzi działalność zarządczo-marketingową, tj. prowadzi i rozwija działania marketingowe dotyczące produktów wytwarzanych przez Spółkę oraz znaków towarowych, aby zwiększać przychody Spółki oraz wartość posiadanych przez Spółkę znaków towarowych (zapewnienie odpowiednich procedur ochronnych dla znaków towarowych, zawieranie umów licencyjnych itp.). Ponadto, w Spółce funkcjonują odrębne działy produkcji i sprzedaży.

W związku z faktycznym długoletnim wyodrębnieniem działalności marketingowej w strukturach firmy, Spółka wyodrębniła oddział w sposób formalny dokonując podziału na działalność produkcyjno - handlową i działalność marketingowo - zarządczą. W tym celu w strukturze organizacyjnej Spółki został formalnie wyodrębniony dział zajmujący się wyłącznie działalnością marketingową i zarządczą w odniesieniu do znaków towarowych (Oddział). Do Oddziału przynależą m.in. następujące składniki majątku:

Oddział prowadzi działalność marketingową oraz zarządza znakami towarowymi, tj. m.in. prowadzi działania marketingowe promujące wytworzone i nabyte znaki towarowe, zawiera umowy licencyjne z innymi podmiotami na wykorzystanie znaków towarowych, zamierza tworzyć nowe znaki towarowe, ewentualnie modyfikować już istniejące, prowadzić badania rynkowe dotyczące m.in. rozpoznawalności znaków towarowych. W tym celu do Oddziału zostali "alokowani" pracownicy, których praca w całości jest wykonywana w ramach działalności Oddziału, tzn. polega na czynnościach zarządczo - marketingowych w odniesieniu do znaków towarowych. W przyszłości Spółka planuje osiągać za pośrednictwem Oddziału przychody z opłat licencyjnych płaconych przez podmioty wykorzystujące znaki towarowe (inne spółki z grupy). Możliwe jest, że w najbliższej przyszłości Oddział zawrze umowy licencyjne na używanie znaków towarowych z innymi spółkami z grupy.

Oddział jest jednostką wyodrębnioną organizacyjnie - został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym. Oddział posiada "swoich" pracowników oraz osobę zarządzającą (na stanowisku dyrektora Oddziału). Oddział posiada swoje biuro (odrębne od biura Spółki), a także swój rachunek bankowy.

Oddział prowadzi swoją działalność w oparciu o wyodrębnione, przypisane mu składniki majątkowe (np. pomieszczenia, wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy). Oddział posiada również regulamin działalności, który zawiera główne zasady i mechanizmy funkcjonowania Oddziału.

Oddział jest także wyodrębniony finansowo, prowadzi swoje księgi rachunkowe oraz sporządza osobny od Spółki rachunek zysków i strat, a także bilans. Dokumenty księgowe posiadane przez Spółkę pozwalają na przyporządkowanie przychodów i kosztów do Oddziału.

Do Oddziału zostały alokowane należności oraz zobowiązania związane z jego działalnością, np. zobowiązania wobec pracowników alokowanych do Oddziału, zobowiązania z tytułu umowy najmu. Oddział został również wyposażony w gotówkę (zgromadzoną na jego rachunku bankowym), która umożliwia regulowanie niektórych zobowiązań Oddziału.

Oddział prowadzi swoją działalność jak niezależne przedsiębiorstwo (chociaż z prawnego punktu widzenia nadal jest częścią Spółki).

Możliwe, że w przyszłości Oddział zostanie zbyty na rzecz innego podmiotu (Nabywca).

Zbycie Oddziału może nastąpić w następujący sposób:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania Nr 1

Zdaniem Spółki, Oddział stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przemawiają za tym następujące argumenty:

ZCP to "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania" (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT).

Mając na względzie tożsamość definicji ZCP w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.) oraz w ustawie o VAT, Spółka stoi na stanowisku że uznanie Oddziału za ZCP na gruncie u.p.d.o.p. powinno oznaczać de facto uznanie go za ZCP również na gruncie ustawy o VAT. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB:

"Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane dla potrzeb ustawy o VAT identycznie, jak w ustawie o CIT. Oczywiste jest przy tym, że w ramach jednolitego systemu prawa nie można przypisywać tej samej definicji dwóch odmiennych zakresów znaczeniowych."

ZCP tego względu zasadne jest dokonanie interpretacji definicji ZCP w oparciu o dotychczasową praktykę wypracowaną na gruncie u.p.d.o.p.

Zdaniem Spółki należy uznać, że Oddział stanowi ZCP z następujących względów.

Dotychczasowe interpretacje wskazują, że wystarczające jest nawet nieformalne wyodrębnienie danego zespołu składników w formę działu/oddziału (wystarczająca jest faktyczna odrębność w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa, a nie wyodrębnienie formalne w postaci utworzenia oddziału spółki w rozumieniu kodeksu spółek handlowych). Stanowisko takie zaprezentował przykładowo S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej część - podatki dochodowe, C. H.Beck 2007, str. 59). Podobnie J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. 2006, Warszawa 2006, str. 73).

Jak wskazał z kolei Naczelnik II Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (postanowienie z 27 stycznia 2005 r., sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04) "wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może mieć także charakter faktyczny. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd." (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB).

Oddział Spółki został wyodrębniony zarówno faktycznie jak i formalnie. Oddział został powołany na podstawie uchwały podjętej przez odpowiedni organ Spółki i został zarejestrowany w KRS. Oddział posiada własne biuro odrębne od biura Spółki. Oddział posiada także swój regulamin oraz wyznaczoną osobę kierującą jego działaniami (na stanowisku dyrektora Oddziału). Do Oddziału został alokowany zespół pracowników, wykonujących przypisane Oddziałowi zadania. Ponadto, Oddział posiada swój wyodrębniony rachunek bankowy, za pomocą którego rozlicza on swoje zobowiązania i wierzytelności.

"Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w interpretacji z 25 września 2007 r., 1471/DPR1/423-109/07/MK).

Oddział prowadzi odrębne rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe jest zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów Oddziału. Również rachunkowość Spółki pozwala na taką identyfikację/przyporządkowanie. Oddział sporządza własne sprawozdanie finansowe, w tym rachunek zysków i strat oraz bilans.

Jak wskazują organy podatkowe: "Należy zauważyć, iż z literalnego brzmienia art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. wynika wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym." (pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB).

Oddział ponosi koszty związane z realizowaniem takiej działalności (np. koszty wynagrodzeń pracowników, badania rynku, wytwarzania nowych lub modyfikowania istniejących Znaków Towarowych). Oznacza to, że już w Spółce Oddział stanowi potencjalnie samodzielne przedsiębiorstwo.

Podsumowując, zdaniem Spółki, Oddział stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jej przepisy nie mają zastosowania do "transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Przez "zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa" należy rozumieć przeniesienie własności przedsiębiorstwa lub ZCP nie tylko w drodze sprzedaży, ale również w drodze innych czynności prawnych, w tym również aport, co wielokrotnie potwierdzały organy podatkowe (zob. m.in.:

* pismo Dyrektora Izba Skarbowej w Poznaniu z 10 listopada 2008 r., sygn. lLPP1/443-777/08-2/KG:

"W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa wyżej, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednakże na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 tejże ustawy, dostawą towaru jest również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, między innymi przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części. Jednak jak stanowi art. 6 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a mianowicie, iż "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu)."

* pismo Dyrektora Izba Skarbowej w Poznaniu z 3 października 2008 r., sygn. ILPP2/443-614/08-6/JK. "Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przekazanie aportem przedsiębiorstwa (w rozumieniu w art. 551 Kodeksu cywilnego) do spółki z o.o. wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem"

* pismo Dyrektora Izba Skarbowej w Katowicach z 16 czerwca 2008 r., sygn. IBPP2/443-271/08/UH:

"Zauważyć również należy, iż ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o VAT zwrotu "transakcja zbycia". Zwrot ten należy zatem interpretować w sposób zbieżny z pojęciem "dostawy towarów" w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, tzn. w ten sposób, iż zbycie przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). W świetle powyższych wyjaśnień należy stwierdzić, że wniesienie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (jako całości) do spółki cywilnej w formie aportu jest czynnością niepodlegającą przepisom ustawy, zgodnie z art. 6 pkt 1 cyt. wyżej ustawy."

Spółka uważa, że przeniesienie Oddziału będącego ZCP na rzecz Nabywcy w drodze aportu nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, gdyż przepisy ustawy o VAT nie mają zastosowania do transakcji zbycia ZCP jakim jest Oddział.

W zakresie pytania Nr 2

Zdaniem Spółki, Oddział stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT z przyczyn wskazanych wyżej.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jej przepisy nie mają zastosowania do: "transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Przez "zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa" należy rozumieć przeniesienie własności przedsiębiorstwa lub ZCP nie tylko w drodze sprzedaży, ale również w drodze innych czynności prawnych, w tym również podziału przez wydzielenie oraz aportu, co potwierdzały organy podatkowe (zob. m.in.: pismo Dyrektora Izba Skarbowej w Warszawie z 16 grudnia 2008 r., sygn. IPPP2/443-1530/08-2/SAP. "Spółka stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT. W ramach realizacji strategii zgodnie z uchwałą Rady Ministrów Spółka podjęła działania mające na celu wyodrębnienie ze swojej struktury organizacyjnej części zajmującej się przewozami międzywojewódzkimi oraz przewozów międzynarodowych w ruchu dalekobieżnym poprzez podział przez wydzielenie. W związku z powyższym, 1 czerwca 2008 r. utworzony został oddział samodzielnie sporządzający bilans (Oddział), który wyposażono w kompetencje polegające na realizacji wszelkich działań związanych z wykonywaniem przewozów międzywojewódzkich. Oddział został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, otrzymał własny REGON oraz numer identyfikacji podatkowej. Spółka wyposażyła Oddział we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do prowadzenia w sposób niezależny działalności w zakresie przewozów międzywojewódzkich. Zespół pracowników Spółki mogący samodzielnie realizować zadania w zakresie przewozów międzywojewódzkich został przeniesiony do Oddziału. Tym samym, Oddział stanowi w pełni funkcjonalną jednostkę mającą zasoby do wykonywania przydzielonych zadań. Jednocześnie, Oddział prowadzi własną księgowość, w tym dokonuje alokacji kosztów i przychodów dotyczącej jego działalności. Do dnia złożenia niniejszego wniosku, Oddział przygotował bilans na 1 czerwca 2008 r. (dla potrzeb Planu Podziału), na 30 czerwca, 31 lipca i 31 sierpnia 2008 r. oraz rachunek zysków i strat za okres 01.06.2008 - 30.06.2008 i odpowiednio za okres 01.06.2008 - 31.07.2008 oraz za okres 01.06.2008 - 31.08.2008. Należy jednocześnie wskazać, iż zewnętrzny audytor badający księgi Spółki dla potrzeb przeprowadzanego podziału ocenił system księgowy Oddziału jako spełniający warunki do prowadzenia samodzielnej księgowości i samodzielnego sporządzania bilansu. Biorąc pod uwagę charakterystykę utworzonego Oddziału przedstawioną powyżej, należy uznać, że utworzony przez Spółkę Oddział stanowi oddział samodzielnie sporządzający bilans, który został wymieniony w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, zdaniem Spółki planowany podział przez wydzielenie poprzez przeniesienie części majątku Spółki tworzącej Oddział nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy".

Spółka uważa, że przeniesienie Oddziału będącego ZCP na rzecz Nabywcy w drodze podziału Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, gdyż przepisy ustawy o VAT nie mają zastosowania do transakcji zbycia ZCP jakim jest Oddział.

W zakresie pytania Nr 3

Zdaniem Spółki, Oddział stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT z przyczyn wskazanych wyżej.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jej przepisy nie mają zastosowania do: "transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Przez "zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa" należy rozumieć przeniesienie własności przedsiębiorstwa lub Z również w drodze sprzedaży (zob. pismo Dyrektora Izba Skarbowej w Poznaniu z 10 listopada 2008 r., sygn. ILPP1/443-777/08-2/KG:"Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a mianowicie, iż "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu)."

Spółka uważa, że przeniesienie Oddziału będącego ZCP na rzecz Nabywcy - niezależnie od samego sposobu przeniesienia, a więc również w drodze sprzedaży Oddziału - nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, gdyż przepisy ustawy o VAT nie mają zastosowania do transakcji zbycia ZCP jakim jest Oddział.

Podsumowanie

Reasumując należy uznać, że:

* przeniesienie Oddziału na rzecz Nabywcy w drodze aportu nie podlega podatkowi VAT ponieważ Oddział stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT

* podział Spółki przez wydzielenie i przejęcie Oddziału przez Nabywcę nie podlega podatkowi VAT ponieważ Oddział stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;

* sprzedaż Oddziału na rzecz Nabywcy nie podlega podatkowi VAT ponieważ Oddział stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.