IPPP1-443-256/11-4/MP - Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących rat leasingowych oraz faktury wykupu samochodu osobowego z leasingu, za okres zawieszenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 14 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku naliczonego i podatku należnego w przypadku zawieszenia działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 14 lutego 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku naliczonego i podatku należnego w przypadku zawieszenia działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie "pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna". Jest opodatkowany na zasadach ogólnych i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Jest czynnym podatnikiem VAT. Wykonywane czynności opodatkowane są stawką VAT 22%. Obecnie zawiesił działalność gospodarczą na okres 1 stycznia 2010 r. - 31 grudnia 2011 r. W okresie 1 stycznia 2010 r. -31 grudnia 2010 r. nie składał deklaracji VAT-7 i nie odliczał 60% podatku naliczonego od rat leasingowych od samochodu osobowego, ponieważ Urząd Skarbowy stał na stanowisku, że w okresie przerwy nie może odliczać podatku naliczonego od zakupów towarów i usług dokonanych w okresie przerwy. Wnioskodawca nadmienia, że umowę leasingu operacyjnego zawarł w dniu 30 maja 2008 r.na okres 24 miesięcy. W miesiącu maju 2010 r. dokonał wykupu samochodu osobowego z leasingu operacyjnego. Samochód ten wprowadził do ewidencji środków trwałych, ale nie amortyzował z uwagi na zgłoszoną przerwę. Nie odliczył również podatku naliczonego w wysokości 60% wynikającego z faktury wykupu tego samochodu. W okresie trwania przerwy chciałby dokonać sprzedaży tego samochodu. Z uwagi na zawieszenie działalności Wnioskodawca nie wie, czy sprzedaż samochodu podlega zwolnieniu z podatku VAT, czy jest opodatkowana stawką 22%. Z art. 43 ust. 2 ustawy VAT wynika, że samochód musi być używany co najmniej pół roku żeby sprzedaż była zwolniona z podatku VAT. Dokonując sprzedaży samochodu Wnioskodawca ma wątpliwości, kiedy należy złożyć deklarację VAT-7 wykazując w niej obrót ze sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, raty leasingowe są związane z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodu, dlatego też należy złożyć deklaracje VAT-7 za każdy miesiąc w okresie trwania przerwy, wykazując w nich podatek naliczony z rat leasingu i wykupu samochodu do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Obrót ze sprzedaży samochodu należy wykazać składając deklarację VAT-7 za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży. Nie prowadząc działalności w okresie przerwy sprzedaż samochodu należy opodatkować stawką VAT-22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 powołanej ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje - co do zasady - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 powołanej ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle powołanych przepisów, stwierdzić należy, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczeniu podlega zatem podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego. Istotny jest więc związek tego podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi, gdyż to do realizacji czynności opodatkowanych mają być wykorzystywane towary i usługi, od których podatek naliczony może zostać odliczony od podatku należnego. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 99 ust. 1 cyt. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Natomiast zgodnie z art. 99 ust. 7a cyt. ustawy w przypadku zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, podatnicy nie mają obowiązku składania deklaracji, o których mowa w ust. 1 i 2, za okresy rozliczeniowe, których to zawieszenie dotyczy. Stosownie do zapisu art. 99 ust. 7b ustawy, zwolnienie z obowiązku składania deklaracji podatkowych, o którym mowa w ust. 7a nie dotyczy:

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 14a ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z zm.) przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 1 miesiąca do 24 miesięcy.

W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14a ust. 3), natomiast zgodnie z ust. 4 tegoż artykułu przedsiębiorca:

* ma prawo wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

* ma prawo przyjmować należności lub obowiązek regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;

* ma prawo zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;

* ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;

* wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;

* ma prawo osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;

* może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca zawiesił prowadzoną działalność gospodarczą na okres 1 stycznia 2010 r. - 31 grudnia 2011 r. W okresie 1 stycznia 2010 r. - 31 grudnia 2010 r. nie składał deklaracji VAT-7 i nie odliczał 60% podatku naliczonego od rat leasingowych od samochodu osobowego. Ww. umowa leasingu operacyjnego zawarta została w dniu 30 maja 2008 r. na okres 24 miesięcy. W maju 2010 r. Wnioskodawca dokonał wykupu samochodu osobowego z leasingu operacyjnego, z uwagi na zawieszenie działalności nie odliczył również 60% podatku naliczonego wynikającego z faktury wykupu tego samochodu. W okresie trwania zawieszenia Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. samochód.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, wykonuje czynności opodatkowane 22% stawką podatku VAT.

Odnosząc powołane wyżej przepisy prawa podatkowego do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 60% podatku naliczonego - określonego w art. 86 ust. 3 ustawy - z faktur VAT dotyczących rat leasingowych oraz faktury wykupu samochodu osobowego z leasingu, ponieważ umowa leasingu operacyjnego została zawarta przed dniem zawieszenia działalności gospodarczej a przedmiotowy samochód wykorzystywany był w prowadzonej działalności do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 i pkt 3, w miesiącu otrzymania faktury lub jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w tych terminach, może na podstawie art. 86 ust. 11 obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z analizy wyżej powołanych przepisów wynika, iż w przypadku zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej (do 24 miesięcy) Wnioskodawca nie ma obowiązku składania deklaracji VAT-7 za okresy rozliczeniowe, których to zawieszenie dotyczy. Aby jednak zrealizować przysługujące prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących rat leasingowych - zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 i 3 lub ust. 11 - można składać w okresie zawieszenia działalności deklaracje dla podatku od towarów i usług wykazując podatek naliczony do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy lub złożyć te deklaracje po wznowieniu działalności gospodarczej.

Ad. 2.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, określona w art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 146a ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 (...) wynosi 23%.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 43 ust. 2 ww. ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1699 z późn. zm.), zwolniono od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, przez podatników, którym przy nabyciu tych samochodów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku określonej w fakturze - nie więcej jednak niż odpowiednio 5000 zł lub 6000 zł, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga kwestia, czy okres używania samochodu w leasingu wlicza się do okresu 6 miesięcy, po którym towar uważany jest za używany, a w konsekwencji jego sprzedaż będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy wskazać, że leasing operacyjny jest umową, na podstawie której leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu, a formą wynagrodzenia za powyższą usługę jest czynsz. W świetle ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą. Po zakończeniu podstawowego okresu trwania umowy leasingu operacyjnego - jednym z wariantów jest sprzedaż przedmiotu umowy leasingobiorcy. Opcja wykupu samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu operacyjnego jest uprawnieniem, z którego leasingobiorca może skorzystać, ale nie musi.

Zatem należy przyjąć, że wykup przedmiotu leasingu jest odrębną czynnością - dostawą towaru - nie związaną z samą umową leasingu, co do której przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku określonego w art. 86 ust. 3 z uwzględnieniem warunku, o którym mowa w cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe oraz treść przepisu art. 43 ust. 2 należy stwierdzić, że prawo do zastosowania zwolnienia będzie miał tylko taki dostawca, u którego minęło co najmniej pół roku od nabycia przez niego prawa do rozporządzania danym towarem jak właściciel. Powyższe oznacza, iż okres użytkowania rzeczy ruchomej na podstawie umowy leasingu operacyjnego nie może być liczony do limitu półrocznego, o którym mowa ww. art. 43 ust. 2 ustawy, bowiem Wnioskodawca użytkując samochód na podstawie umowy leasingu operacyjnego nie nabył prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel. Okres używania samochodu osobowego liczy się od momentu nabycia go przez podatnika (momentu jego wykupu).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca, po określonym umową okresie używania samochodu osobowego w leasingu operacyjnym, dokonał wykupu tego samochodu w okresie trwania zawieszenia działalności gospodarczej. Również w okresie trwania przerwy w prowadzonej działalności planuje sprzedaż tego samochodu. Przedmiotowy samochód nie będzie zatem używany przez Wnioskodawcę co najmniej pół roku po nabyciu przez niego prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel. Ponadto, przy nabyciu przedmiotowego samochodu osobowego (wykup z leasingu operacyjnego) Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia 60% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury jego wykupu.

Reasumując, samochodu o którym mowa we wniosku, nie można uznać za towar używany w rozumieniu przepisu art. 43 ust. 2 ustawy i tym samym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do zastosowania przy jego sprzedaży zwolnienia z podatku VAT. Sprzedaż ww. samochodu osobowego opodatkowana będzie podstawową 23% stawką podatku od towarów i usług.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przy czym przez sprzedaż rozumie się - zgodnie z art. 2 pkt 22 tej ustawy - odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zawieszenie działalności gospodarczej oznacza, że podatnik nie może wykonywać działalności gospodarczej, jednakże w okresie tego zawieszenia może podejmować pewne przewidziane prawem czynności np. ma prawo zbywać własne środki trwałe i wyposażenie. Planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż samochodu osobowego wykupionego z leasingu operacyjnego nie oznacza, że Wnioskodawca wznawia działalność, gdyż okres jej zawieszenia trwa nadal.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że zarejestrowany podatnik VAT czynny zobowiązany jest m.in. do dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu poprzez wystawianie faktur VAT, za wyjątkiem sytuacji, o których mowa w art. 106 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem w opisanej sytuacji, mimo zawieszenia swojej dotychczasowej działalności gospodarczej, Wnioskodawca, zobowiązany jest do wystawienia faktury VAT dokumentującej sprzedaż ww. samochodu i rozliczenia podatku należnego poprzez złożenie deklaracji podatkowej VAT-7 za okres, w którym dokonano sprzedaży.

Zgodnie bowiem z art. 99 ust. 7b ustawy, zwolnienie z obowiązku składania deklaracji podatkowych w przypadku zawieszenia działalności gospodarczej nie dotyczy m.in. okresów rozliczeniowych, za które podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.