IPPP1-443-248/10-4/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2010 r. (data wpływu 3 marca 2010 r.) uzupełnionym na wezwanie tut. organu z dnia 10 maja 2010 r. (skutecznie doręczone w dniu 13 maja 2010 r.) pismem nadanym w dniu 13 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży szkoleń oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży szkoleń oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek został uzupełniony w dniu 13 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

A. Sp. z o.o. świadczy usługi public relations. Oferta usług Spółki obejmuje m.in.:

* usługi doradztwa w zakresie stosunków międzyludzkich (public relations)

* doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania

* pozostałe pozaszkolne formy edukacji

* badanie rynku i opinii publicznej

* działalność agencji reklamowych

* pozostała działalność w zakresie informacji.

Spółka w zakresie działalności szkoleniowej realizowała dotąd szkolenia jednorazowe, zamknięte, z zakresu public relations tj. szkolenia medialne - jak efektywnie kontaktować się z mediami, pisarskie - jak pisać dobre teksty do publikacji, kryzysowe - jak zarządzać komunikacją w sytuacji kryzysowej, wystąpienia publiczne i prezentacje, public relations - techniki, narzędzia rola PR w organizacji itp.

Spółka planuje od października bieżącego roku rozszerzenie swojej oferty edukacyjnej poprzez opracowanie i zaproponowanie na rynku kursów kompleksowych otwartych i sesyjnych z zakresu public relations określonych mianem Akademii - Szkoły... które będą kierowane do praktyków, tj. pracowników działów marketingu i public relations. Spółka złożyła wniosek o dofinansowanie omawianego projektu, który będzie realizowany w ramach regionalnego programu operacyjnego województwa 2007-2013. Wniosek Spółki został rozpatrzony pozytywnie i została podpisana umowa o dofinansowanie projektu "Akademia" współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Spółka uzyska dofinansowanie w wysokości 50% kosztów kwalifikowanych przeznaczonych na zakup sprzętu, remont pomieszczeń i utworzenie serwisu internetowego.

I tak, w ramach realizacji wspomnianego projektu Spółka poniesie wydatki obejmujące zakup środków trwałych w postaci sprzętu komputerowego, sprzętu nagłaśniającego, nagrywającego i odtwarzającego oraz wartości niematerialnych i prawnych w postaci oprogramowania jak również wydatki związane z adaptacją pomieszczeń do przeprowadzenia szkoleń a także wydatki na budowę serwisu internetowego e-learningu umożliwiającego egzekwowanie aktywności studentów poza zajęciami.

Zakupiony sprzęt oraz zaadaptowane pomieszczenia w ramach realizowanego projektu będą używane przez Spółkę do działalności związanej ze szkoleniami w ramach Akademii jak również będą wykorzystywane do bieżącej działalności związanej z obsługą firm w zakresie sprzedaży usług public relations. W ocenie Spółki nie jest możliwe ustalenie w jakiej części sprzęt i pomieszczenia używane będą do działalności związanej ze szkoleniami, a w jakiej związanej z obsługą firm w zakresie public relations. Wydatki poniesione na stworzenie strony internetowej oraz budowę systemu e-learningu związane będą wyłącznie z działalnością szkoleniową, ponieważ system będzie dedykowany do obsługi Akademii.

Spółka A. jest czynnym płatnikiem podatku od towarów i usług. Dokonuje zakupów związanych z działalnością mieszaną tj. zarówno uprawniającą do odliczenia podatku VAT jak i nieuprawniającą do tego odliczenia (sprzedaż szkoleń). Odliczenia podatku VAT Spółka dokonuje zgodnie z przepisem zawartym w art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług lub z zastosowaniem wskaźnika proporcji o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Należy stosować zwolnienie z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, załącznik nr 4 do ustawy poz. 7 - usługi w zakresie edukacji (PKWiU ex 80), gdyż usługi szkoleniowe z zakresu public relations, które będzie świadczyć Spółka w ramach Akademii mieszczą się w tej kategorii.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 90 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje i nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego, związanego ze sprzedażą uprawniającą do odliczenia VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Mając na uwadze ten przepis Spółka ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego (obniżenia podatku naliczonego) na podstawie ustalonego wskaźnika od zakupów dokonywanych w ramach realizacji projektu dofinansowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2007-2013, dotyczącego sprzedaży szkoleń zwolnionej z podatku VAT, a wykorzystywanych zarówno do działalności szkoleniowej, jak i innej bieżącej działalności Spółki związanej ze sprzedażą usług public realations, stanowiącą sprzedaż opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Stosownie do treści ww. przepisów prawa, usługi są identyfikowane na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%, a także zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 7 tego załącznika, tj. w "wykazie usług zwolnionych od podatku" wymienione zostały usługi o symbolu PKWiU ex 80 - "usługi w zakresie edukacji".

Zamieszczenie przedrostka "ex" przed symbolem PKWiU oznacza, że wskazana pozycja dotyczy tylko danego wyrobu czy usługi z danego grupowania.

Podkreślić należy, iż prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o VAT jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Zgodnie z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. Nr 222, poz. 1753, dla celów podatku VAT Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) stosuje się do dnia 31 grudnia 2010 r.

Organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania wyrobów i usług do odpowiednich grupowań statystycznych.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) - zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji - zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka planuje od października bieżącego roku rozszerzenie swojej oferty edukacyjnej poprzez opracowanie i zaproponowanie na rynku kursów kompleksowych otwartych i sesyjnych z zakresu public relations określonych mianem Akademii - Szkoły..., które będą kierowane do praktyków, tj. pracowników działów marketingu i public relations.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika również, że usługi szkoleniowe z zakresu public relations, które będzie świadczyć Spółka w ramach Akademii mieszczą się w grupowaniu PKWiU ex 80.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż usługi szkoleniowe z zakresu public relations, które zamierza świadczyć Spółka w ramach Akademii sklasyfikowane w PKWiU ex 80, zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z poz. 7 załącznika 4 do ustawy będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego od towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, iż Wnioskodawca planuje od października bieżącego roku rozszerzenie swojej oferty edukacyjnej poprzez opracowanie i zaproponowanie na rynku kursów kompleksowych otwartych i sesyjnych z zakresu public relations określonych mianem Akademii - Szkoły..., które będą kierowane do praktyków, tj. pracowników działów marketingu i public relations. Spółka złożyła wniosek o dofinansowanie omawianego projektu, który będzie realizowany w ramach regionalnego programu operacyjnego województwa 2007-2013. Wniosek Spółki został rozpatrzony pozytywnie i została podpisana umowa o dofinansowanie projektu "Akademia" współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Spółka uzyska dofinansowanie w wysokości 50% kosztów kwalifikowanych przeznaczonych na zakup sprzętu, remont pomieszczeń i utworzenie serwisu internetowego. W ramach realizacji wspomnianego projektu Spółka poniesie wydatki obejmujące zakup środków trwałych w postaci sprzętu komputerowego, sprzętu nagłaśniającego, nagrywającego i odtwarzającego oraz wartości niematerialnych i prawnych w postaci oprogramowania jak również wydatki związane z adaptacją pomieszczeń do przeprowadzenia szkoleń a także wydatki na budowę serwisu internetowego e-learningu umożliwiającego egzekwowanie aktywności studentów poza zajęciami.

Z opisu sprawy wynika również, że Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia w jakiej części sprzęt i pomieszczenia używane będą do działalności związanej ze szkoleniami, a w jakiej związanej z obsługą firm w zakresie public relations.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami zwolnionymi od podatku, jak i opodatkowanymi, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Dokonanie takiego podziału powoduje, że podatnik odlicza podatek związany ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast nie odlicza podatku związanego ze sprzedażą zwolnioną, bądź niepodlegającą opodatkowaniu.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w powyższym przepisie, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

W oparciu o art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu w takiej części, w jakiej zakupy te związane będą ze sprzedażą opodatkowaną, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy Zainteresowany nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją, obliczoną według zasad określonych w art. 90 ust. 2-4 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż od zakupów dokonywanych w ramach realizowanego projektu dotyczącego działalności szkoleniowej (sprzęt komputerowy, nagłaśniający, nagrywający, odtwarzający oraz wydatki na adaptację pomieszczeń), ale wykorzystywanych również do działalności usługowej w zakresie public relations, Wnioskodawca może odliczyć VAT wg wskaźnika proporcji stosowanego przez Spółkę do zakupów dotyczących sprzedaży mieszanej uznać należało za prawidłowe.

Interpretacji udzielono w oparciu o wskazane we wniosku PKWiU dla przedmiotowych usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.