IPPP1/443-230/08-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2008 r. (data wpływu 12 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania produktów klientom - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 lutego 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania produktów klientom.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w celu zwiększenia przychodu prowadzi na terenie swoich placówek tzw. sprzedaż premiową. Polega ona na tym, że do określonych towarów sprzedawanych w danym okresie dołączany jest produkt gratis. Podatek VAT naliczony od zakupionych towarów jest odliczany, a następnie jest naliczany podatek VAT należny w kasie rejestrującej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne przekazanie produktów gratis do sprzedawanych towarów klientom w ramach sprzedaży premiowej jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy

nieodpłatne przekazanie produktów gratis do sprzedawanych towarów klientom w ramach sprzedaży premiowej jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia; wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Odczytując powyższe przepisy należy uznać, że jedynie przekazanie towarów na cele niezwiązane z działalnością podlega opodatkowaniu.

Należy wskazać, że Spółka do sprzedawanych towarów dodając produkt gratis, zwiększa swoją ofertę sprzedaży, a w konsekwencji następuje wzrost jej uzyskanych przychodów. Otrzymanie produktu gratis przez klienta przy sprzedaży premiowej przysługuje jedynie po spełnieniu warunków regulaminu ogłoszonego przez Spółkę (organizatora sprzedaży). Warunkiem otrzymania produktu gratis jest dokonanie zakupu określonych towarów w określonym czasie. Spółka, która sprzedaje towar oczekuje w zamian od nabywcy określonego zachowania. W ocenie Spółki przekazanego produktu gratis nie można traktować w kategoriach darowizny, która w sensie prawnym jest umową nieodpłatna i niewzajemną, ani także jako przekazania na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Pogląd powyższy potwierdza m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 984/07, w którym stwierdził: " (...) art. 7 ust. 2 (...) jednoznacznie nawiązuje do przekazania "na cele inne niż związane z prowadzonym (...) przedsiębiorstwem (...) jeżeli ratio legis tego przepisu byłoby objęcie zarówno przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, jak i na cele z nim niezwiązane, wówczas ustawodawca zrezygnowałby ze wskazania celu przekazania, odwołując się jedynie do samej czynności przekazania; cele bowiem ujęte jako "związane" i "niezwiązane" - czyli pozostałe, dopełniają do całości tak określony możliwy zbiór przekazań. (...) W konsekwencji stwierdzić trzeba, iż przepisy art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., nie dają podstaw do przyjęcia (odmiennie niż to było przed tą datą), że w warunkach określonych w tych przepisach za odpłatną dostawę towarów należy uznawać także przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. (...) Skoro (...) przekazanie towarów następowało na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, to w konsekwencji stwierdzić należało, iż tego typu czynności nie można zaliczyć do zakresu objętego art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie mieszczą się one w pojęciu "sprzedaży", o której mowa w art. 111 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. Nie podlegają zatem obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących".

Podobne stanowisko w tej sprawie wyraził WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 152/07, w którym stwierdził, że nie podlega VAT nieodpłatne przekazanie wszelkich towarów mające charakter darowizny na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Wypowiedział się także po raz drugi w tej sprawie WSA w Warszawie w wyroku z dnia 20 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 126/07. Stwierdzenie tego wyroku to: jeżeli podatnik w celu promocji i reklamy przekazuje nieodpłatnie towary swoim klientom to takie przekazanie ma związek z prowadzonym przezeń przedsiębiorstwem i taka czynność nie powoduje powstania obowiązku w podatku VAT.

W świetle powyższego należy zdaniem Spółki uznać, że nieodpłatne przekazanie towarów gratis do sprzedawanych towarów klientom w ramach sprzedaży premiowej jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ze sprzedażą premiową mamy do czynienia wtedy, gdy dochodzi do wydania nagrody z racji nabycia towaru lub usługi, nagroda przyznawana jest każdemu nabywcy, który spełnia określone przez sprzedającego warunki zakupu, nagroda nie jest przyznawana w pieniądzach ani towarach lub usługach, które sprzedano nabywcy. Podatnik posiada dowody potwierdzające, że wręczane gratisy faktycznie wspierają podstawową sprzedaż, np. regulamin, w którym określone zostaną warunki i adresaci promocji.

Celem sprzedaży premiowej nie jest zatem obniżenie ceny sprzedawanego towaru, lecz ma ona charakter motywacyjny do dalszej współpracy dla kontrahentów firmy. Przekazanie przez sprzedawcę gratisu w postaci prezentu (nagrody) stanowiącego swego rodzaju premię specjalną za dokonanie u danego handlowca zakupów o określonej wartości nie stanowi rabatu w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, czyli upustu (obniżenia) ceny nabywanych towarów. Nie dochodzi tu bowiem do obniżenia ceny sprzedanych towarów, lecz do bezpłatnego przekazania kupującemu pewnej partii towarów, które stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy stanowi dostawę towarów.

Stosownie bowiem do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostaw towarów odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Do czynności traktowanych na równi z dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, ustawodawca zaliczył przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów (tj. nie podlegają opodatkowaniu) przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Ustęp 4 cytowanego art. 7 definiuje prezenty o małej wartości, przez które rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

Z kolei przez próbki, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Nie jest więc opodatkowane przekazanie klientom towarów, których jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia nie przekracza 5 zł, nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale 5,01 zł do 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Jeżeli wartość przekazanego towaru przekracza 100 zł podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.

Zatem opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, iż uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego związanego z dokonywanymi zakupami, uzależnione jest od powiązania tych zakupów z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Prawo to jednak w dalszych przepisach ustawy (art. 88) zostało ograniczone. Wskazać tu należy brzmienie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego, oraz brzmienie art. 88 ust. 3 pkt 3 ustawy, w myśl którego cytowany wyżej ust. 1 pkt 2 nie dotyczy wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, jeżeli czynności te zostały opodatkowane.

Reasumując, oznacza to, że w przypadku gdy podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia towarów przeznaczonych do nieodpłatnego przekazania w ramach prowadzonej sprzedaży premiowej (z uwagi np. na brak możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów), to przekazanie tych towarów nie stanowi dostawy towarów i nie ma obowiązku opodatkowania tych czynności.

Natomiast w przypadku, gdy Spółka dokonuje nabycia towarów i usług, które w momencie zakupu służą bezpośrednio wykonywanym czynnościom opodatkowanym (a więc przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego), a następnie przekazane zostaną nieodpłatnie jako gratis do dokonywanych zakupów - takie nieodpłatne przekazanie traktowane jest jak dostawa towarów i będzie rodziło konieczność opodatkowania podatkiem VAT, pod warunkiem, że towary te nie wypełniają definicji prezentów o małej wartości czy próbek w rozumieniu art. 7 ust. 4 i 7 ustawy. Powyższe będzie miało zastosowanie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego z uwagi na to, iż Spółka odlicza podatek naliczony związany z zakupionymi towarami, a następnie nalicza podatek należny w kasie rejestrującej.

W związku z powyższym należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i stwierdzić, iż nieodpłatne przekazywanie towarów w ramach sprzedaży premiowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę: wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 984/07, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 152/07 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 października 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 126/07, są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.