IPPP1-443-2195/08-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2008 r. (data wpływu 15 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat z tytułu oddania w użytkowanie wieczyste ułamkowych części gruntu dokonywanych wraz z dostawą lokali mieszkalnych - jest prawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat z tytułu oddania w użytkowanie wieczyste ułamkowych części gruntu dokonywanych wraz z dostawą lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zgodnie z art. 84a ust. 3 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych RP (Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 398 z późn. zm.) - lokale mieszkalne, będące w trwałym zarządzie Zarządu Zasobów Mieszkaniowych....., po uprawomocnieniu się decyzji właściwego organu o wygaśnięciu trwałego zarządu, w imieniu Skarbu Państwa i na zasadach określonych w rozdziale 6 tej ustawy, mogą być zbywane przez Z.... na rzecz osób posiadających decyzję o przydziale lub umowę najmu lokalu mieszkalnego na czas nieoznaczony. Jednocześnie - zgodnie z zatwierdzonym przez Ministra.... "Wykazem zbędnych lokali mieszkalnych - stanowiących własność Skarbu Państwa, przeznaczonych do sprzedaży przez Zarząd Zasobów Mieszkaniowych...." - sprzedaż ta realizowana będzie wraz z oddaniem w użytkowanie wieczyste ułamkowych części gruntu przypadających na poszczególne lokale mieszkalne.

Zatem - sprzedaży podlegać będą wcześniej już zasiedlone lokale mieszkalne, w budynkach mieszkalnych od wybudowania których minęło, co najmniej 5 lat, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) będą zwolnione z podatku od towarów i usług VAT i sprzedaż ta realizowana będzie wraz z oddaniem w użytkowanie wieczyste ułamkowej części gruntu przypadającej na poszczególne lokale mieszkalne.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ww. ustawy - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, przy czym w myśl art. 29 ust. 5a tej ustawy (obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r.) przepisu tego nie stosuje się do czynności oddania gruntu w użytkowanie wieczyste. Zatem - w przypadku dostawy budynków lub ich części wraz z oddaniem w użytkowanie wieczyste gruntu z podstawy opodatkowania wyodrębnia się wartość gruntu, od której naliczana jest pierwsza opłata i opłaty roczne za użytkowanie wieczyste gruntu (czy też ułamkowej części gruntu).

W związku z powyższym - wątpliwości interpretacyjne budzi opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności oddania ułamkowych części gruntu w użytkowanie wieczyste na rzecz nabywców poszczególnych lokali mieszkalnych (których dostawa będzie zwolniona z podatku VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pierwsza opłata, a następnie opłaty roczne z tytułu oddania w użytkowanie wieczyste ułamkowej części gruntu przypadającej na sprzedawany lokal mieszkalny (którego sprzedaż jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT, czy też opłaty te będą korzystać z takiego samego zwolnienia od podatku od towarów i usług VAT, jak sprzedawany lokal mieszkalny.

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem od towarów usług VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r.) - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Zatem - oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste w rozumieniu ww. przepisów jest dostawą towaru. Jednocześnie - zgodnie z art. 29 ust. 5 w związku z art. 29 ust. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli wraz z oddaniem w użytkowanie wieczyste gruntu, na którym budynki te lub budowle są posadowione - z podstawy opodatkowania (inaczej aniżeli ma to miejsce w przypadku sprzedaży gruntu) wyodrębnia się wartość gruntu, od której naliczana jest pierwsza opłata oraz opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego gruntu. Wyodrębnienie wartości gruntu z podstawy opodatkowania, w ocenie Wnioskodawcy przesądza o odrębnym opodatkowaniu sprzedaży budynku lub budowli albo ich części oraz czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu (czy też ułamkowej jego części przypadającej na sprzedawany lokal mieszkalny).

Zatem - oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług VAT, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy dla dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - podstawowa stawka podatku VAT wynosi 22%. Jej obniżenie lub zwolnienie od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa lub przepisy wykonawcze do ustawy. Tymczasem, ani przepisy ww. ustawy, ani też przepisy wykonawcze do tej ustawy - nie przewidują jakiegokolwiek zwolnienia od podatku VAT dla czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu (czy też ułamkowej części gruntu), nawet tego który jest zabudowany obiektem budownictwa mieszkaniowego (którego dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

W związku z powyższym - pierwsza opłata oraz opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego ułamkowej części gruntu podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT w wysokości 22%, niezależnie od tego, że oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste związane będzie ze sprzedażą samodzielnego (dotychczas już używanego, a nie zasiedlanego po raz pierwszy) lokalu mieszkalnego (tj. części obiektu budownictwa mieszkaniowego zwolnionego z podatku VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawodawca przez towary rozumie rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty - art. 2 pkt 6 ustawy.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach Kodeksu cywilnego oraz w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) grunty stanowiące własność Skarbu Państwa, a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym. W wypadkach przewidzianych w przepisach szczególnych przedmiotem użytkowania wieczystego mogą być także inne grunty Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków. W oparciu o art. 31 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej zabudowanej następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tej nieruchomości budynków i innych urządzeń.

Użytkowanie wieczyste jest prawem ustanowionym na rzeczy cudzej, jednak pozwala uznać oddanie gruntu za czynność dającą prawo rozporządzania tym gruntem jak właściciel. W świetle art. 233 § 1 wyżej cytowanej ustawy - Kodeks Cywilny użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Z kolejnych przepisów Kodeksu Cywilnego (art. 234, 235 i 237) wynikają kolejne uprawnienia użytkownika wieczystego ukształtowane na wzór uprawnień właściciela. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zgodnie z treścią art. 27 wyżej cytowanej ustawy o gospodarce nieruchomościami, sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego oraz wpisu w księdze wieczystej. Art. 71 ust. 1 wymienionej ustawy stanowi, iż za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego (art. 71 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi bądź zwolnienie od podatku.

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., wynika, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W rozumieniu art. 2 pkt 14 przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Przepis art. 29 ust. 5 ustawy stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powołanego wyżej przepisu art. 29 ust. 5 ustawy nie stosuje się jednak - w myśl obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. ust. 5a tego artykułu - do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

W przypadku zatem, gdy oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu dokonywane jest jednocześnie z dostawą budynku lub budowli trwale z gruntem związanych, to wówczas z podstawy opodatkowania należy osobno wyodrębnić grunt.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Wskazać należy, że zwolnienie od podatku na podstawie powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów stosuje się w przypadku zbycia, a nie oddania w użytkowanie wieczyste gruntu z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Zarząd Zasobów Mieszkaniowych.... zamierza dokonać sprzedaży lokali mieszkalnych na rzecz osób posiadających decyzję o przydziale lub umowę najmu lokalu mieszkalnego, tj. lokali mieszkalnych wcześniej już zasiedlonych. Lokale te znajdują się w budynkach mieszkalnych, od wybudowania których minęło co najmniej 5 lat, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT. Sprzedaż ta realizowana będzie wraz z oddaniem w użytkowanie wieczyste ułamkowych części gruntu przypadających na poszczególne lokale mieszkalne.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy prawa oraz okoliczności zdarzenia przyszłego przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że czynność oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, z tytułu której pobierana jest pierwsza opłata i opłaty roczne nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, właściwego dla sprzedawanych lokali mieszkalnych. Stosownie do treści art. 29 ust. 5a ustawy o VAT, w przypadku gdy oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu dokonywane jest jednocześnie z dostawą budynku lub budowli trwale z gruntem związanych, to wówczas wysokość opodatkowania należy rozpatrywać odrębnie do obydwu tych części składowych transakcji, tj. z podstawy opodatkowania należy osobno wyodrębnić grunt, od którego naliczane będą ww. opłaty. Tym samym, sposób opodatkowania lokali mieszkalnych będących przedmiotem dostawy, nie będzie miał wpływu na sposób opodatkowania opłat pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste.

A zatem pierwsza opłata i opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego ułamkowej części gruntu przypadającej na poszczególne lokale mieszkalne podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.