IPPP1/443-2112/08-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2008 r. (data wpływu 28 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT właściwej przy sprzedaży garażu - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 listopada 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT właściwej przy sprzedaży garażu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

24.02.2006 Wnioskodawca dokonał wraz z żoną (wspólnota majątkowa, brak intercyzy) zakupu nieruchomości w postaci "samodzielnego lokalu mieszkalnego w domu jednorodzinnym, szeregowym... do którego przynależy garaż na parterze domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej" (cytat z umowy przedwstępnej z 2006).

Umowa dalej określa: "Kupujący zobowiązuje się zapłacić spółce cenę w kwocie 346.151,30 zł, na którą składa się:

Przez spółkę określony jest deweloper X Sp. j. KRS 0000000000.

W umowie wyszczególniony został garaż, będący integralną częścią lokalu mieszkalnego i został on objęty 22% podatkiem VAT. Jednocześnie Wnioskodawca nadmienia, że zakup garażu był obligatoryjny, a o jego integralności z mieszkaniem świadczy nie tylko usytuowanie na powierzchni będącej obrysem mieszkania, ale również fakt, iż garaż nie jest oddzielony od mieszkania antywłamaniowymi czy zewnętrznymi drzwiami, w garażu znajduje się wodomierz, wypusty wodne i gniazda elektryczne oraz telefoniczne ww. lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z:

* wyrokiem WSA z 9 listopada 2005 r. (sygn. akt III SA/Wa 2516/05),

* orzecznictwem NSA z 5 lipca 2006 r. (I FSK 103/05),

* wyrokiem NSA z 5 lipca 2006 r. (I FSK 945/05),

* wyrokiem Sądu Najwyższego z 21 maja 2002 r. (III RN 66/01),

* orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (C-349/96 i C-41/04),

* VI Dyrektywy VATmówiących, iż nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki podatek jako jeden przedmiot sprzedaży, Wnioskodawca prosi o wydanie interpretacji podatkowej odpowiadającej na poniższe pytanie:

Czy w związku z opisaną w stanie faktycznym sytuacją oraz przytoczonymi powyżej argumentami ww. garaż nie powinien zostać objęty stawką 7% podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy

Powołując się ponownie na:

* wyrok WSA z 9 listopada 2005 r. (sygn. akt III SA/Wa 2516/05),

* wyrok Sądu Najwyższego z 21 maja 2002 r. (III RN 66/01),

* orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (C-349/96 i C-41/04),

* VI Dyrektywę VAT,

* postanowienie Urzędu Skarbowego w Czarnkowie (NP. - 443/3/06),

* decyzję Izby Skarbowej w Warszawie z 21 czerwca 2007 r., sygn. 1461/Dci-II/4407/147/07/EO mówiące, iż nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki podatek jako jeden przedmiot sprzedaży.

Powołując się na orzecznictwo NSA z 06.2005 r. (I FSK 103/05) garaż nie może być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowi samodzielnego lokalu użytkowego. Jeśli więc deweloper sprzedaje lokal mieszkalny wraz z prawem do korzystania z garażu znajdującego się w danym budynku, całość powinien opodatkować jedną, obniżoną stawką.

W wyroku z 5 lipca 2006 r. (I FSK 945/05) NSA stwierdził, że: "w przypadku czynności o charakterze kompleksowym, na które składa się czynność podstawowa i czynności pomocnicze niezbędne do wykonania tej pierwszej, przyjmować należy jednolitą stawkę VAT dla całego kompleksu czynności, właściwą dla czynności podstawowej. W tym przypadku sprzedaż mieszkania można uznać za czynność podstawową, a sprzedaż garażu za pomocniczą".

Europejski Trybunał Sprawiedliwości orzekł, że nie można sztucznie dzielić przedmiotu sprzedaży, tylko ze względu na różnice w sposobie opodatkowania poszczególnych elementów transakcji (C-349/96 i C-41/04). Podobne stanowisko wyraził też Sąd Najwyższy w wyroku z 21 maja 2002 r. (sygn. III RN 66/01). W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, iż opisany garaż powinien zostać objęty 7% stawką podatku VAT, a nie jak to zostało uczynione, stawką 22% podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami zaś, zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady, stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT - wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 powołanej ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 12 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a ww. ustawy o VAT, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ww. ustawy).

Ponadto, zgodnie z treścią § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 stycznia 2008 r., zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego ani lokalu użytkowego. W związku z tym, posiłkowo, należy posłużyć się definicją zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), która stanowi, iż samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Ponadto, ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Jednocześnie Minister Infrastruktury w rozporządzeniu z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.), określił, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym (§ 3 pkt 14). Natomiast pomieszczeniem gospodarczym w budynku jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13).

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych.

Zatem nie są nią objęte stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego garaże, których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 2006 r. Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości w postaci samodzielnego lokalu mieszkalnego w domu jednorodzinnym szeregowym, do którego przynależy garaż na parterze domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej. W umowie zawartej z deweloperem wyszczególniony został garaż, będący integralną częścią lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca nadmienia, iż zakup garażu był obligatoryjny.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego przedstawiony przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego w domu jednorodzinnym w zabudowie szeregowej podlega opodatkowaniu preferencyjną, tj. 7% stawką podatku VAT, natomiast sprzedaż garażu znajdującego się w tymże obiekcie (przynależącego do ww. lokalu) podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług. Fakt, iż wspomniany lokal mieszkalny i garaż nie były przedmiotem odrębnego obrotu (zawarta została jedna umowa na dostawę) pozostaje bez wpływu na właściwe zastosowanie stawki podatku od towarów i usług. Podkreślić bowiem należy, iż co do zasady jedna dostawa towarów podlega jednej stawce podatku VAT, możliwe jest jednak oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność.

Obniżone stawki podatku mają jednak charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Wyłączenie sprzedaży lokali użytkowych spod działania zapisu art. 41 ust. 1 pkt 12a wskazuje, iż intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto stwierdzić należy, iż powołane w złożonym wniosku przez wyroki, orzeczenia, postanowienie i decyzja są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Zaznaczenia wymaga także, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Jednocześnie tut. Organ podatkowy zauważa, że złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczy jednego zdarzenia przyszłego, stąd też Podatnik winien wnieść opłatę w wysokości 40 zł (od dnia 20 września 2008 r. opłata za wydanie interpretacji indywidualnej wynosi 40 zł - art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej). Podatnik dokonał wpłaty w wysokości 75 zł za wydanie interpretacji indywidualnej w dniu 26 listopada 2008 r. Zatem kwota 35 zł zgodnie z § 18 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno - prawną (Dz. U. z 2006 r. Nr 116, poz. 783) zostanie zwrócona na numer konta bankowego widniejący na załączonym do wniosku dowodzie wpłaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.