IPPP1-443-195/11-4/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2011 r. (data wpływu 4 lutego 2011 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 14 kwietnia 2011 r. (skutecznie doręczone w dniu 18 kwietnia 2011 r.), w dniu 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 20 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wydania międzynarodowej karty ISIC stanowiącej potwierdzenie członkowstwa w Stowarzyszeniu w zamian za opłaconą przez jej członka składkę członkowską - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lutego 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wydania międzynarodowej karty ISIC stanowiącej potwierdzenie członkowstwa w Stowarzyszeniu w zamian za opłaconą przez jej członka składkę członkowską. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 18 kwietnia 2011 r., złożonym w dniu 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 20 kwietnia 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 14 kwietnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Stowarzyszenie (dalej: "Stowarzyszenie") jest organizacją społeczną, której celem jest rozwijanie i popularyzacja turystyki krajowej i zagranicznej we wszystkich formach i metodach realizacji oraz zwiększenie mobilności młodych ludzi.

Stowarzyszenie jest członkiem Międzynarodowego Stowarzyszenia ISIC od 9 października 2006 r. W związku z przynależnością do tej organizacji, w ramach uchwalonego statutu, Stowarzyszenie jest uprawnione m.in. do wydawania międzynarodowych legitymacji ISIC (International Student Identity Card).

Zgodnie ze statutem Stowarzyszenia jego członkami mogą być m.in. osoby fizyczne, które ukończyły 12 lat i są uczniami lub studentami studiów wyższych oraz złożyły deklarację członkowską (członkowie stowarzyszeni). Potwierdzenie członkowstwa w Stowarzyszeniu następuje po opłaceniu składki członkowskiej i otrzymaniu legitymacji ISIC. Legitymacje takie są wydawane wyłącznie członkom Stowarzyszenia.

Posiadanie legitymacji ISIC umożliwia nabywanie towarów lub usług po cenach preferencyjnych, m.in. w zakresie transportu, usług hotelowych, restauracyjnych i kulturalnych. Co roku korzysta z niej około 5 milionów osób z ponad 100 krajów na całym świecie. Wymaga podkreślenia, że Stowarzyszenie nie sprzedaje towarów lub usług, które są objęte zniżką dla posiadaczy legitymacji. Tym samym Stowarzyszenie nie ma wiedzy, czy jej członek w ogóle korzysta z możliwości wynikających z członkowstwa w Stowarzyszeniu i posiadaniu legitymacji ISIC, ani tym bardziej w jakim zakresie (przy nabyciu jakich towarów lub usług) ją wykorzystał.

Każdy członek Stowarzyszenia może zostać dodatkowo objęty ochroną ubezpieczeniową. W przypadku, gdy członek decyduje się na dodatkowy pakiet ubezpieczeniowy umowa ubezpieczeniowa jest zawierana bezpośrednio pomiędzy tą osobą a danym ubezpieczycielem, w imieniu którego działa Stowarzyszenie jako pełnomocnik. Z tego tytułu Stowarzyszenie nie pobiera od ubezpieczyciela żadnego wynagrodzenia. Kwoty z ubezpieczenia są gromadzone na specjalnym koncie rozrachunkowym Stowarzyszenia i okresowo przekazywane ubezpieczycielowi poza rozliczeniami VAT.

Zgodnie ze statutem Stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą na zasadach określonych bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa. Wszelkie zyski z działalności gospodarczej służą realizacji celów statutowych Stowarzyszenia i nie mogą być przeznaczone do podziału pomiędzy jej członków. Stowarzyszenie pragnie zaznaczyć, że na tle uprzednio obowiązującego stanu prawnego otrzymało interpretację podatkową potwierdzającą, iż w przywołanym zakresie zastosowanie ma zwolnienie z VAT (postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Urzędu Skarbowego z 19 lutego 2007 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydanie międzynarodowej karty ISIC stanowiącej potwierdzenie członkowstwa w Stowarzyszeniu w zamian za opłaconą przez jej członka składkę członkowską stanowi od dnia 1 stycznia 2011 r. czynność zwolnioną z VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Stowarzyszenia wydanie legitymacji ISIC, w warunkach opisanych szczegółowo poniżej w uzasadnieniu niniejszego wniosku, stanowi czynność zwolnioną z VAT. Uprawnienie do zastosowania zwolnienia wynika jednocześnie z art. 43 ust. 1 pkt 21 i pkt 31 lit. b) Ustawy o VAT, które są dokładną implementacją art. 132 ust. 1 lit. f) i lit. l) Dyrektywy VAT.

Międzynarodowa legitymacja ISIC, pomimo że ma postać zmaterializowaną, nie przedstawia dla jej posiadacza wartości samej w sobie. Rzeczywistą korzyścią posiadania takiej karty jest natomiast możliwość nabywania towarów i usług po preferencyjnych cenach, dlatego ocena podatkowa wydania takiej karty nie powinna być rozpatrywana w kontekście dostawy towaru (legitymacji), lecz wykonania usługi.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 21 Ustawy o VAT zwolnione z podatku są usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Norma przywołanego przepisu ma zastosowanie w opisanym stanie faktycznym. Stowarzyszenie wydając legitymacje ISIC czyni to na rzecz swoich członków - osób fizycznych w zakresie, w którym nie są uznawani za podatników VAT. Posiadanie legitymacji, jak już podniesiono w opisie stanu faktycznego, umożliwia bowiem nabywanie w celach osobistych przez członków Stowarzyszenia niektórych produktów i usług po preferencyjnych cenach przez co zmniejszają się koszty podróży. Działalność Stowarzyszenia nie jest także ukierunkowana na osiąganie zysków, dlatego też wysokość składki członkowskiej odpowiada kosztom poniesionym przez Stowarzyszenie. Zachowane są zatem przesłanki objęcia zwolnieniem z VAT działalności Stowarzyszenia. Zastosowanie zwolnienia w przedmiotowej sytuacji nie prowadzi także do naruszenia warunków konkurencji. Przepisy Ustawy o VAT nie precyzją wprost co należy rozumieć pod sformułowaniem naruszenia warunków konkurencji", jednakże istotne wskazówki co do wykładni tego pojęcia zawiera Dyrektywa VAT.

Zauważyć należy, że zgodnie z motywem siódmym preambuły do Dyrektywy VAT, nawet jeżeli stawki i zwolnienia nie zostaną całkowicie zharmonizowane, wspólny system VAT powinien pozwolić na osiągnięcie neutralnych warunków konkurencji, w takim znaczeniu, że na terytorium każdego państwa członkowskiego podobne towary i usługi podlegają takiemu samemu obciążeniu podatkowemu, bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wydanie legitymacji członkowskich nie prowadzi do pogorszenia warunków konkurencji, gdyż możliwość nabywania towarów i usług po preferencyjnych cenach nie dotyczy bezpośrednio świadczeń wykonywanych przez Stowarzyszenie. Trudno jest zatem uznać, iż sama przynależność do Stowarzyszenia i posiadanie legitymacji ISIC narusza warunki konkurencji. Co więcej, w zakresie omawianej działalności o charakterze stowarzyszeniowym brak jest w ogóle możliwości wskazania na obszar, w którym poszczególne stowarzyszenia mogłyby ze sobą konkurować. Zwolnienie z VAT wydania legitymacji ISIC nie prowadzi zatem do sytuacji, w której inny podatnik byłby postawiony w sytuacji mniej korzystnej niż Stowarzyszenie. Także okoliczność, iż niektórzy przedsiębiorcy honorują legitymacje ISIC i oferują członkom Stowarzyszenia swoją ofertę handlową w promocyjnych cenach jest wyłącznie ich decyzją biznesową niestanowiącą czynu nieuczciwej konkurencji (poprzez zmniejszenie marży mają szanse zwiększenia poziomu sprzedaży).

Niezależnie od powyższego w przedmiotowej sytuacji zastosowanie ma także art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b) Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku VAT, usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim, w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego nie ulega wątpliwości, że wydanie legitymacji ISIC jest realizowane przez Stowarzyszenie na rzecz i w interesie swoich członków, w zamian za składki członkowskie ustalone w stosownych uchwałach organów statutowych Stowarzyszenia. Dodatkowo nie ulega wątpliwości, że Stowarzyszenie jest organizacją powołaną do realizacji celów o charakterze obywatelskim. Stowarzyszenie, jak już podniesiono, działa na podstawie statutu i nie jest nastawione na osiąganie zysków. Natomiast wszelkie ewentualne zyski pochodzące z działalności gospodarczej służą wyłącznie realizacji celów statutowych Stowarzyszenia i nie mogą być przeznaczone do podziału pomiędzy jej członków.

Wydanie legitymacji ISIC, jak już wykazano, nie wpływa na pogorszenie warunków konkurencji. W konsekwencji w tym zakresie Stowarzyszenie jest również uprawnione do objęcia zwolnieniem z VAT czynności wydania legitymacji ISIC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Ponadto z powyższych przepisów wynika, iż na gruncie ustawy o VAT czynności, które podlegają opodatkowaniu, tj. dostawa towarów oraz świadczenie usług powinny mieć charakter odpłatny, z tym, że pomiędzy otrzymaną zapłatą, a wykonanym świadczeniem powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonanego świadczenia, a zatem wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W myśl art. 2 ust. 1 oraz ust. 3 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. o stowarzyszeniach (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 z późn. zm.), stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych. Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż Stowarzyszenie jest organizacją społeczną, której celem jest rozwijanie i popularyzacja turystyki krajowej i zagranicznej we wszystkich formach i metodach realizacji oraz zwiększenie mobilności młodych ludzi. Stowarzyszenie jest członkiem Międzynarodowego Stowarzyszenia ISIC. W związku z przynależnością do tej organizacji, w ramach uchwalonego statutu, Stowarzyszenie jest uprawnione m.in. do wydawania międzynarodowych legitymacji ISIC (International Student Identity Card). Zgodnie ze statutem Stowarzyszenia jego członkami mogą być m.in. osoby fizyczne, które ukończyły 12 lat i są uczniami lub studentami studiów wyższych oraz złożyły deklarację członkowską (członkowie stowarzyszeni). Potwierdzenie członkowstwa w Stowarzyszeniu następuje po opłaceniu składki członkowskiej i otrzymaniu legitymacji ISIC. Legitymacje takie są wydawane wyłącznie członkom Stowarzyszenia.

Posiadanie legitymacji ISIC umożliwia nabywanie towarów lub usług po cenach preferencyjnych, m.in. w zakresie transportu, usług hotelowych, restauracyjnych i kulturalnych.

Zgodnie ze statutem Stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą na zasadach określonych bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa. Wszelkie zyski z działalności gospodarczej służą realizacji celów statutowych Stowarzyszenia i nie mogą być przeznaczone do podziału pomiędzy jej członków.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika ponadto, że wysokość składki członkowskiej odpowiada kosztom poniesionym przez Stowarzyszenie oraz, że wydanie legitymacji członkowskich umożliwiających nabywanie towarów i usług po preferencyjnych cenach nie dotyczy bezpośrednio świadczeń wykonywanych przez Stowarzyszenie - okoliczność, iż niektórzy przedsiębiorcy honorują legitymacje ISIC i oferują członkom Stowarzyszenia swoją ofertę handlową w promocyjnych cenach jest wyłącznie ich decyzją biznesową (poprzez zmniejszenie marży mają szanse zwiększenia poziomu sprzedaży).

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku wskazać należy, iż co do zasady uiszczane przez członków składki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem, że nie można im przypisać konkretnego świadczenia wynikającego z opłaconej składki.

W przedmiotowej sprawie uiszczanym przez członków Stowarzyszenia składkom nie można przypisać konkretnego świadczenia wynikającego z jej opłacenia: wydanie międzynarodowej karty ISIC stanowi potwierdzenie członkowstwa w Stowarzyszeniu w zamian za opłaconą przez jej członka składkę członkowską, wysokość składki członkowskiej odpowiada kosztom poniesionym przez Stowarzyszenie a Wnioskodawca na rzecz członka otrzymującego kartę ISIC nie dokonuje żadnych świadczeń.

Zatem, jeżeli nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy wnoszoną składką a dostawą towarów lub usługą świadczoną na rzecz jego członków, a składki członkowskie przeznaczone są na potrzeby związane z utrzymaniem samej organizacji, z jej bieżącą działalnością i realizowaniem jej celów statutowych - wówczas nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Składki te nie stanowią bowiem odpłatności za jakąkolwiek dostawę towarów lub usług i nie rodzą po stronie członka żadnego roszczenia.

Reasumując, czynność wydania międzynarodowej karty ISIC stanowiącej potwierdzenie członkowstwa w Stowarzyszeniu w zamian za opłaconą przez jej członka składkę członkowską nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ustawy o VAT, nie stanowi bowiem dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ww. ustawy. W konsekwencji powyższa czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż ocena podatkowa wydania międzynarodowej karty ISIC stanowiącej potwierdzenie członkowstwa w Stowarzyszeniu w zamian za opłaconą przez jej członka składkę członkowską nie powinna być rozpatrywana w kontekście dostawy towaru (legitymacji), lecz wykonania usługi oraz że wydanie przedmiotowej karty stanowi czynność zwolnioną z VAT uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.