IPPP1-443-1945/08-2/AK
Pismo z dnia 13 stycznia 2009 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPP1-443-1945/08-2/AK
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko S. Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2008 r. (data wpływu 20 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z organizacją spotkań integracyjnych i sportowych - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 20 października 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z organizacją spotkań integracyjnych i sportowych.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.
S. Sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy świadczącej przede wszystkim usługi transportowe i spedycyjne. W ramach prowadzonej działalności Spółka ponosi wydatki na organizację imprez integracyjno-sportowych. W imprezach integracyjnych i sportowych biorą udział pracownicy Spółki (w niektórych przypadkach wraz z rodzinami), pracownicy z Grupy, do której należy Spółka, a także klienci Spółki. Imprezy integracyjne i sportowe mogą odbywać się w siedzibie Spółki, poza siedzibą Spółki (przykładowo kręgielnia, basen, hala sportowa), jak również mogą mieć charakter wyjazdowy.
Celem ponoszonych przez Spółkę wydatków na organizację imprez integracyjnych i sportowych jest polepszenie atmosfery panującej wśród pracowników Spółki, podnoszenie ich wydajności, komunikatywności oraz bliższe związanie danego pracownika z całym zespołem i ze Spółką jako pracodawcą. Tego typu celom służą przede wszystkim spotkania integracyjne wśród pracowników i członków ich rodzin oraz wśród pracowników Spółki z pracownikami innych podmiotów należących do Grupy S.... Spotkanie z innymi pracownikami podmiotów z Grupy ma także na celu wymianę doświadczeń. Z kolei organizowanie imprez integracyjnych i sportowych pracowników Spółki z klientami Spółki ma na celu polepszenie relacji z klientami, wzmocnienie ich więzi ze Spółką jako kontrahentem oraz łatwiejsze zdobywanie kontraktów, które także są negocjowane w trakcie takich nieformalnych spotkań. Wszystkie wyżej wymienione działania Spółki mają na celu wzrost obrotów z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Dobrze zorganizowany zespół pracowników, rozumiejący się wzajemnie i prawidłowo się komunikujący przekłada się na lepsze świadczenie usług przez Spółkę. Z kolei dobre relacje z klientami wypracowane w trakcie nieformalnych spotkań również przekładają się na wzrost wartości kontraktów Spółki. W tym kontekście wydatki ponoszone przez Spółkę związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Wśród kosztów spotkań integracyjnych można przykładowo wymienić koszty przejazdów, wynajem autokarów, koszty wynajęcia sali, boiska, zakupu towarów z logo Spółki takich jak koszulki, czapeczki, parasole. Należy także wskazać na spotkania integracyjne okolicznościowe, w ramach których Spółka ponosi koszty zakupu pączków (tłusty czwartek), kwiatów (dzień kobiet), etc. Wśród kosztów spotkań sportowych można przykładowo wymienić koszty przejazdów, wynajmu sali, boisk sportowych, ubezpieczenia uczestników, koszty strojów sportowych (koszulki, dresy z nadrukiem bądź bez nadruku logo Spółki), koszty nagród (puchary). W przypadku wyjazdów zagranicznych Spółka ponosi także koszty przelotów. W przypadku spotkań biznesowych połączonych z aktywnością sportową (przykładowo gra w kręgle) Spółka ponosi związane z tym opłaty (opłatę wstępu, opłatę za wynajem sprzętu, etc.). Spółka organizuje także spotkania (często wyjazdowe) związane ze wspólnym kibicowaniem drużynom firmowym, reprezentacji Polski ponosząc związane z tym koszty przejazdu, wynajmu sal, atrybutów do kibicowania (np. czapeczki, szaliki).
Należy również wskazać, iż Spółka ponosi także inne wydatki związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Wydatkami tymi są koszty wiązanek pogrzebowych, nekrologów w związku ze śmiercią byłych pracowników, rodziny pracowników czy też współpracowników Spółki. Spółka ponosi również koszty prezentów dla byłego pracownika - emeryta.
Wyżej wymienionych wydatków Spółka nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów.
Jednocześnie Spółka nie odlicza podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących zakup wskazanych wyżej usług i towarów. W ocenie Spółki, jej postępowanie w tym zakresie jest nieprawidłowe, w związku z czym Spółka zamierza zmienić swoją dotychczasową praktykę. Konsekwentnie, Spółka zamierza odliczać podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup wyżej wymienionych towarów i usług związanych ze spotkaniami integracyjnymi oraz sportowymi (a także innymi, wyżej wymienionymi wydatkami), pomimo nie zaliczania ponoszonych wydatków do koszów uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego.
Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, iż w związku ze spotkaniami integracyjnymi oraz sportowymi ponosi także koszty gastronomii i hoteli. Spółka zdaje sobie sprawę, iż kwestie zakazu odliczania podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących zakup powyższych usług reguluje odrębny przepis (tj. art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). W związku z tym zapytanie przedstawione w niniejszym wniosku nie dotyczy odliczania podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup usług gastronomicznych i noclegowych.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy Spółka ma prawo odliczać podatek VAT naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług związanych ze spotkaniami integracyjnymi i sportowymi (oraz innymi, wymienionymi przykładowo w stanie faktycznym wydatkami), pomimo nie zaliczania ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego.
Czy Spółka ma prawo skorygować rozliczenie podatku VAT w minionych okresach rozliczeniowych poprzez odliczenie podatku VAT naliczonego związanego z zakupem wyżej wymienionych towarów i usług od dnia 1 maja 2004 r....
Zdaniem Wnioskodawcy, nie zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wymienionych powyżej wydatków związanych z organizowaniem imprez integracyjnych i sportowych nie jest w pełni prawidłowe, ponieważ w ostatnim czasie Spółka zapoznała się z szeregiem pism organów skarbowych oraz wyroków sądów administracyjnych, które wskazują na możliwość zaliczenia wyżej wymienionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Jednak z uwagi na ostrożne podejście w tym zakresie Spółka nie zaliczała wydatków związanych z imprezami integracyjnymi, sportowymi oraz innymi powyżej przykładowo wymienionymi wydatkami do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Prawdopodobnie Spółka nie będzie ich także zaliczać do k.u.p. w najbliższej przyszłości.
W ocenie Spółki fakt, iż Spółka nie zalicza określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, nie ma znaczenia dla możliwości odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług. Zgodnie z ustawą o VAT, w celu odliczenia podatku naliczonego konieczne jest spełnienie dwóch warunków. Pierwszy z nich zakłada związek ponoszonych wydatków z działalności podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, drugi zaś dotyczy braku zakazu odliczania podatku naliczonego.
Związek z działalnością opodatkowaną
Kwestię odliczania podatku VAT naliczonego reguluje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia towoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego". Konsekwentnie, Spółce przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego, jeżeli zakupione towary i usługi związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. W ocenie Spółki nie powinno budzić żadnych wątpliwości, iż wydatki ponoszone na finansowanie i organizowanie imprez integracyjnych i imprez sportowych są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W nowoczesnej gospodarce o pozycji danego podmiotu na rynku nie decyduje już wartość zgromadzonego majątku (aktywów), lecz przede wszystkim tzw. "kapitał ludzki" zatrudnieni pracownicy.
Pozyskanie (zatrudnienie) pracownika nie decyduje jeszcze o wynikach finansowych Spółki. Pracownik powinien być wypoczęty, pozbawiony stresu (zrelaksowany), co możliwe jest między innymi poprzez aktywne uprawnianie sportu, który organizuje Spółka. Potwierdzają to także eksperci wskazując, iż "racjonalny wysiłek powoduje dotlenienie mózgu, wydzielanie endorfin, mięśnie czują się potrzebne. Ruchy kończyn, połączone z szybkim, głębszym oddechem, tłoczą krew i dystrybuują tlen po całym organizmie. Dzięki temu człowiek ma trzeźwe oraz kreatywne spojrzenie na różne sytuacje (...). Sport pozwala pozbyć się negatywnych emocji, które kumulują się w każdym z nas" (miesięcznik Mens Health nr 10/2008, str. 44). Ponadto, jak wskazują autorzy powyższego artykuły "w niektórych firmach sport jest okazją do lepszej integracji z kolegami z pracy". Nie ulega również wątpliwości, iż gry zespołowe uczą pracowników współpracy, która przenosi się również na ich działalność zawodową. Pracownik powinien być także dobrze zmotywowany do pracy, związany z pracodawcą, lojalny wobec niego. Ten cel Spółka osiąga między innymi poprzez imprezy integracyjne, a także sportowe. Z powyższego wynika więc, iż imprezy integracyjne, wyjazdy sportowe umacniają więzi pomiędzy pracownikami, wiążą pracownika ze Spółką jako pracodawcą (co między innymi minimalizuje ryzyko odejścia wartościowego pracownika ze Spółki), motywują ich do lepszej i wydajniejszej pracy. Pracownik widząc, iż pracodawca dba o jego zdrowie, samopoczucie, odpoczynek, a także członków jego rodziny, między innymi poprzez organizowanie wyjazdów i spotkań - zwiększa swoją efektywność, aby w ten sposób "odwzajemnić się" swojemu pracodawcy za poniesione przez niego nakłady. Wszystkie powyższe działania przekładają się na wyniki finansowe Spółki. Im bardziej zorganizowany, ufający sobie zespół pracowników, tym większe obroty Spółka może wygenerować. Takie stanowisko potwierdzają także pisma organów skarbowych, jak również sądy administracyjne. Przykładowo w wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 grudnia 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1287/07) Sąd stwierdził, iż "nie można przyjąć a priori, że z istoty swojej spotkania integracyjne, organizowane przez pracodawcę dla własnych pracowników, nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Jeśli podatnik organizuje tego rodzaju spotkania w taki sposób, że uzyskuje ich przełożenie na bezpośrednie efekty swojej działalności gospodarczej, a tym samym nie sposób uznać inaczej, że wiąże się z prowadzeniem przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji korzyść osobista, jaką uzyskuje pracownik - uczestnik spotkania, ma charakter wtórny, niejako uboczny patrząc od strony podatnika (pracodawcy) i w żaden sposób nie może niweczyć ich skutków osiąganych przede wszystkim przez tego pracodawcę". Analogiczne stanowisko przedstawił także WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 19 maja 2008 r. (sygn. akt I SA/Wr 1559/07). Stanowisko zgodnie, z którym imprezy integracyjne organizowane dla pracowników są związane z prowadzoną przez przedsiębiorcę działalnością podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 22 stycznia 2008 r. (nr 1401/PH-II/4407/14-37/DB/PV-lI) oraz w piśmie z dnia 12 marca 2008 r. (nr 1401/PH-II/4407/14-46/07/DB (PV-II). Konsekwentnie, wydatki ponoszone przez Spółkę na integrację pracowników są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Podobne cele Spółka osiąga ponosząc koszty organizacji spotkań integracyjnych i sportowych pracowników Spółki z pracownikami innych podmiotów z Grupy. Tego typu spotkania to przede wszystkim forum wymiany informacji o sposobie pracy, pozyskiwaniu klientów, rozwiązaniach biznesowych stosowanych przez inne podmioty korporacji na gruncie nieformalnym. Ponadto, niewątpliwie tego typu spotkania integrują pracowników Spółki nie tylko z samą Spółką ale także z Grupą, co również wpływa na jakość świadczonej przez nich pracy. Tego typu spotkania pomagają w zawodowych kontaktach pracowników Spółki z pracownikami innych podmiotów z Grupy. Osobom, które znają się na gruncie nieformalnym znacznie łatwiej porozumieć się na gruncie zawodowym.
Analogicznie należy ocenić pokrywanie przez Spółkę kosztów spotkań integracyjnych oraz sportowych, w których biorą udział także klienci Spółki. Tego typu spotkania pozwalają na łatwiejsze nawiązywanie relacji pomiędzy pracownikami dwóch różnych podmiotów, a tym samym owocują łatwiejszym negocjowaniem kontraktów w przyszłości. Ponadto, bardzo często nieformalne spotkanie, wspólne kibicowanie, czy też wspólne zawody sportowe są doskonałą okazją do negocjowania trudnych i skomplikowanych kontraktów. Rozmowy w takim przypadku są ułatwione z uwagi na ich nieformalny charakter i w praktyce Spółka lepiej osiąga swoje cele biznesowe. Tym samym wydatki ponoszone w związku z udziałem w imprezach, w których uczestniczą klienci Spółki również są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Reasumując powyższe należy stwierdzić, iż Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup usług i towarów związanych z imprezami integracyjnymi i sportowymi, które organizuje bądź finansuje Spółka na rzecz swoich pracowników oraz klientów. Tego typu działalność ma związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, tj. ze świadczeniem usług transportowych, spedycyjnych, etc.
Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego Spółka ponosi również koszty związane z wieńcami, nekrologami związanymi z pogrzebami osób związanych ze Spółką jak również z prezentami dla byłych pracowników (emerytów). Tego typu wydatki również związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Podobnie jak imprezy integracyjne, czy też sportowe wydatki tego typu wskazują, iż Spółka zainteresowana jest losem pracowników, dba o nich, uczestniczy w ważnych wydarzeniach w życiu pracowników, a także nie zapomina o swoich byłych pracownikach, którzy odeszli na emeryturę, kończąc pracę zawodową właśnie w Spółce. Tego typu zachowania również budują więzi pomiędzy pracownikami obecnie zatrudnionymi przez Spółkę. Takie zachowania Spółki wskazują, iż Spółka nie jest jedynie podmiotem korzystającym z pracy najemnej jej pracowników, lecz jest podmiotem, który jest zainteresowany dobrem pracowników i ich rodzin, ich rozwojem, a w razie konieczności służy także pomocą i wsparciem.
Zakaz odliczenia
Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT "obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym". Ustawodawca wprowadza szereg wyjątków od powyższego wyłączenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, które nie mają jednak znaczenia w analizowanym przypadku.
W ocenie Spółki powyższy przepis nie ma jednak zastosowania do Spółki, ponieważ jest on niezgodny z prawem unijnym. Zgodnie z art. 176 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (która zastąpiła VI Dyrektywę VAT UE) "państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym do dnia 1 stycznia 1979 r. lub/i w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia" (analogiczne brzmienie zawierał art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy VAT). Powyższy przepis został doprecyzowany w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wydanych na gruncie art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy VAT. Orzecznictwo to jednak zachowuje aktualność z uwagi na fakt, iż art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy VAT jest analogiczny jak obecnie obowiązujący art. 176 Dyrektywy 2006/112. Poniżej Spółka przedstawiła stanowiska Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w tej sprawie, które mają zastosowanie również w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku.
W sprawie C-305/97 Royscot Leasing Ltd i Royscot Industrial Leasing Ltd, Allied Domecq plc, T.C. Harrison (Group Ltd v. Commissioners of Customs Excise, ETS uznał, iż powyższy przepis (a dokładniej analogiczna regulacja art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy VAT poprzedniczki Dyrektywy 2006/112) nie przyznają państwom członkowskim "nieograniczonego uznania pozwalającego wyłączyć wszystkie i dowolne towary i usługi z systemu prawa do odliczenia i w ten sposób zaprzeczyć systemowi stworzonemu przez Dyrektywę" (J. Martini, Ł. Karpiesiuk, "VAT w orzecznictwie ETS", C,H.Beck, Warszawa 2007, str. 606). Z kolei w wyroku z dnia 14 lipca 2005 r. (C-434/03) w sprawie P.Charles i T.S.Charles-Tijmens v. Staatssecretaris van Financien, ETS stwierdził, iż "o ile prawdą jest, że art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy pozwala państwu członkowskiemu zachować krajowy system, który istniał przed wejściem w życie tej dyrektywy, o tyle jednak przepis ten zakłada, że wykluczenia, które państwa te mogą na jego podstawie zachować są zgodne z prawem w świetle II Dyrektywy 67/228, która poprzedzała VI Dyrektywę. W tym zakresie art. 11 II Dyrektywy przewidując w ust. 4, że państwa członkowskie mogą wyłączyć z systemu odliczeń "pewne towary i pewne usługi, w szczególności te, które mogą być wykorzystywane wyłącznie lub przejściowo do celów prywatnych podatnika lub jego personelu nie przyznał państwom członkowskim nieograniczonego uprawnienia dyskrecjonalnego do wyłączenia prawa do odliczenia w zakresie wszystkich towarów i usług lub niemalże ich całości, a w szczególności wszystkich towarów, jeśli tylko były wykorzystywane dla celów prywatnych podatnika". Analogicznie, ETS uznał również w sprawie z dnia 30 marca 2006 r. (C-184/04) w sprawie Uudenkaupungin kaupunki, w którym ETS uznał, iż "uprawnienie przyznane państwu członkowskiemu w art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy dotyczy wyłącznie utrzymania wyłączeń w zakresie odliczenia odnośnie do kategorii wydatków określonych na podstawie rodzaju nabytego towaru lub usług, lecz nie na podstawie ich przeznaczenia lub sposobu wykorzystania" (fragment streszczenia wyroku strona internetowa http://euriex.europa.eu).
Z przedstawionych powyżej wyroków wynika, iż ETS uznał, że wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego musi dotyczyć konkretnych i sprecyzowanych towarów i usług. Nie jest możliwe wprowadzenie generalnej zasady wyłączającej prawo do odliczenia w stosunku do nieskonkretyzowanego katalogu towarów i usług. Wprowadzenie przez polskiego ustawodawcę zakazu odliczania podatku VAT naliczonego w stosunku do nieskonkretyzowanego katalogu towarów i usług poprzez wskazanie, iż zakaz dotyczy wszystkich wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu na gruncie podatków dochodowych - narusza zarówno art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy VAT, jak również analogiczny, obowiązujący w chwili obecnej, art. 176 Dyrektywy 2006/112.
Ponadto, wprowadzenie przez ustawodawcę ogólnego zakazu odliczenia podatku naliczonego od wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wprowadza możliwość kreowania dowolnego katalogu zakazów odliczenia tego podatku. Dla ustawodawcy nie stanowi problemu zmiana ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez rozszerzenie katalogu wydatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu, a przez to zakazanie odliczenia podatku naliczonego od tego typu wydatków. Taki sposób uregulowania zakazu odliczenia podatku VAT jest niezgodny z art. 176 Dyrektywy 2006/112, ponieważ Dyrektywa 2006/112 zabrania wprowadzenia jakichkolwiek zakazów odliczeń innych, niż te, które obowiązywały w momencie przystąpienia Polski do struktur Unii Europejskiej. Wprowadzone w okresie ostatnich kilku lat zmiany ustaw regulujących opodatkowanie podatkiem dochodowym wskazują, iż ustawodawca dowolnie może kreować zakres zakazu odliczenia nie poprzez zmianę ustawy o VAT, lecz poprzez zmianę ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i fizycznych.
Niezgodność art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT z przepisami Dyrektywy 2006/112 potwierdzają także polskie sądy administracyjne. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 kwietnia 2007 r. (sygn. akt I SA/Wr 148/2007) Sąd uznał, iż "zapisy zakazujące odliczenia podatku, gdy wydatek nie może być zaliczony do kosztu uzyskania przychodu naruszają zasadę proporcjonalności. Wszelkie odstępstwa od zasad wynikających z dyrektyw w przepisach krajowych muszą być skonstruowane precyzyjnie, tak aby osiągały swój cel, wypaczając w jak najmniejszym stopniu funkcjonowanie systemu VAT (muszą być jak najmniej inwazyjne). Przepis zakazujący odliczenia od wydatku niestanowiący kosztu ewidentnie tego kryterium nie spełnia" (Dziennik "Rzeczpospolita" z dnia 23 czerwca 2008 r.). Analogiczne stanowisko zostało zawarte w wyroku WSA w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 173/08), czy też wyroku WSA w Warszawie z dnia 8 października 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 684/07). Oprócz ośrodka warszawskiego oraz wrocławskiego WSA o niezgodności art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wypowiedział się także WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 lutego 2007 r. (sygn. akt I SA/Kr 1628/06).
Niezgodność przepisu art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT z Dyrektywą 2006/112 potwierdzają także komentatorzy ustawy o VAT. Takie stanowisko prezentuje T. Michalik ("Komentarz do ustawy VAT rok 2007"). Identyczne stanowisko zajmuje J. Zubrzycki ("Leksykon VAT 2008"), który również wskazuje na niezgodność art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT z art. 176 Dyrektywy 2006/112.
Z uwagi na fakt, iż art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawi o VAT jest niezgodny z przepisami obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112, jak również z regulacjami jej poprzedniczki, tj. VI Dyrektywy VAT, nie powinien mieć on zastosowania w przypadku stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę. W konsekwencji oznacza to, iż Spółka ma prawo odliczać podatek VAT naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z organizacją imprez integracyjnych oraz sportowych (oraz innych wydatków przykładowo wymienionych w stanie faktycznym), których Spółka nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów.
Konkluzje
Reasumując powyższe, należy stwierdzić, iż Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług niezaliczonych przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów dla celu podatku dochodowego, w szczególności wydatków związanych z organizacją imprez integracyjnych i sportowych dla swoich pracowników oraz klientów Spółki oraz innych wydatków związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, których Spółka nie zaliczała i nie będzie zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego.
Spółka ma prawo odliczyć podatek naliczony VAT w okresach następujących od momentu uzyskania pozytywnej interpretacji Ministra Finansów. Ponadto Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wyżej wymienionych wydatków w minionych okresach rozliczeniowych (od 1 maja 2004 r.) poprzez złożenie korekt deklaracji VAT wraz z wystąpieniem z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.
W związku z powyższym Wnioskodawca uprzejmie prosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska Spółki.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast zgodnie z uregulowaniami art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
z tytułu nabycia towarów i usług,
potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu
* z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;
Powyższe regulacje wskazują, iż odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych tj. do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością.
Ustawodawca stworzył więc podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.
Uregulowania art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r., stanowią, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.
Natomiast art. 88 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., wskazuje, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:
przypadków, gdy usługi te zostały nabyte przez podatników świadczących usługi turystyki, jeżeli w skład usługi turystyki, opodatkowanej na zasadach innych niż określone w art. 119, wchodzą usługi noclegowe lub gastronomiczne albo jedne i drugie,
nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.
Inne ograniczenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ustawodawca określił w art. 88 ust. 3a cyt. ustawy, gdzie wymienił nieprawidłowości w zakresie wystawionych faktur VAT (ich oryginałów, kopii, duplikatów i faktur korygujących) i dokumentów celnych, które stanowią o braku możliwości dokonania obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego z tak wystawionych dokumentów.
Należy jednocześnie podkreślić, iż uznanie poniesionych wydatków na towary i usługi za koszt uzyskania przychodów, nie powoduje automatycznie powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie powyższych towarów bądź usług. Zatem fakt, iż dany wydatek stanowił koszt uzyskania przychodu jest kwestią odrębną od tego, czy nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W pierwszej kolejności bowiem należy dokonać analizy, czy dany zakup towaru bądź usługi związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika, a dopiero w drugiej kolejności (jeżeli dany zakup jest związany z czynnościami opodatkowanymi) - czy można go uznać za koszt uzyskania przychodu. Zatem, jeżeli wydatki poniesione przez podatnika nie były związane z czynnościami opodatkowanymi, fakt uznania ich za koszt uzyskania przychodu był sprawą wtórną i pozostającą bez wpływu na możliwość odliczenia podatku naliczonego. W związku z powyższym, podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występował związek pomiędzy poniesionym wydatkiem, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi i co do zasady wydatek ten stanowił koszt uzyskania przychodu.
Należy jednocześnie wskazać, że zgodnie z ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 Nr 209, poz. 1320), z dniem 1 grudnia 2008 r. przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 przestał obowiązywać.
Zatem od dnia 1 grudnia 2008 r. aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.
Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż Spółka jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy świadczącej przede wszystkim usługi transportowe i spedycyjne. W ramach prowadzonej działalności Spółka ponosi wydatki na organizację imprez integracyjno-sportowych. Celem ponoszonych przez Spółkę wydatków na organizację imprez integracyjnych i sportowych jest polepszenie atmosfery panującej wśród pracowników Spółki, podnoszenie ich wydajności, komunikatywności oraz bliższe związanie danego pracownika z całym zespołem i ze Spółką jako pracodawcą.
Koszty jakie Spółka ponosi w związku z organizacją spotkań integracyjnych to np. koszty przejazdów, wynajem autokarów, koszty wynajęcia sali, boiska, zakupu towarów z logo Spółki takich jak koszulki, czapeczki, parasole. W ramach spotkań integracyjnych okolicznościowych Spółka ponosi koszty zakupu pączków (tłusty czwartek), kwiatów (dzień kobiet), etc. Natomiast wśród kosztów spotkań sportowych można przykładowo wymienić koszty przejazdów, wynajmu sali, boisk sportowych, ubezpieczenia uczestników, koszty strojów sportowych (koszulki, dresy z nadrukiem bądź bez nadruku logo Spółki), koszty nagród (puchary). W przypadku wyjazdów zagranicznych Spółka ponosi także koszty przelotów. W przypadku spotkań biznesowych połączonych z aktywnością sportową (przykładowo gra w kręgle) Spółka ponosi związane z tym opłaty (opłatę wstępu, opłatę za wynajem sprzętu, etc.). Spółka organizuje także spotkania (często wyjazdowe) związane ze wspólnym kibicowaniem drużynom firmowym, reprezentacji Polski ponosząc związane z tym koszty przejazdu, wynajmu sal, atrybutów do kibicowania (np. czapeczki, szaliki). Spółka ponosi także inne wydatki związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, takie jak: koszty wiązanek pogrzebowych czy nekrologów.
Spółka wskazała, iż wydatków ponoszonych w związku z organizacją spotkań: integracyjnych, integracyjnych okolicznościowych, sportowych, biznesowych połączonych z aktywnością sportową, a także wydatków ponoszonych na zakup kwiatów i nekrologów nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów.
Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością Spółki może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.
O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością Podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Podatnika.
Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością Spółki można mówić wówczas gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania Przedsiębiorstwa; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez Podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością Spółki, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością Podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez Podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie Przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez Spółkę obrotów. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego.
Zakupione towary i usługi, które tylko w sposób pośredni związane są z działalnością Podatnika, a więc nie służą dalszej odsprzedaży ani nie są wykorzystywane do wytworzenia wyrobów i usług będących przedmiotem obrotu, są przez Podatnika przekazywane do wykorzystania pracownikom i klientom. Jak wskazał Wnioskodawca podczas różnego rodzaju imprez integracyjno-sportowych przekazywane są takie towary jak: koszulki, czapeczki, parasole, stroje sportowe (koszulki, dresy z nadrukiem bądź bez nadruku logo Spółki), nagrody (puchary); pracownicy otrzymują również pączki (tłusty czwartek) lub kwiaty (dzień kobiet). Ponadto Spółka przekazuje wieńce pogrzebowe i nekrologi.
O ile prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych bezpośrednio z działalnością Spółki nie budzi wątpliwości, to określając prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z działalnością przedsiębiorstwa w sposób pośredni, należy przede wszystkim określić w jakich sytuacjach przekazanie zakupionych towarów i usług na cele inne niż związane bezpośrednio z działalnością opodatkowaną, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Do czynności traktowanych na równi z dostawą towarów ustawodawca, w art. 7 ust. 2 cyt. ustawy, zaliczył również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:
przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny
* jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.
Treść art. 7 ust. 3 cyt. ustawy wskazuje, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.
Zgodnie z art. 7 ust. 4 cyt. ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:
o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. - czyli kwoty 100,00 zł), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli wartość rynkowa przekazanego towaru nie przekracza 5 zł.
Wskazać należy, iż z dniem 1 stycznia 2008 r., na mocy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 Nr 209, poz. 1320), zmianie uległa treść art. 7 ust. 4 pkt 2, który obecnie wskazuje, iż przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary, których przekazania nie ujęto e ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.
Z kolei przez próbki, w rozumieniu art. 7 ust. 7 cyt. ustawy, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.
Nie jest więc opodatkowane przekazywanie towarów, których cena rynkowa nie przekracza 5 zł (a od dnia 1 stycznia 2009 r. cena jednostkowa lub jednostkowy koszt wytworzenia nieprzekraczający 10 zł), nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale od 5,01 zł do 100 zł (od 1 stycznia 2009 r. w przedziale 10,01 zł do 100 zł), jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Jeżeli wartość przekazanego towaru przekracza 100 zł podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.
Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).
Przy interpretacji art. 7 ust. 2 ustawy o VAT należy odróżnić cel czynności przekazania towarów przedsiębiorstwa od związku tej czynności z jego funkcjonowaniem. Celem bezpośrednim każdego nieodpłatnego przekazania towaru przedsiębiorstwa osobie trzeciej jest przede wszystkim zaspokojenie jej potrzeb konsumenckich (cel niezwiązany z przedsiębiorstwem - ust. 2), lecz z punktu widzenia funkcjonowania i interesu przedsiębiorstwa podatnika zaspokojenie potrzeb osoby trzeciej może być obojętne, jako w ogóle niewiążące się z jego działalnością (np. przekazanie towarów na cele osobiste podatnika, pracowników, itd.) lub też realizowane jest w związku z jego funkcjonowaniem i rozwojem działalności (np. w związku z czynnościami reprezentacji). To właśnie wskazuje, że celu przekazania towarów przedsiębiorstwa podatnika nie można utożsamiać ze związkiem tej czynności z jego działalnością, z którą może w ogóle nie być związana lub pozostawać w bezpośrednim związku, stanowiąc realizację zadań przedsiębiorstwa.
Z przepisów art. 7 ust. 2 w związku z art. 7 ust. 3, ust. 4 i ust. 7 cyt. ustawy wynika więc, że nieodpłatne przekazanie towarów, innych niż drukowane materiały informacyjne i reklamowe oraz próbki, na cele niezwiązane w sposób bezpośredni z działalnością opodatkowaną Spółki związane z tą działalnością tylko w sposób pośredni (np. na cele reklamy czy promocji), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem, że Podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.
Taka interpretacja wynika z analizy art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 cyt. ustawy. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek - niewątpliwie jest, w sposób pośredni, związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego, w przypadku nieobjęcia regulacją art. 7 ust. 2 przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy, jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.
Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegać będzie generalnie każde nieodpłatne przekazanie towarów zakupionych na cele reprezentacji, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki). W takim przypadku na Wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek naliczenia podatku VAT należnego. Z uwagi na powyższe przekazując pracownikom, ich rodzinom i klientom do wykorzystania takie towary jak: koszulki, czapeczki, parasole; pracownicy otrzymują pączki (tłusty czwartek) lub kwiaty (dzień kobiet), stroje sportowe (koszulki, dresy z nadrukiem bądź bez nadruku logo Spółki), nagrody (puchary) czy też w związku ze śmiercią byłych pracowników, ich rodziny czy też współpracowników Spółki - wieńce pogrzebowe i nekrologi, a także prezenty dla byłych pracowników - emerytów, Wnioskodawca zobowiązany jest do naliczenia podatku z tytułu przekazania przedmiotowych towarów, na mocy art. 7 ust. 2 cyt. ustawy.
Z okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku wynika więc, iż ponoszone przez Spółkę wydatki na zakup towarów i usług związanych z organizacją spotkań integracyjnych, sportowych, okolicznościowych czy biznesowych, są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Jednakże związek ten ma charakter wyłącznie pośredni, gdyż nabywane towary i usługi nie służą dalszej odsprzedaży, nie są wykorzystywane do produkcji wyrobów będących przedmiotem obrotu, nie przynoszą więc przychodu; bezpośrednio nie są więc związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Wnioskodawcę.
Spółka wskazała, iż wydatki ponoszone przez nią w związku z organizacją spotkań sportowych, okolicznościowych i innych wydatków, takich jak koszt zakupu wieńców, nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu.
Zatem na podstawie przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, stwierdzić należy, iż Spółce, do dnia 30 listopada 2008 r., nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zapłacony w związku z organizacją spotkań integracyjnych, integracyjnych okolicznościowych, sportowych, biznesowych połączonych z aktywnością sportową oraz innych wydatków związanych w sposób pośredni z działalnością opodatkowaną Spółki, gdyż nabywane przez Spółkę towary i usługi w celu organizacji tych spotkań, nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym
Wyjątek od powyższej zasady wprowadzały wyłącznie przepisy art. 88 ust. 3 pkt 3, stanowiące, że jeżeli Spółka poniosła wydatki związane z przekazaniem towarów bez wynagrodzenia, a przekazanie to zostało opodatkowane, to wówczas ponoszone wydatki nie muszą stanowić kosztów uzyskania przychodów, aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli więc zostało opodatkowane przekazanie zakupionych przez Spółkę towarów i usług, gdy ich nabycie nie stanowiło dla Spółki kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a wydatki te związane były z prowadzoną przez Spółkę działalnością nie w sposób bezpośredni, to Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych zakupów.
Natomiast od dnia 1 grudnia 2008 r., wskutek zmiany przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i uchylenia art. 88 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, na mocy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 Nr 209, poz. 1320), Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczania podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi w celu organizacji spotkań integracyjnych i sportowych, oraz w związku z innymi wydatkami, takimi jak np. koszt zakupu wieńców, które co prawda w sposób pośredni, ale jednak wpływają na prowadzenie przedsiębiorstwa, a poprzez to na działalność opodatkowaną, pod warunkiem niezaistnienia innych okoliczności, wskazanych m.in. w art. 88 ust. 3a cyt. ustawy, wykluczających prawo do odliczenia podatku naliczonego. Warunkiem jest istnienie związku między ponoszonymi wydatkami zarówno na zakup towarów przekazywanych w czasie spotkań integracyjno-sportowych, jak i na zakup wszelkich usług nabywanych na organizację tych imprez, które Spółka organizuje bądź finansuje, a przychodami z tytułu działalności opodatkowanej, uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę. Podkreślić ponadto należy, iż przy dokonywaniu powyższych odliczeń, na względzie trzeba mieć wskazane powyżej uregulowania art. 7 ust. 2 cyt. ustawy, wskazujące na konieczność opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, wykorzystywanych w trakcie spotkań integracyjno-sportowych, takich jak np.: pączki (tłusty czwartek), kwiaty (dzień kobiet), koszulki, czapeczki, parasole; stroje sportowe (koszulki, dresy z nadrukiem bądź bez nadruku logo Spółki), nagrody (puchary) czy też towary zakupione w związku ze śmiercią byłych pracowników, rodziny pracowników, tj. wieńce pogrzebowe i nekrologi, a także prezenty dla byłych pracowników.
Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10 - 13 cyt. ustawy. Stosownie do postanowień art. 86 ust. 10 cyt. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Ust. 11 art. 86 cyt. ustawy wskazuje, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy. Natomiast art. 86 ust. 13 wskazuje, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
Wskazać ponadto należy, iż na mocy ww. ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, przepisy art. 86 ust. 10 i ust. 11 zmieniły brzmienie i od dnia 1 grudnia 2008 r. wskazują m.in., że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę (art. 86 ust. 10 pkt 1), może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Z powyższych przepisów wynika więc, iż prawo do odliczenia podatku od towarów i usług przysługuje wówczas, gdy zakupione towary bądź usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i aby z tego prawa skorzystać, należy tego dokonać w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub w rozliczeniu za okres następny (a od dnia 1 grudnia 2008 r. za dwa następne okresy rozliczeniowe - art. 86 ust. 11).
Biorąc zatem pod uwagę uregulowania ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzić należy, iż art. 86 ust. 10 i ust. 11 określając terminy w jakich należy dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a ust. 13 art. 86 dając możliwość dokonania korekty deklaracji i odliczenia podatku naliczonego, który nie został odliczony w terminach określonych w ust. 10 i 11, uzależnia jednocześnie prawo do odliczenia z ograniczeniami wynikającymi z art. 86 ust. 1 (dokonywane zakupy towarów i usług muszą mieć związek z czynnościami opodatkowanymi) oraz innymi ograniczeniami prawa do odliczenia wynikającymi z art. 88 ust. 1 pkt 2 (ponoszone wydatki muszą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), art. 88 ust. 1 pkt 4 czy art. 88 ust. 3a.
Zauważyć należy, iż Wnioskodawcy do dnia 30 listopada 2008 r. nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zapłacony w związku z organizacją spotkań integracyjnych, sportowych, okolicznościowych czy też w związku z innymi wydatkami wskazanymi we wniosku, z uwagi na to, iż nabywane przez Spółkę towary i usługi w celu organizacji tych spotkań, a także inne wydatki ponoszone przez Spółkę nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Dlatego też Wnioskodawca nie ma prawa do skorygowania rozliczenia podatku od towarów i usług w minionych okresach rozliczeniowych od dnia 1 maja 2004 r., poprzez odliczenie podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług związanych z organizacją imprez integracyjnych i sportowych oraz wydatków ponoszonych na zakup wieńców czy prezentów dla byłych pracowników.
Możliwość dokonania korekt deklaracji VAT za poprzednie okresy rozliczeniowe, począwszy od 1 maja 2004 r. istniałaby tylko wówczas, gdyby Wnioskodawca dokonał opodatkowania przekazywanych na potrzeby organizacji imprez integracyjno-sportowych towarów i usług, na podstawie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 i w związku z tym przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem tych towarów i usług, pomimo, że nie stanowiły one kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na co zezwalały przepisy art. 88 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy, uchylonego z dniem 30 listopada 2008 r.
Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę: wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1287/07, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 maja 2008 r., sygn. LT i SA/Wr 1559/07, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 4 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 148/2007; wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2008 r., sygn. III SA/Wa 173/08; wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 października 2007 r., sygn. III SA/Wa 684/07 oraz wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1628/06, są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Ponadto przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 stycznia 2008 r., nr 1401/PH-II/4407/14-37/DB/PV-lI z dnia 12 marca 2008 r. nr 1401/PH-II/4407/14-46/07/DB/PV-II są rozstrzygnięciami w sprawach indywidualnych wnioskodawców, charakteryzujących się specyficznymi dla nich okolicznościami i stanami faktycznymi i w związku z tym nie mogą być podstawą do wydawania analogicznych rozstrzygnięć w interpretacjach indywidualnych innych organów podatkowych.
Natomiast aby uznać, czy interpretacja wydana przez organ podatkowy jest zgodna, czy też nie z orzecznictwem ETS, wyrok trybunału musiałby zapaść w sprawie o identycznym stanie faktycznym. Również orzeczenia sądów w sprawach podatkowych zapadają w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych i dlatego powołane przez Spółkę orzeczenia ETS: w sprawie C-305/97, w sprawie z dnia 14 lipca 2005 r. nr C-434/03, w sprawie z dnia 30 marca 2006 r., nr C-184/04 również nie mogą być podstawą przy rozpatrywaniu kolejnych spraw.
Orzeczenia Sądów zapadają w indywidualnych sprawach i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.