IPPP1/443-1787/11-2/AW - Możliwość opodatkowania podatkiem od towarów i usług przejęcia majątku spółki w likwidacji oraz korekty kwoty podatku odliczonego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przejęcia majątku Spółki w likwidacji oraz korekty podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przejęcia majątku Spółki w likwidacji oraz korekty podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka planuje nabyć 100% udziałów w W. Sp. z o.o. (dalej: W.). W związku z tym, Spółka stanie się jedynym udziałowcem w W. W. jest właścicielem budynku biurowego (dalej: Nieruchomość). Działalność W. polega na administrowaniu tym budynkiem oraz na wynajmie powierzchni biurowej kontrahentom. Do 31 grudnia 2009 r. Nieruchomość stanowiła współwłasność W. oraz spółki działającej pod nazwą W. Sp. z o.o. W tym właśnie dniu nastąpiło połączenie obu spółek, którego dokonano przez przeniesienie całego majątku Spółki przejmowanej (W. Sp. z o.o.) na W. zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych.

Po nabyciu przez Spółkę udziałów w W., planowana jest reorganizacja w celu uproszczenia powstałej struktury właścicielskiej. W szczególności, rozważane jest dokonanie likwidacji W. w trybie i na zasadach przewidzianych w przepisach Kodeksu spółek handlowych. Spółka oraz W. poinstruują likwidatora, aby w celu uproszczenia postępowania likwidacyjnego nie dokonywał spieniężenia wszystkich składników majątkowych W., lecz po ściągnięciu jej wierzytelności i uregulowaniu zobowiązań wydał na rzecz Spółki aktywa w naturze, tj. Nieruchomość oraz inne składniki majątkowe składające się na przedsiębiorstwo W. (w szczególności, przewiduje się, że Spółka, jako wspólnik W., przyjmie odpowiednią uchwałę zobowiązującą likwidatora do odpowiedniego postępowania, zgodnie 282 § 2 Kodeksu spółek handlowych). A zatem, w ramach procedury likwidacyjnej W., zakłada się, iż wszelki majątek W. pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, składający się na przedsiębiorstwo prowadzone przez W., nie zostanie upłynniony, lecz zostanie w całości przejęty przez Spółkę - w ramach podziału majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, o którym mowa w art. 286 Kodeksu spółek handlowych.

W konsekwencji, w ramach procesu likwidacji W., dojdzie do przeniesienia na Spółkę własności składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, w tym wskazanej Nieruchomości oraz innych środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych W. Przeniesienie własności przedsiębiorstwa W., w tym Nieruchomości oraz innych składników majątkowych, na Spółkę w ramach podziału nieupłynnionego majątku W. zostanie dokonane w formie aktu notarialnego, który określać będzie wartość rynkową Nieruchomości oraz innych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa na dzień przeniesienia.

Przenoszone do Spółki przedsiębiorstwo W. obejmie w szczególności:

* nazwę przedsiębiorstwa W.,

* prawo własności Nieruchomości oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajduje się Nieruchomość,

* wszystkie inne środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będące własnością W.,

* prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez W. umów, w szczególności dotyczących wynajmu powierzchni Nieruchomości,

* księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej W.,

* należności i środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych W.,

* umowy dotyczące zarządzania Nieruchomością.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 1

Zdaniem Spółki, przejęcie przez Spółkę całości majątku W. w związku z likwidacją W. stanowić będzie transakcję nabycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Jednym z istotnych elementów systemu podatku VAT funkcjonującego w krajach Unii Europejskiej jest - przyznana państwom członkowskim - możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania VAT transakcji przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku podmiotu gospodarczego, przewidziana expressis verbis w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: dyrektywa VAT). Celem tego przepisu jest umożliwienie państwom członkowskim wprowadzenia stosownych krajowych regulacji VAT ułatwiających dokonywanie transakcji, których przedmiotem jest całość lub zorganizowana część przedsiębiorstwa oraz znoszenie nadmiernego ciężaru opodatkowania VAT takich transakcji w sytuacji, gdy nabywca jest ostatecznie uprawniony do odliczenia zapłaconego podatku (por. wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes Sarl przeciwko Administration de l"enregistrement et des domaines, sygn. C-497/0l, par. 39).

Powyższa zasada została implementowana przez polskiego ustawodawcę na grunt krajowych regulacji VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki, sformułowanie "transakcja zbycia" użyte w tym przepisie należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje każdą czynność, w ramach której zostaje przekazane prawo do rozporządzenia przedmiotem tej czynności jak właściciel. W wyniku przeniesienia działalności W. obejmującej wynajem powierzchni w Nieruchomości w związku z jego likwidacją, Spółka nabędzie prawo do dysponowania otrzymanym zespołem składników majątkowych jak właściciel, zatem transakcję należy utożsamiać ze zbyciem, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ze względu na fakt, że ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia "przedsiębiorstwo", w celu ustalenia znaczenia tego pojęcia należy sięgnąć do definicji zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa cywilnego, przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym to zespół składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie i organizacyjnie w taki sposób, aby przy ich użyciu możliwe było prowadzenie działalności gospodarczej określonego typu. Podkreśla się również, że dla uznania zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo nie jest konieczne, aby ów zorganizowany zespół prowadził czynnie działalność gospodarczą, ale aby był jedynie zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności tego typu. Wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego ma charakter przykładowy.

Zgodnie z art. 286 Kodeksu spółek handlowych majątek pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli w ramach likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie wcześniej niż przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów, o ile umowa spółki nie zawiera innych zasad podziału majątku.

W ramach likwidacji W., po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, ze względu na fakt, że Spółka jest jedynym wspólnikiem W., wszystkie organizacyjnie powiązane składniki majątkowe (aktywa), w szczególności elementy przedstawione w zdarzeniu przyszłym, składające się na funkcjonujące jako samodzielny podmiot gospodarczy przedsiębiorstwo prowadzone przez W., zostaną w dniu dokonania podziału majątku w całości przejęte przez Spółkę. Nie ulega więc zdaniem Spółki wątpliwości, że majątek przejęty przez Spółkę w związku z likwidacją W. będzie w takim przypadku stanowił zespół składników majątkowych zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym jako przedsiębiorstwo. W związku z powyższym czynność ta będzie miała zdaniem Spółki za przedmiot przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, a tym samym również w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Za uznaniem masy majątkowej, która zostanie przejęta przez Spółkę po likwidacji W. za przedsiębiorstwo przemawia też fakt, iż Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą W. polegającą na wynajmie powierzchni w niezmienionym zakresie oraz wyłącznie w oparciu o składniki majątkowe przejęte od W., gdyż sama Spółka nie rozpoczęła jeszcze żadnej działalności gospodarczej.

W przedstawionym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym dojdzie do przejęcia działającego organizmu gospodarczego generującego przychody w postaci czynszu najmu. W związku z tym, zdaniem Spółki, transakcja nabycia takiego majątku powinna podlegać wyłączeniu z opodatkowania na mocy przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, w wyniku przejęcia przez Spółkę przedsiębiorstwa W. w wyniku likwidacji W., Spółka będzie zobowiązana do dokonywania korekty podatku VAT, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

W myśl art. 19 dyrektywy VAT, w przypadku transakcji zbycia, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nabywca w zakresie rozliczeń podatku VAT powinien być traktowany jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. Powyższa regulacja została wprowadzona do polskiego porządku prawnego w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, korekta podatku określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę.

Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż przejęcie przez Spółkę składników majątkowych W. w drodze likwidacji W. stanowi nabycie przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, powyższa regulacja art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nakazuje uznać Spółkę za następcę W. w zakresie rozliczeń podatku VAT dotyczących nabytego przedsiębiorstwa i nakłada na Spółkę obowiązek dokonywania korekt wartości podatku VAT przewidzianych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 4 marca 2011 r. (sygn. IPPP2/443-20/11-2/KOM), w której stwierdza, iż " (...) art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa (...)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.