IPPP1-443-171/09-2/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2009 r. (data wpływu 23 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia lub odzyskania podatku VAT oraz stawki podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 lutego 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia lub odzyskania podatku VAT oraz stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Sp. z o.o. jest płatnikiem podatku od towarów i usług i przystępuje do złożenia wniosku o dofinansowanie Projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytet 2 Rozwój zasobów ludzkich i potencjału adaptacyjnego przedsiębiorstw oraz poprawa stanu zdrowia osób pracujących, Poddziałanie 2.1.1 Rozwój kapitału ludzkiego przedsiębiorstw. Za realizację Poddziałania 2.1.1. odpowiedzialna jest Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, do której zostanie złożony wniosek o dofinansowanie.

Opisywany Projekt nie wiąże się z żadną sprzedażą prowadzoną przez Spółkę, lecz polegać będzie na zorganizowaniu cyklu szkoleń i doradztwa dla mikro, małych i średnich przedsiębiorców mających siedzibę w Polsce i ich pracowników, i uzyskaniu odpowiedniej refundacji z Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości za wykonane zadania. Sp. z o.o. w ramach projektu poniesie koszty zakupu usług oraz materiałów szkoleniowych i promocyjnych, niezbędnych do realizacji projektu i nie będzie brać żadnego narzutu za zakupione materiały i usługi. Refundacji podlegać będą w ramach projektu tzw. wydatki kwalifikowane, w tym wszelkie koszty związane z realizacją szkoleń, a mianowicie: zakup sal szkoleniowych, usług cateringowych dla uczestników szkoleń, zakup materiałów szkoleniowych, zakup plakatów, ulotek i innych produktów reklamowych i promocyjnych, itp. od których Sp. z o.o. zapłaci podatek VAT wg stawek obowiązujących w przepisach. Refundacji w ramach projektu podlegać będą również koszty związane z wynagrodzeniem personelu szkoleniowego oraz kadry logistyczno-administracyjnej projektu.

Projekt jest projektem niedochodowym. Realizacja projektu nie wiąże się z wygenerowaniem żadnego dochodu.

W przypadku zawarcia z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości umowy o dofinansowanie, Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości dokona płatności na konto Sp. z o.o. realizującego projekt w transzach, na podstawie zatwierdzonych wniosków o płatność. Zgodnie z zapisami Wytycznych dla Projektodawców opublikowanym przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości: Szczegółowe kategorie wydatków, które nie mogą być finansowane w ramach programu zostały wymienione w Narodowych Strategicznych Ramach Odniesienia 2007-2013 oraz Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Na tej podstawie, do kategorii wydatków niekwalifikowalnych należą m.in.:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, w artykule 86 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. z późn. zm. nie ma wykluczenia możliwości odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług sfinansowanych ze środków wsparcia Unii Europejskiej. Jednocześnie paragraf 8 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że obniżoną stawkę podatku w wysokości 0% można stosować przy świadczeniu usług przez zarejestrowanych podatników nabywających za środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej w części która została sfinansowana przez te środki. W związku z powyższym, podatek VAT naliczony niebędący kosztem kwalifikowanym może być odliczony w deklaracji podatku VAT ponieważ służy działalności opodatkowanej.

W związku z tym, że koszty kwalifikowane są finansowane z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej a środki te zgodnie z paragrafem 8 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług są opodatkowane stawką podatku VAT 0%, to zdaniem Spółki, koszty kwalifikowane powinny być traktowane jako koszty netto a przychód opodatkowany stawką 0% też jako przychód netto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Kwestię opodatkowania czynności dokonywanych przez podatników reguluje przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się także nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami w całości lub w części.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że dostawa towarów i świadczenie usług podlega opodatkowaniu, za wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 i 3 oraz art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, jedynie wówczas gdy są one wykonywane odpłatnie.

Odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługi musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być wyrażone w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie może przybrać również postać rzeczową (zapłatą za usługę może być inny towar lub usługa, albo mieszaną (zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa). Innymi słowy musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług. Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Dostawa towarów lub świadczenie usług pod tytułem odpłatnym mogą zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

W myśl § 8 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zwanego dalej rozporządzeniem, za środki finansowe bezzwrotnej pomocy zagranicznej uważa się bezzwrotne środki przekazane polskim podmiotom z budżetu Unii Europejskiej na podstawie umów zawartych z Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, dotyczących:

Za środki finansowe bezzwrotnej pomocy zagranicznej uważa się także bezzwrotne środki przekazane polskim podmiotom przez rządy państw obcych lub organizacje międzynarodowe udzielające pomocy na podstawie:

Należy zatem zauważyć, iż za środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług należy rozumieć środki przekazane polskim podmiotom w przypadku finansowania programów, realizowanych w ramach Programów Ramowych Unii Europejskiej oraz innych programów wspólnotowych Unii Europejskiej na podstawie umów zawartych przed dniem 1 maja 2004 r.

Zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 i 2 ustawy obniża się do wysokości 0% przy świadczeniu usług przez zarejestrowanych podatników oraz imporcie usług, nabywanych za środki z bezzwrotnej pomocy zagranicznej, o których mowa w ust. 3 i 4, jeżeli zawarta została pisemna umowa o świadczenie tych usług, zarejestrowana przez Urząd Komitetu Integracji Europejskiej.

W myśl § 22 ust. 1 rozporządzenia zarejestrowanym podatnikom, którzy dokonują nabycia towarów i usług lub importu towarów za środki finansowe bezpośrednio im przekazane na odrębny rachunek bankowy, na którym są ulokowane wyłącznie środki z bezzwrotnej pomocy zagranicznej, o których mowa w § 8 ust. 3 i 4, przysługuje zwrot podatku naliczonego.

Zgodnie z § 22 ust. 2 ww. rozporządzenia przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do zarejestrowanych podatników dokonujących bezpośrednio nabycia towarów i usług lub importu towarów za środki finansowe, przekazane z rachunku bankowego, na którym są ulokowane środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej, przekazane przez podatnika, o którym mowa w ust. 1.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, przystępuje do złożenia wniosku o dofinansowanie Projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytet 2 Rozwój zasobów ludzkich i potencjału adaptacyjnego przedsiębiorstw oraz poprawa stanu zdrowia osób pracujących, Poddziałanie 2.1.1 Rozwój kapitału ludzkiego przedsiębiorstw. Za realizację Poddziałania 2.1.1. odpowiedzialna jest Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, do której zostanie złożony wniosek o dofinansowanie. Opisywany Projekt polegać będzie na zorganizowaniu cyklu szkoleń i doradztwa dla mikro, małych i średnich przedsiębiorców mających siedzibę w Polsce i ich pracowników. Projekt nie wiąże się z żadną sprzedażą prowadzoną przez Spółkę, jest projektem niedochodowym a jego realizacja nie wiąże się z wygenerowaniem żadnego dochodu.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż projekt realizowany w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na podstawie umowy, która dopiero zostanie zawarta (a więc po 1 maja 2004 r.) nie będzie traktowany jako projekt finansowany ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej w rozumieniu powołanego § 8 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w konfrontacji z przedstawionym stanem prawnym prowadzi do wniosku, że kluczowe znaczenie ma tutaj fakt, iż cel i wyniki realizowanego projektu nie są adresowane do konkretnego odbiorcy, tj. nie zostały wykonane na niczyje konkretne zlecenie. Nie dochodzi zatem do wykonania usługi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na brak świadczeniobiorcy tej usługi.

Realizowane w ramach projektu działania są czynnościami nieodpłatnymi i nie stanowią odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, ani też nie mogą być traktowane jak odpłatne świadczenie usług w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o podatku VAT.

W konsekwencji czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowego projektu, z uwagi na fakt, iż nie zostanie spełniony warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zakupy te nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym Spółce nie będzie przysługiwało również prawo do zwrotu podatku VAT z tego tytułu, w trybie art. 87 ustawy o VAT.

Z okoliczności wskazanych przez Wnioskodawcę wynika, iż środki otrzymane z funduszu Unii Europejskiej nie stanowią środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej w rozumieniu § 8 wyżej cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów, toteż Spółce nie będzie przysługiwał również zwrot podatku naliczonego na podstawie § 22 przywołanego rozporządzenia.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT - podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z powołanego przepisu wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem konkretnej usługi otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję) stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi (pokrycie części ceny lub rekompensata z powodu obniżenia ceny), to tego rodzaju refundacja stanowi obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia usługi. Natomiast w przypadku dotacji (subwencji) służących pokryciu całości lub części kosztów działalności podatnika, gdy nie istnieje możliwość bezpośredniego powiązania otrzymanego dofinansowania z ceną konkretnych dostaw towarów lub świadczenia konkretnych usług, wówczas brak jest podstaw do uznania, że taka dotacja (subwencja) stanowi obrót w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja nie będzie miała bezpośredniego wpływu na obniżenie ceny konkretnej usługi świadczonej przez Wnioskodawcę. Projekt jest projektem niedochodowym. Realizacja projektu nie wiąże się z wygenerowaniem żadnego dochodu. Pozyskana dotacja nie ma jakiegokolwiek związku ze sprzedażą. Dotacja nie jest przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego programu (zakup sal szkoleniowych, usług cateringowych dla uczestników szkoleń, zakup materiałów szkoleniowych, zakup plakatów, ulotek i innych produktów reklamowych i promocyjnych oraz koszty związane z wynagrodzeniem personelu szkoleniowego oraz kadry logistyczno-administracyjnej projektu). Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze "zakupowym", a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Przeznaczona ona będzie na zorganizowanie cyklu szkoleń i doradztwa dla mikro, małych i średnich przedsiębiorstw mających siedzibę w Polsce i ich pracowników.

Zatem otrzymanie przedmiotowej dotacji nie będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, tj. nie będzie zwiększała podstawy opodatkowania, tym samym nie należy jej wykazywać w deklaracji VAT-7.

Reasumując, działania realizowane w ramach przedmiotowego projektu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowych zadań, gdyż zakupy te nie są związane z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym Spółce nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku VAT z tego tytułu, w trybie art. 87 ustawy o VAT.

Spółce nie będzie również przysługiwał zwrot podatku naliczonego na podstawie § 22 rozporządzenia, ponieważ środki otrzymane z funduszu Unii Europejskiej nie stanowią środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej w rozumieniu § 8 ww. rozporządzenia.

Natomiast dotacja otrzymana celem pokrycia kosztów poniesionych w związku z realizacją ww. projektu nie stanowi obrotu w rozumieniu ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.