IPPP1/443-1704/08-5/PR - Realizacja inwestycji dofinansowanej z regionalnego programu operacyjnego a możliwość odliczenia i odzyskania podatku VAT przez gminę.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy XXX, przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2008 r. (data wpływu: 11 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT z tytułu realizacji projektów dofinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa XXX na lata 2007-2013 - jest prawidłowe.

W dniu 11 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT z tytułu realizacji projektów dofinansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa XXX na lata 2007 - 2013.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina XXX jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną, jest podatnikiem podatku VAT. W zakresie czynności opodatkowanych Gmina świadczy usługi dzierżawy, użytkowania wieczystego, sprzedaży gruntów i budynków. Na terenie Gminy XXX funkcjonuje XXX Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. (dalej: Spółka), którego jedynym wspólnikiem jest Gmina XXX. Spółka jest podatnikiem podatku VAT. Spółka swój majątek w postaci sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, deszczowej otrzymała od Gminy w formie aportu niepieniężnego. W związku z czym świadczy teraz na rzecz mieszkańców Gminy Koluszki usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków, które objęte są podatkiem VAT.

W obecnej chwili Gmina XXX ubiega się o dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa XXX na lata 2007-2013 (zw. RPO) dwóch projektów pod nazwą: "Budowa kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieci wodociągowej w osiedlu XXX w XXX" oraz "Budowa podczyszczalni ścieków oraz kanalizacji deszczowej po wschodniej stronie miasta XXX". Jednym z załączników do wniosków jest interpretacja indywidualna w sprawie możliwości prawnej odzyskania podatku od towarów i usług (VAT) w związku z realizacją projektu, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej. Dla wyjaśnienia Wnioskodawca podaje, że wskazane zadania inwestycyjne realizowała będzie Gmina XXX (ogłoszenie przetargu, wybór oferenta, zawarcie umowy, rozliczenie inwestycji).

Gmina nie będzie świadczyła na rzecz mieszkańców usług sprzedaży wody i ścieków.

Po zakończeniu zadania rozważane są trzy sposoby przekazania Spółce wybudowanej sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, tj.:

Dla wyjaśnienia należy dodać, że zgodnie z wymogami unijnymi, Gmina, po wybudowaniu ww. sieci, nie będzie mogła przez okres 5 lat przenosić własności, czyli zbyć majątku. W wyniku wyboru jednej z ww. form to Spółka będzie operatorem przedsięwzięcia oraz będzie pobierać opłaty od użytkowników indywidualnych za korzystanie z wybudowanej sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i deszczowej.

Należy tu dodać, że wybór formy przekazania inwestycji do Spółki wpłynie na fakt, czy Gmina będzie mogła uznać podatek naliczony VAT za wydatek kwalifikujący się do zwrotu w ramach środków unijnych, czy też nie.

Powyższe wpłynie na fakt, że Gmina będzie musiała zaangażować środki własne na sfinansowanie VAT-u albo będzie miała podstawy prawne do odliczenia podatku naliczonego w ramach prowadzonej sprzedaży opodatkowanej. Zgodnie bowiem z przepisami unijnymi podatek od towarów i usług (VAT) może być wydatkiem kwalifikującym się do zwrotu w ramach dofinansowania unijnego tylko wtedy, gdy został faktycznie poniesiony przez beneficjenta i nie podlega zwrotowi, tzn. beneficjent na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie ma potencjalnej możliwości jego odzyskania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku przekazania na podstawie umowy użyczenia, powstałego majątku Spółce, w ramach którego Spółka będzie prowadzić sprzedaż - Gmina ma prawo do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego...

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa użyczenia ma charakter nieodpłatny. Biorący w użyczenie ponosi zwykłe koszty eksploatacji przekazanego w użyczenie majątku, nie może nanosić w nim zmian, ale przepisy Kodeksu cywilnego nie zabraniają czerpania z niego przychodów. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towaru rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, nie mniej odwołanie jest do umów o charakterze odpłatnym (typu umowa dzierżawy, leasingu, najmu, przekazanie towaru w zamian za odszkodowanie). W odczuciu Wnioskodawcy przepisy dotyczące podatku VAT nie regulują kwestii opodatkowania czynności prowadzonych w ramach umowy użyczenia, czyli w tym przypadku nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli ma miejsce taka sytuacja to i Gmina nie ma podstaw od odliczenia podatku naliczonego, ponieważ umowa użyczenia nie jest związana ze sprzedażą opodatkowaną tzn. czerpaniem dochodów od biorącego majątek w użyczenie. Dopiero biorący w użyczenie będzie prowadził sprzedaż opodatkowaną. Majątek wybudowany w ramach środków unijnych będzie służył sprzedaży opodatkowanej dopiero biorącemu w użyczenie, czyli Gmina jako inwestor nie ma podstaw do odliczenia VAT-u ponieważ przekazanie majątku Spółce reguluje umową użyczenia o charakterze bezpłatnym. W taki wypadku podatek naliczony VAT dla Gminy będzie mógł być wydatkiem kwalifikującym się do sfinansowania środkami unijnymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, lecz są objęte zwolnieniem, o którym mowa w § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Gmina XXX, będąca podatnikiem podatku VAT będzie realizowała - dofinansowane z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Łódzkiego na lata 2007-2013 - dwa projekty pod nazwą: "Budowa kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieci wodociągowej w osiedlu XXX w XXX" oraz "Budowa podczyszczalni ścieków oraz kanalizacji deszczowej po wschodniej stronie miasta Koluszki".

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika ponadto, że Gmina nie będzie świadczyła na rzecz mieszkańców usług sprzedaży wody i ścieków, bowiem po zakończeniu zadania, rozważa przekazanie wybudowanej sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Spółce w formie umowy użyczenia.

W świetle regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy.

Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Powyższe oznacza, że zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, usługi o charakterze nieodpłatnym jako nie mieszczące się w zakresie opodatkowania podatkiem VAT - nie podlegają opodatkowaniu. Jednak tak jak w przypadku dostawy towarów (art. 7 ust. 2 ustawy), również w przypadku świadczenia usług określono wyjątki od tej zasady, zgodnie z którymi opodatkowaniu podatkiem VAT podlega również świadczenie usług niemające charakteru odpłatnego.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jako odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie do użytkowania majątku wytworzonego w ramach realizacji przedmiotowych projektów, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nie ma w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne przekazanie inwestycji do zarządzania będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez gminę działalnością (wykonywanie zadań publicznych, zwolnionych od podatku VAT).

Zatem nabywane towary i usługi, związane z realizacją przedmiotowych zadań nie będą służyły czynnościom opodatkowanym. Tak więc Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z budową przedmiotowych inwestycji.

W zakresie przedmiotowych projektów Gmina nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 12 ww. rozporządzenia. Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 6 ust. 3 i 4 cyt. rozporządzenia oraz podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Gmina nie spełnia tych warunków, zatem nie ma możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 12 cyt. rozporządzenia.

Ponadto stosownie do postanowień art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Gmina zatem nie może również zaliczyć nieodliczonego podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów i skompensować go w postaci zmniejszenia swoich zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż nie jest podatnikiem tego podatku.

Reasumując należy stwierdzić, iż Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia i odzyskania podatku VAT, z tytułu nabycia towarów i usług niezbędnych do wykonania przedmiotowych inwestycji.

Nadto zauważa się, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania za środków pomocowych.

Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu kwalifikacji, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej prawa do odzyskania podatku VAT z tytułu realizacji przedmiotowych projektów w przypadku przekazania powstałego majątku na podstawie umowy użyczenia.

Rozstrzygnięcia dotyczące przekazania w formie aportu oraz na podstawie umowy dzierżawy, zawarte zostały w odrębnych interpretacjach o Nr: IP-PP1-443-1704/08-2/PR oraz IP-PP1-443-1704/08-3/PR.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji w Płocku, ul.1 Maja 10, 09-402 Płock.