IPPP1-443-162/10-2/PR - Opodatkowanie VAT czynności wykonywanych w ramach realizowanego projektu dofinansowanego dotacją.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Instytutu, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2009 r. (data wpływu 30 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach realizowanego projektu, który jest współfinansowany z dotacji oraz prawa do odliczenia od wydatków związanych z jego realizacją - jest prawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach realizowanego projektu, który jest współfinansowany z dotacji oraz prawa do odliczenia od wydatków związanych z jego realizacją.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest państwową osobą prawną działającą na podstawie ustawy o jednostkach badawczo - rozwojowych. Jego zadaniem jest między innymi opracowywanie i wdrażanie w różnych gałęziach przemysłu nowych technologii, systemów automatyki, urządzeń produkcyjnych i specjalistycznej aparatury kontrolno - pomiarowej. Obecnie przedmiot działalności Wnioskodawcy koncentruje się głównie w obszarach automatyzacji i robotyzacji procesów produkcyjnych, automatyzacji transportu międzyoperacyjnego, systemów kontroli jakości z wykorzystaniem techniki wizyjnej, robotów mobilnych do zastosowań specjalnych, przemysłowych układów pomiarowych czy specjalistycznej aparatury kontrolno-pomiarowej, poprzez różne formy aktywności, między innymi również poprzez realizację projektów badawczo-rozwojowych krajowych i w ramach współpracy międzynarodowej.

Ponadto Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie konsultacji, ekspertyz i audytów oraz usługi szkoleniowe m.in. w zakresie automatyzacji i robotyzacji, recyklingu samochodów, z zakresu bezpieczeństwa funkcjonalnego urządzeń i oceny ryzyka w instalacjach procesowych.

W zakres prowadzonej działalności wpisuje się najnowszy projekt realizowany przez Wnioskodawcę w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, zatytułowany "Transfer wiedzy i technologii do przedsiębiorstw na terenie Polski" (dalej: "Projekt"). Realizacja projektu odbywa się na podstawie umowy zawartej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: "Umowa"), jako Instytucją Wdrażającą/Pośredniczącą II stopnia, w ramach działania 5.2 Wspieranie instytucji otoczenia biznesu świadczących usługi proinnowacyjne oraz ich sieci o znaczeniu ponadregionalnym. Przedmiotem umowy jest udzielenie Wnioskodawcy dofinansowania na realizację Projektu oraz określenie praw i obowiązków Stron Umowy związanych z jego realizacją w zakresie zarządzania, rozliczania, monitorowania, sprawozdawczości i kontroli, a także w zakresie informacji i promocji. Zgodnie z Umową dofinansowanie jest udzielane ze środków publicznych w formie dotacji rozwojowej, o której mowa w art. 106 ust. 2 pkt 3a ustawy o finansach publicznych. Umowa przewiduje, iż całkowity koszt realizacji Projektu wyniesie 3.127.900,00 zł, z czego 3.025.000 zł będzie kwalifikowało się do objęcia dofinansowaniem, a pozostałą część Wnioskodawca pokryje ze środków własnych.

Otrzymana dotacja, zgodnie z harmonogramem rzeczowo - finansowym Projektu, ma pokrywać uzasadnione i przewidywane koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z jego realizacją, takie jak np.: przygotowanie druków, tworzenie baz danych, wynagrodzenia pracowników realizujących projekt, zakup materiałów biurowych, usługi obce, podróże służbowe, itp. Harmonogram rzeczowo - finansowy nie wyszczególnia też kosztów, które można byłoby przypisać bezpośrednio do poszczególnych czynności wykonywanych dla poszczególnych przedsiębiorców, które zamierza podejmować Wnioskodawca realizując Projekt.

Na podstawie Umowy Wnioskodawca zobowiązał się do nieodpłatnego świadczenia usług objętych wsparciem na rzecz przedsiębiorców oraz wykorzystania w okresie realizacji Projektu, towarów, wartości niematerialnych i prawnych oraz usług nabytych ze środków wsparcia wyłącznie w celach związanych z jego realizacją.

Celem Projektu, określonym we wniosku o dofinansowanie, jest wsparcie innowacyjności przedsiębiorstw i konkurencyjności polskiej gospodarki. Projekt ten ma ułatwić transfer rozwiązań technicznych z sektora nauki do produkcji, a także do zmiany sposobu myślenia i sposobu działania przedsiębiorców na bardziej innowacyjny. W ramach Projekt Wnioskodawcy zamierza opracować i wdrożyć nowy rodzaj usługi oraz jest zobowiązany wykonać ją nieodpłatnie dla zakładanej szacunkowo liczby przedsiębiorstw. Usługa ta, po jej opracowaniu i zakończeniu Projektu, będzie docelowo oferowana odpłatnie przedsiębiorcom na terenie Polski.

Usługa ta ma polegać na identyfikacji potrzeb technologicznych w przedsiębiorstwie, następnie wyszukiwaniu technologii oraz ekspertów na potrzeby tych przedsiębiorstw oraz w końcowej fazie na wsparciu w zakresie kontaktów pomiędzy przedsiębiorcami a podmiotami będącymi potencjalnymi dostawcami nowych technologii. Zastrzec wypada, iż rola Wnioskodawcy ma ograniczyć się do wskazanych wyżej obszarów, a elementem Projektu nie jest opracowywanie przez Wnioskodawcę technologii, które miałyby być później wdrażane w przedsiębiorstwach.

Identyfikacja potrzeb technologicznych przedsiębiorstwa ma być w założeniu realizowana poprzez konsultacje z zakresu innowacyjności przeprowadzane bezpośrednio w firmach produkcyjnych, seminaria dotyczące innowacyjności dla przedstawicieli firm produkcyjnych i przedstawicieli jednostek naukowych oraz audyty technologiczne przeprowadzane bezpośrednio w przedsiębiorstwach, pozwalające na zdefiniowanie i ocenę perspektyw innowacyjnych rozwiązań w przedsiębiorstwie.

Całość Projektu można podzielić na następujące fazy:

Dzięki temu klienci mają gwarancje, że będą w pełni usatysfakcjonowani otrzymanymi rozwiązaniami. Część firm produkcyjnych po ocenie przedstawionych propozycji i własnych możliwości finansowych zdecyduje się na zakupienie propozycji rozwiązania technicznego i podpisanie umowy z ekspertem. Konsultant będzie się starał uczestniczyć w tym procesie. Po nawiązaniu współpracy między producentem a ekspertem przewidywane są wizyty monitorujące.

Wnioskodawca zakłada, iż w ramach Projektu: 864 przedsiębiorstwa skorzystają z konsultacji na temat innowacyjności, 360 przedsiębiorstw skorzysta z audytów technologicznych, 102 przedstawicieli firm produkcyjnych weźmie udział w seminariach, 144 przedsiębiorstwa zleci Wnioskodawcy poszukiwanie rozwiązań technologicznych, 108 przedsiębiorstw otrzyma propozycje rozwiązań technologicznych.

Informacje zdobyte w procesie realizacji Projektu, dotyczące firm produkcyjnych, pozwolą na utworzenie nowej bazy danych. Z kolei proces poszukiwania rozwiązań technicznych i ekspertyz utworzy zbiór danych, na bazie którego utworzona zostanie baza ekspertów. Bazy te oraz doświadczenia nabyte w trakcie realizacji Projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę przy późniejszym świadczeniu tych usług na zasadach komercyjnych. Ponadto organizowane seminaria i konsultacje dla przedstawicieli przedsiębiorstw będą miały nie tylko charakter edukacyjny, nakierowany na zmianę sposobu myślenia na bardziej innowacyjny, ale również będą źródłem potencjalnych klientów oraz miejscem promocji projektów oraz innowacyjnej usługi oferowanej przez Wnioskodawcę.

Opisane wyżej fazy nie dadzą się rozgraniczyć czasowo. Będą one często wykonywane w tym samym czasie, tzn. pracownicy i współpracownicy Wnioskodawcy realizujący Projekt mogą wykonywać w tym samym czasie zadania należące do Fazy 1 i do Fazy 2 (np. w tym samym okresie mogą się odbywać seminaria, audyty technologiczne oraz poszukiwanie ekspertów).

Należy ponadto zauważyć, że Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia trwałości efektów realizacji Projektu w okresie 5 lat od zakończenia jego realizacji oraz przedstawiać na żądanie Instytucji Wdrażającej/Instytucji Pośredniczącej II stopnia informacje o osiągniętych wskaźnikach. W konsekwencji Wnioskodawca jest nie tylko zainteresowany dalszym (odpłatnym) świadczeniem tego typu usług po zakończeniu Projektu, ale również jest zobligowany Umową do jej dalszego oferowania. W trakcie komercyjnego świadczenia usług wynagrodzenie Wnioskodawcy byłoby należne dopiero za rezultat w postaci akceptacji przez daną firmę rozwiązań technologicznych wyszukanych przez Wnioskodawcę.

Wsparcie uzyskane przez przedsiębiorców w ramach Działania 5.2 stanowi pomoc de minimis i jest udzielane zgodnie z warunkami określonymi w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z 28.12.2006, str. 5). Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawiania zaświadczeń o uzyskanej pomocy de minimis przez przedsiębiorców uczestniczących w Projekcie. W założeniu i zgodnie z życzeniem Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości zaświadczenia otrzymają te firmy, które złożą zlecenie na poszukiwanie eksperta lub rozwiązania technologicznego, niezależnie od sukcesu w ich poszukiwaniu. Wartość pomocy publicznej uwzględniona w zaświadczeniach będzie kalkulowana jako iloraz sumy przewidywanych kosztów związanych z wykonaniem Fazy 2 i szacowanej liczby podmiotów, które złożą zamówienie na poszukiwanie specjalistów. W konsekwencji więc wartość pomocy de minimis uwzględniana w poszczególnych zaświadczeniach wystawianych przez Wnioskodawcę będzie taka sama dla każdego przedsiębiorcy i nie będzie odpowiadała rzeczywistym jednostkowym kosztom kwalifikowanym (objętych dofinansowaniem) poniesionym w związku z wykonywaniem usług na rzecz konkretnego przedsiębiorcy otrzymującego zaświadczenie. Wnioskodawca powinien dążyć do tego, aby łączna wartość udzielonej pomocy publicznej, wynikająca z wystawionych zaświadczeń o udzielonej pomocy de minimis, była w ostatecznym rozrachunku równa rzeczywistym i faktycznie poniesionym kosztom kwalifikowanym objętych dofinansowaniem w ramach Umowy, w związku z realizacją Fazy 2 Projektu. Jednak uzyskanie stuprocentowej (a nie tylko przybliżonej) zgodności tych dwóch wielkości jest mało prawdopodobne. W wielu krajach podobny rodzaj działalności funkcjonuje na zasadach komercyjnych i dlatego Wnioskodawca ma podstawy aby oczekiwać, że w Polsce również to nastąpi. Tak więc realizacja niniejszego Projektu pozwoli na kontynuacje działań na zasadach komercyjnych lub zbliżonych do komercyjnych. W tym drugim przypadku część kosztów pokrywałby Wnioskodawca ze środków własnych, aby zapewnić kontynuacje i dalsze udoskonalenie tej usługi.

Planowany termin zakończeniu Projektu to 30 czerwca 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy czynności wykonywane w ramach Projektu nie mogą być uznane za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem od towarów i usług podlega, między innymi, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Pod pojęciem "świadczenie usług" należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, w tym również:

W drodze wyjątku, za odpłatne świadczenie usług uznawane jest również świadczenie usług bez wynagrodzenia (nieodpłatnie) na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części (art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT).

Analizując przedstawiony stan faktyczny w kontekście powołanych wyżej przepisów Ustawy o VAT należy w pierwszej kolejności rozważyć, czy wykonywane przez Wnioskodawcę czynności w ramach Projektu można uznać za usługi świadczone odpłatnie.

O odpłatnym świadczeniu usług można mówić tylko wówczas, gdy w związku z ich świadczeniem podatnik wykonujący je otrzymuje wynagrodzenie, będące ekwiwalentnym świadczeniem wzajemnym (pieniężnym lub w otrzymanym w innej formie) podmiotu, na rzecz którego świadczenie podatnika jest wykonywane, albo też osoby trzeciej, innej niż rzeczywisty odbiorca świadczonej usługi. Warunkiem uznania danego świadczenia otrzymywanego przez podatnika za wynagrodzenie, jest istnienie bezpośredniego związku prawnego między tym świadczeniem a czynnością wykonaną przez podatnika. Związek ten musi być tego rodzaju, że podatnik wykonujący usługę może się prawnie domagać (posiadać roszczenie) - z uwagi na jej wykonanie - wynagrodzenia w określonej wysokości od odbiorcy świadczenia lub podmiotu trzeciego.

W opisanym na wstępie stanie faktycznym Wnioskodawca nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od podmiotów, na rzecz których wykonywane są czynności w ramach Projektu (tj. przedsiębiorców). Z Umowy wynika również jednoznacznie, iż Wnioskodawca zobowiązuje się do nieodpłatnego świadczenia usług objętych wsparciem na rzecz przedsiębiorców. Oznacza to, iż Wnioskodawca nie otrzymuje od podmiotów, którzy są bezpośrednimi odbiorcami wykonywanych przez niego czynności, żadnego świadczenia wzajemnego, które mogłoby być uznane za wynagrodzenie.

Dla odpowiedzi na pytanie, czy dane świadczenie wykonywane przez Podatnika jest świadczeniem odpłatnym, nie jest wystarczająca analiza, czy podatnik otrzymuje ekwiwalentne świadczenie od podmiotu, na rzecz którego wykonywana jest usługa. Jak wskazano wyżej, za wynagrodzenie może być również uznane świadczenie, które jest należne od osoby trzeciej, innej niż rzeczywisty odbiorca usługi.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest - co do zasady - obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Realizacja Projektu finansowana jest w większości z dotacji rozwojowej. Jednak w ocenie Wnioskodawcy dotacja ta nie może być uznana za dotację, subwencję albo inną dopłatę o podobnym charakterze, która na podstawie art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT zwiększa obrót. Przede wszystkim otrzymana dotacja nie może zwiększać obrotu (kwoty należnej z tytułu sprzedaży), bowiem w tym wypadku taki obrót nie istnieje, skoro Wnioskodawca nie otrzymuje od przedsiębiorców uczestniczących w projekcie żadnego świadczenia wzajemnego. Otrzymane dofinansowanie nie może zatem niczego powiększać (por.: T. Michalik, Ustawa o VAT. Komentarz, Warszawa 2009, str. 387). Z punktu widzenia tych przedsiębiorców świadczona usługa jest nieodpłatna, a Wnioskodawca nie otrzymuje od nich żadnego wynagrodzenia. Po drugie dotacja otrzymywana przez Wnioskodawcę nie ma bowiem bezpośredniego wpływu na cenę (kwotę należną) świadczonych przez Wnioskodawcę usług w ramach Projektu.

Komisja Europejska oraz orzecznictwo ETS (por. wyrok w sprawie C-184/00 Office des products Wallons ASBL oraz w sprawie C-353/00 Keeping Newcastle Warm Ltd.) wskazują, iż dotacja powinna być włączona do podstawy opodatkowania, tylko po spełnieniu następujących warunków:

Przyjmuje się w związku z tym, iż dotacje tylko wówczas stanowią podstawę opodatkowania, jeżeli są wypłacane jako należność (wynagrodzenie) z tytułu konkretnych dostaw towarów lub świadczenia konkretnych usług i są powiązane z ceną świadczenia wykonywanego przez podatnika. Takiego warunku nie spełniają dotacje, których celem jest pokrycie kosztów funkcjonowania danego podmiotu (w całości lub w części), przeznaczone na pokrycie kosztów pośrednich i bezpośrednich dotyczących czynności wykonywanych przez ten podmiot (por. wyrok ETS w sprawie C-184/00 Office des products Wallons ASBL). Takiego rodzaju dotacje wpływają oczywiście ostatecznie na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów, bowiem każde tego rodzaju przysporzenie będzie wywierało w efekcie taki wpływ, jednak w takim wypadku brakuje elementu bezpośredniości. Można nawet niekiedy założyć, iż otrzymanie przez podatnika dofinansowania jest warunkiem sine qua non wykonywania określonych czynności, jednak takie stwierdzenie jest niewystarczające dla uznania danego przysporzenia za element podstawy opodatkowania VAT. Konieczne jest bowiem jednoznaczne ustalenie, że określona kwota dotacji wpływa w określonej wysokości na wartość świadczenia wykonywanego przez podatnika. Inaczej mówiąc, analizując wpływ dotacji na podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług, trzeba zawsze odpowiedzieć na pytanie: jaka byłaby wartość świadczenia, gdyby nie otrzymana dotacja. Bezpośredni wpływ dotacji na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług przejawia się również tym, iż podatnik wykonujący świadczenie ma prawo żądać dotacji lub innej formy dofinansowania, w określonej wysokości, w związku z wykonaniem określonego świadczenia. Nie można mówić o bezpośrednim wpływie dofinansowania na cenę, jeżeli pokrywa ono jedynie określone koszty, których poniesienie jest wprawdzie związane z określonymi świadczeniami, jednak ich ilość ani wartość nie jest znana w momencie otrzymania dotacji. W takiej sytuacji dofinansowanie może jedynie pośrednio wpływać na wartość wykonanych świadczeń.

W opisanym stanie faktycznym dofinansowanie otrzymywane przez Wnioskodawcę na realizację Projektu nie wpływa bezpośrednio na wartość świadczeń wykonywanych w jego ramach. Dofinansowanie pokrywa jedynie przewidywane (szacowane) koszty związane z realizacją Projektu, do określonej ogólną kwotą wysokości. Ani w momencie składania wniosku o dofinansowanie, ani też w momencie zawarcia Umowy, Wnioskodawca nie miał wiedzy, jaka ilość przedsiębiorstw skorzysta z jego oferty. Takiej wiedzy nie ma również w trakcie realizacji Projektu. Szacunkowe wskaźniki podane we wniosku o dofinansowanie są celem, który Wnioskodawca powinien osiągnąć. Niezmiernie istotne jest jednak, że w przypadku, gdy Wnioskodawca nie osiągnie pełnej realizacji wskaźników (np. nie doprowadzi do skorzystania przez 108 przedsiębiorstw z rozwiązań technologicznych), nie będzie zobowiązany do zwrotu jakiejś określonej z góry kwoty dotacji przypadającej na jednego przedsiębiorcę uczestniczącego w Projekcie. Również w sytuacji, gdy wskaźniki te zostaną przekroczone, Wnioskodawca nie będzie miał roszczenia o wypłatę dodatkowych kwot dofinansowania. Oznacza to, iż otrzymywane kwoty nie mają wpływu na cenę wykonywanych usług, ale stanowią dotację na pokrycie kosztów związanych z przygotowaniem oraz wykonaniem przez Wnioskodawcę Projektu.

Dla podkreślenia trafności przedstawionej wyżej tezy można wskazać jeszcze jeden argument. W sytuacji, gdyby Wnioskodawca świadczył określone usługi w ramach Projektu pobierając od uczestniczących w nim przedsiębiorców wynagrodzenie, np. w zryczałtowanej wysokości 1.000 zł za dostarczenie propozycji rozwiązań technologicznych, oraz dodatkowo otrzymywał dofinansowanie mające mu w części rekompensować ponoszone w związku z tym wydatki, a wiec takie jak opisane w stanie faktycznym, dofinansowanie to nie mogłoby być uznane za bezpośrednio wpływające na cenę, bowiem nie dałoby się ustalić, w jaki sposób jego wartość wpływa na podaną przykładowo jednostkową cenę usługi.

Rżnica pomiędzy przedstawionym przykładem, a przedmiotowym stanem faktycznym jest tylko taka, że w przykładzie przedsiębiorca płaci określone ryczałtowo wynagrodzenie, jednak z punktu widzenia analizy bezpośredniości wpływu dofinansowania na cenę usługi, nie ma to żadnego znaczenia.

Jeżeli zatem uznać, iż otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie nie może być uznane za wynagrodzenie z tytułu usług wykonywanych w ramach Projektu, należy w konsekwencji stwierdzić, iż nie są to świadczenia odpłatne w rozumieniu przepisów o VAT. Z kolei świadczenia nieodpłatne podlegają opodatkowaniu tylko wyjątkowo, tzn. wówczas, gdy są dokonywane na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części.

Świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach projektu nie są z całą pewnością świadczeniami na cele osobiste Wnioskodawcy, ani też na osobiste cele jego pracowników albo innych podmiotów, których kategorie zostały wskazane w art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT.

Świadczenia te nie są również świadczeniami, o których można byłoby powiedzieć, że są realizowane na cele inne niż związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem.

Jak wskazano to już w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca zamierza (i jest zobowiązany) do świadczenia tożsamych usług po zakończeniu Projektu, na zasadach komercyjnych lub zbliżonych do komercyjnych, a więc odpłatnie.

Realizacja Projektu pozwoli na zebranie doświadczeń i stworzenie swoistego know - how dotyczącego świadczenia usługi zupełnie nowego typu, nie oferowanej jeszcze do tej pory na Polskim rynku. Utworzona w trakcie Projektu baza przedsiębiorców oraz baza ekspertów będzie bezpośrednio wykorzystywana przez Wnioskodawcę w przyszłości, pozwalając zaoszczędzić czas i znaczące koszty związane z przyszłym świadczeniem usług. Co więcej, skuteczna realizacja Projektu jest w zasadzie warunkiem dla świadczenia tego rodzaju usług w przyszłości. Pozwoli bowiem sprawdzić empirycznie (a z uwagi na otrzymaną dotację - również w warunkach zmniejszonego ryzyka gospodarczego), czy popyt na tego rodzaju usługi istnieje i jak się kształtuje. Dodatkowo Wnioskodawca zakłada (co jest też wprost wyszczególnione we wniosku o wsparcie jako jeden z celów Projektu), że przeprowadzane w ramach Projektu seminaria, konsultacje, audyty technologiczne i inne działania, w których będą uczestniczyli przedstawiciele polskich przedsiębiorstw, doprowadzą do zmiany sposobu ich myślenia na bardziej innowacyjny, uświadamiając im potrzebę przeprowadzania zmian technologicznych i inwestowania w nowe technologie, celem zwiększenia ich konkurencyjności. W efekcie działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach projektu w dużej mierze taki popyt mogą wykreować, co wpłynie pozytywnie na późniejszą sprzedaż usługi. Projekt wiąże się również z promocją i reklamą nowej usługi, których koszty będą pokrywane głównie z dotacji. Z kolei ta promocja i reklama realizowana w okresie trwania Projektu, będzie również oddziaływała po jego zakończeniu, co pozwoli Wnioskodawcy dużo łatwiej dotrzeć do potencjalnych klientów z komercyjną ofertą. Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przezeń w ramach Projektu, nie podlegają opodatkowaniu VAT jako usługi odpłatne. Nie podlegają również opodatkowaniu jako usługi nieodpłatne, bowiem są wykonywane na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Ad. 2.

Założenie, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu podlegają opodatkowaniu, ujawnia szereg problemów dotyczących technicznych kwestii związanych z rozliczeniem VAT.

Pierwszy z nich dotyczy podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przy założeniu, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu jako czynności wykonywane za wynagrodzeniem należałoby wskazać, jaka kwota dofinansowania stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 (względnie art. 29 ust. 2, jako otrzymane zaliczki na dotację) Ustawy o VAT. Jest to tym bardziej istotne, iż wśród czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę i stanowiących istotę Projektu są też np. seminaria, które nie są przewidziane dla określonej z góry liczby osób (jeden ze wskaźników Projektu - 102 firm produkcyjnych uczestniczących w seminariach jest jedynie założeniem, wskaźnikiem, który Wnioskodawca powinien osiągnąć) a kwota dofinansowania pokrywa również znaczącą część kosztów związanych ze świadczeniem tych usług. Wielkość dofinansowania nie jest jednak uzależniona od ilości osób biorących udział w seminariach, a w interesie Wnioskodawcy leży to, aby liczba ta była jak największa. Jednocześnie w momencie otrzymania dotacji nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie konkretnych kwot dotacji wyłącznie do określonych seminariów. Dodatkowo duża część środków pieniężnych pochodzących z dofinansowania przeznaczona jest na pokrycie kosztów związanych z całą organizacją Projektu. Koszty te są więc ponoszone nie tylko w związku z konkretnymi usługami wykonywanymi w ramach projektu, ale również (a nawet przede wszystkim) mają się przyczynić do rozwoju działalności Wnioskodawcy.

Ważne jest, iż w Fazie 1 przedsiębiorcy uczestniczący w Projekcie nie odnoszą z tego tytułu w zasadzie żadnych korzyści. Faza ta ma charakter wyłącznie przygotowawczy i promocyjny, a jej celem jest znalezienie grona podmiotów, które zdecydują się na poszukiwanie rozwiązań technologicznych. Z tego też względu przedsiębiorcom uczestniczącym wyłącznie w Fazie 1 Projektu nie są wydawane zaświadczeniu o udzielaniu im pomocy publicznej w ramach pomocy de minimis, bowiem nie odnoszą oni w istocie żadnej korzyści kosztem środków publicznych. Z kolei realizacja Fazy 2 również związana jest z ponoszeniem określonych kosztów związanych z ogółem działalności Wnioskodawcy (np. tworzenie bazy ekspertów). Oczywiście - jak wskazano to wyżej - pozytywne zakończenie tej fazy (będącej w istocie fazą zasadniczą Projektu) i osiągnięcie określonych wskaźników jest de facto elementem koniecznym do tego, żeby w przyszłości Wnioskodawca świadczył podobne usługi. W Fazie 2 przedsiębiorcy, którzy zlecą Wnioskodawcy poszukiwanie rozwiązań technologicznych, otrzymają już zaświadczenia o udzielaniu im pomocy w ramach dozwolonej pomocy de minimis. Wartość tej pomocy wynikająca z poszczególnych zaświadczeń, z uwagi na brak możliwości dokładnego jej ustalenia, będzie uśredniona. Będzie ona kalkulowana jako iloraz sumy przewidywanych kosztów związanych z wykonaniem Fazy 2 i szacowanej liczby podmiotów, które złożą zamówienie na poszukiwanie specjalistów. W konsekwencji więc wartość pomocy de minimis uwzględniana w poszczególnych zaświadczeniach wystawianych przez Wnioskodawcę będzie taka sama dla każdego przedsiębiorcy i nie będzie odpowiadała rzeczywistym jednostkowym kosztom kwalifikowanym (objętych dofinansowaniem) poniesionym w związku z wykonywaniem usług na rzecz konkretnego przedsiębiorcy.

Jest również mało prawdopodobne, aby łączna wartość udzielonej pomocy publicznej, wynikająca ze wszystkich wystawionych zaświadczeń o udzielonej pomocy de minimis, była w ostatecznym rozrachunku dokładnie równa rzeczywistym i faktycznie poniesionym kosztom kwalifikowanym objętych dofinansowaniem w ramach Umowy, w związku z realizacją Fazy 2 Projektu. Teoretycznie może okazać się ona również wyższa, bowiem zaświadczenia będą wystawiane w całym okresie trwania Projektu, a więc w momencie, gdy ostateczne koszty poniesione na jego realizację nie będą jeszcze znane. Z uwagi na charakter wykonywanych usług ilość przedsiębiorców, którzy złożą zamówienia na poszukiwanie technologii może okazać się tak duża, iż ostateczny średni koszt poniesiony przeciętnie na jednego przedsiębiorcę będzie niższy niż wartość pomocy de minimis uwzględniona w zaświadczeniu. Oznacza to, iż jako podstawa opodatkowania VAT nie może być przyjęta ani wartość całej dotacji otrzymanej przez Wnioskodawcę na realizację Projektu, ani też jej część odpowiadająca wartości pomocy de minimis uwzględnionej w zaświadczeniach.

Przy założeniu z kolei, iż usługi wykonywane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu jako czynności nieodpłatne, jedynym sensownym rozwiązaniem (aczkolwiek nie pozbawionym wad) wydaje się przyjęcie za podstawę opodatkowania usług wartości wynikających z zaświadczeń o udzieleniu pomocy de minimis. Wartość ta odpowiada uśrednionej wartości korzyści, jaką dany przedsiębiorca uzyskuje, a więc najlepiej oddaje wartość świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę.

Kolejne problemy przedstawione w pytaniu nie znajdują w zasadzie rozwiązania, jeżeli założyć, iż usługi Wnioskodawcy są wykonywane za wynagrodzeniem. Ustalenie daty powstania obowiązku podatkowego w takiej sytuacji jest niemożliwe. Datą tą nie może być ani data wpływu poszczególnych części dotacji na rachunek Wnioskodawcy (w tym momencie nie jest bowiem jeszcze wiadomo, które konkretnie koszty Projektu będą z niej finansowane), ani data zakończenia czynności dla poszczególnych przedsiębiorców. Dodatkowo w takiej sytuacji Wnioskodawcy byłby zobowiązany do wystawienia faktury dla każdego z przedsiębiorców, w sytuacji, gdy nie jest w stanie wskazać na niej konkretnej wartości świadczenia.

Przy założeniu, iż usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są opodatkowane na podstawie art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT, można byłoby ewentualnie przyjąć, iż obowiązek podatkowy powstaje po wykonaniu świadczeń, ale tylko w odniesieniu do przedsiębiorców, którzy zlecili Wnioskodawcy poszukiwanie rozwiązań technologicznych i którzy w konsekwencji otrzymali zaświadczenia o pomocy de minimis. W takiej sytuacji Wnioskodawcy powinien udokumentować takie usługi wystawiając fakturę wewnętrzną.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przy założeniu, iż czynności wykonywane w ramach Projektu podlegają opodatkowaniu VAT, za podstawę opodatkowania nie można przyjąć całej wartości dotacji otrzymanej na finansowanie Projektu. Ewentualnie za podstawę opodatkowania czynności opodatkowanych na podstawie art. 8 ust. 2 można byłoby przyjąć wartości wynikające z wystawianych przez Wnioskodawcę zaświadczeń o udzieleniu pomocy de minimis. W takiej sytuacji Wnioskodawcy powinien udokumentować wykonane usługi wystawiając fakturę wewnętrzną.

Ad. 3.

Argumenty przedstawione w końcowej części uzasadnienia własnego stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1 przemawiają również za twierdzeniem, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w ramach Projektu, na podstawie ogólnej zasady wynikającej z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT (abstrahujemy w tym miejscu od szczególnych ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego). Istnieje bowiem wyraźny związek pomiędzy realizacją Projektu (a więc również nabywanymi towarami i usługami opodatkowanymi VAT) a wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi, czyli świadczeniem w przyszłości tożsamych usług na zasadach komercyjnych. Jak wskazano to już wyżej, Projekt pozwoli na zebranie doświadczeń i stworzenie swoistego know - how w zakresie świadczenia usługi zupełnie nowego typu, nie oferowanej jeszcze do tej pory na polskim rynku. Także stworzona w trakcie Projektu baza przedsiębiorców oraz baza ekspertów będzie bezpośrednio wykorzystywana przez Wnioskodawcę w przyszłości, pozwalając zaoszczędzić czas i znaczące koszty związane z przyszłym świadczeniem usług. Skuteczna realizacja Projektu jest w zasadzie warunkiem sine qua non dla świadczenia tego rodzaju usług w przyszłości. Pozwoli bowiem sprawdzić empirycznie (a z uwagi na otrzymaną dotację również w warunkach zmniejszonego ryzyka gospodarczego), czy popyt na tego rodzaju usługi rzeczywiście istnieje i jak się kształtuje. Dodatkowo Wnioskodawca zakłada (co jest też wprost wyszczególnione we wniosku o wsparcie jako jeden z celów Projektu), że przeprowadzane w ramach Projektu seminaria, konsultacje, audyty technologiczne i inne działania, w których będą uczestniczyli przedstawiciele polskich przedsiębiorstw, doprowadzi do zmiany sposobu ich myślenia na bardziej innowacyjny, i w rezultacie w dużej mierze taki popyt wykreują co wpłynie pozytywnie na późniejszą sprzedaż usługi. Projekt wiąże się również z promocją i reklamą nowej usługi, których koszty będą pokrywane z dotacji.

Z kolei promocja i reklama realizowana w okresie trwania Projektu, będzie także oddziaływała po jego zakończeniu, co pozwoli Wnioskodawcy dużo łatwiej dotrzeć do potencjalnych klientów z komercyjna ofertą. W ocenie Wnioskodawcy nie ma podstaw do podziału nabywanych towarów i usług na związane z czynnościami opodatkowanymi albo z czynnościami nieopodatkowanymi. Przede wszystkim dokonanie takiego dychotomicznego podziału nie jest możliwe, bowiem Wnioskodawca nie jest w stanie wydzielić nabywanych towarów i usług, które nie byłyby związane z przyszłą działalnością opodatkowaną. Wszystkie są bowiem związane z realizacją Projektu, a ten jako całość (oraz jego skuteczna realizacja) jest w zasadzie warunkiem świadczenia w przyszłości tożsamych usług odpłatnie, a więc podlegających opodatkowaniu VAT.

W szczególności - w ocenie Wnioskodawcy - nie będzie prawdziwe twierdzenie, że wydatki ponoszone na nabycie opodatkowanych VAT towarów i usług związanych, przykładowo, wyłącznie z czynnościami wykonywanymi w ramach Fazy 2, nie będą dawały prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. W ramach tej fazy będą bowiem poszukiwani dostawcy technologii, których baza będzie wykorzystywana również w późniejszej działalności Wnioskodawcy. Z kolei wyszukanie przez Wnioskodawcę właściwej technologii lub właściwego eksperta na konkretne zamówienie przedsiębiorcy uczestniczącego w Projekcie, pozwoli sprawdzić skuteczność podejmowanych działań oraz zwiększy szanse na sprzedaż podobnych usług temu samemu przedsiębiorcy w przyszłości lub innym przedsiębiorcom z jego otoczenia.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, spełnione są ogólne przesłanki przewidziane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w ramach Projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 oraz 3.

Nadmienić również należy, iż z uwagi na powyższą twierdzącą odpowiedź w odniesieniu do pytania nr 1, pytanie nr 2 dotyczące hipotetycznej sytuacji uznania czynności wykonywanych w ramach projektu za usługi podlegające opodatkowaniu, a w konsekwencji rozstrzygnięcia kwestii związanych z ustaleniem podstawy opodatkowania tych usług, sposobu ich dokumentowania oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, należy uznać za bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.