IPPP1/443-1617/11-2/IGo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania - jest prawidłowe.

W dniu 14 listopada 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Bank... jest bankiem komercyjnym, specjalizującym się w finansowaniu zakupu samochodów produkowanych przez spółki należące do Grupy V.... Działalność V. Bank obejmuje również prowadzenie rachunków oszczędnościowych i oszczędnościowo - rozliczeniowych, lokat terminowych, udzielanie kredytów i pożyczek komercyjnych, czy też wydawanie kart płatniczych. Bank oferuje szeroką gamę produktów bankowych klientom indywidualnym i korporacyjnym (w tym importerom i dilerom samochodowym).

Usługi świadczone przez Bank objęte są, co do zasady, zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT. Jednocześnie, Bank wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, m.in. świadczy usługi obsługi przedsiębiorstwa na rzecz V.... L. Polska Sp. z o.o. W związku z wykonywaniem czynności bankowych objętych zakresem zwolnienia z podatku VAT, Bank otrzymuje określone wynagrodzenie, którego wartość jest kalkulowana w oparciu o wybraną kategorię przychodową, w szczególności:

* odsetki;

* prowizje i opłaty bankowe.

W ramach swojej działalności, Bank udziela kredytów oraz pożyczek komercyjnych.

W przypadku udzielanych kredytów i pożyczek wynagrodzeniem Banku z tego tytułu, przyjmowanym również dla celów rozliczeń podatku VAT, jest kwota odsetek zapłaconych bądź niezapłaconych a wymagalnych, obliczona za dany okres według ustalonej stopy procentowej.

Ponadto, z tytułu świadczonych usług bankowych objętych zakresem zwolnienia z VAT kwota wynagrodzenia Banku ustalana jest w formie opłat i prowizji. Taki sposób ustalania wynagrodzenia dotyczy przykładowo następujących usług świadczonych przez Bank, objętych zakresem zwolnienia z VAT:

(i) usług dotyczących kredytów i pożyczek (tj. prowizja za przyznanie kredytu);

(ii) usług w zakresie prowadzenia i obsługi rachunków bankowych;

(iii) usług w zakresie kart płatniczych.

Kwoty przedmiotowych opłat oraz prowizji traktowane są przez Bank, dla celów rozliczeń podatku VAT, jako wynagrodzenie (obrót) z tytułu wykonywanych czynności bankowych. Kwoty opłat i prowizji otrzymanych bądź nieotrzymanych a wymagalnych, w danym okresie ujmowane są w podstawie opodatkowania ustalanej dla celów rozliczeń podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Mając na uwadze powyższe, Bank wnosi o rozstrzygnięcie:

Czy w przypadku udzielania przez Bank kredytów i pożyczek, wartość wskazanych odsetek kalkulowanych według stosownej stopy procentowej powinna być uwzględniana w wartości podstawy opodatkowania ustalanej przez Bank dla celów rozliczenia podatku VAT.

Czy w przypadku świadczenia usług bankowych, z tytułu których Bank otrzymuje wynagrodzenie w formie opłat i prowizji, kwota wyżej wymienionych opłat i prowizji pobieranych przez Bank powinna być uwzględniana w wartości podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Zdaniem wnioskodawcy:

W przypadku udzielania przez Bank kredytów i pożyczek, wartość wyżej wskazanych odsetek kalkulowanych według stosownej stopy procentowej powinna być uwzględniana w wartości podstawy opodatkowania ustalanej przez Bank dla celów rozliczenia podatku VAT.

W przypadku świadczenia usług bankowych, z tytułu których Bank otrzymuje wynagrodzenie w formie opłat i prowizji, kwota wyżej wymienionych opłat i prowizji pobieranych przez Bank powinna być uwzględniana w wartości podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z przepisami Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest, co do zasady, obrót (art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT). Obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, pod pojęciem "sprzedaży" rozumie się, między innymi, odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W kontekście przytoczonych przepisów ustawy o VAT należy stwierdzić, iż w przypadku sprzedaży polegającej na świadczeniu usług, obrotem (podstawą opodatkowania) jest kwota należna wyłącznie z tytułu odpłatnego świadczenia usług. Kwota ta obejmuje, zatem odpłatność otrzymaną od usługobiorcy w zamian za wyświadczoną usługę. Należy zauważyć, iż istotą usługi w analizowanej sytuacji jest udostępnienie kapitału w zamian za wynagrodzenie tj. zasadniczo odsetki. W konsekwencji, zdaniem Banku, obrót dla celów podatku VAT będzie stanowiła zasadniczo kwota odsetek od udzielonego kredytu.

Zdaniem Banku, o prawidłowości zaprezentowanej powyżej wykładni art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT świadczy brzmienie Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (zwanej dalej: "VI Dyrektywą VAT UE"), w oparciu o którą została opracowana treść polskiej Ustawy o VAT (zwana dalej: VI Dyrektywą VAT UE) - zastąpiona z dniem 1 stycznia 2007 r. przez Dyrektywę 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.

Zgodnie z podstawową zasadą określania podstawy opodatkowania przy świadczeniu usług wynikającą z art. 11 (A) (i) (a) VI Dyrektywy UE, "podstawą opodatkowania jest, w odniesieniu do dostaw towarów i usług (...) wszystko co stanowi wartość otrzymanego wzajemnego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługi otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego, klienta lub osoby trzeciej, z tytułu takich dostaw (...)".

Obecnie obowiązująca Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwana dalej: "Dyrektywą 2006/112/WE"), która zastąpiła VI Dyrektywę UE z dniem 1 stycznia 2007 r. stanowi w art. 73, że "w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług (...) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (...)".

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż zgodnie z podstawową zasadą wynikającą z art. 11 (A) (1) (a) VI Dyrektywy VAT UE (a obecnie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE), podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie należne podatnikowi, tzn. takie, które otrzymał lub powinien otrzymać, w zamian za dokonanie czynności mieszczącej się w katalogu czynności opodatkowanych (por. B. Niedziółka VI Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, Podatkowe Komentarze Becka, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2004, komentarz do art. 11 VI Dyrektywy VAT, str. 237).

Co niejednokrotnie podkreślał Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej zwany: "ETS") w swoim orzecznictwie, podstawę opodatkowania świadczenia usług powinna stanowić wyłącznie wartość świadczenia należnego usługodawcy w zamian za świadczoną usługą, a nie całkowita kwota otrzymana/należna od kontrahenta w związku ze świadczeniem usługi. W tym świetle, nie podlega doliczeniu do podstawy opodatkowania zwrot kwoty kapitału udostępnionego kredytobiorcy w ramach świadczenia usług udzielenia kredytów).

Świadczone przez Bank odpłatne usługi pośrednictwa finansowego stanowią realizację istniejących pomiędzy stronami stosunków cywilnoprawnych. Stosunki te składają się z dwustronnych zobowiązań stron transakcji do wykonania skonkretyzowanych świadczeń - z jednej strony świadczenia Banku (które w tym przypadku polega na czasowym udostępnieniu kapitału pożyczkobiorcy lub kredytobiorcy), a z drugiej strony świadczenia usługobiorcy w zamian za udostępnienie kapitału, tj. zapłaty wynagrodzenia w formie odsetek od udzielonych kredytów (pożyczek), stanowiących wynagrodzenie za wyświadczoną przez Bank usługę. O odpłatnym charakterze usług Banku przesądza zatem istnienie po stronie usługobiorcy obowiązku spełnienia na jego rzecz świadczenia w zamian za tę usługę, tj. zapłaty wynagrodzenia (odsetek) w zamian za możliwość czasowego korzystania z kapitału udostępnionego przez Bank. Zwrot bankowi udostępnionego usługobiorcy kapitału nie może być traktowany jako element świadczenia należnego w zamian (wynagrodzenia) za usługę wyświadczoną przez Bank, gdyż nie gwarantuje on bankowi nic ponad to, co posiadałby gdyby danej usługi w ogóle nie wyświadczył. Tym samym, powrotne przeniesienie na Bank własności środków udostępnionych w ramach usługi udostępnienia środków pieniężnych, nie przesądza o odpłatnym charakterze świadczonej usługi. Korzyść z tytułu wyświadczonej usługi zapewniają natomiast Bankowi należne mu odsetki. Z tego względu wyłącznie kwota odsetek stanowi świadczenie "w zamian" za świadczoną usługę, które powinno być uwzględnione w podstawie opodatkowania podatkiem VAT.

Bank pragnie podkreślić, że sama Ustawa o VAT precyzuje wprost, iż w przypadku niektórych usług obrotem zrealizowanym przez usługodawcę jest jedynie wartość jego faktycznego wynagrodzenia, a nie całość kwoty należnej od nabywcy. Regulacja taka zawarta jest w art. 30 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, w myśl którego "podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla (...) prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku".

W konsekwencji, zdaniem Banku, na podstawie zaprezentowanych powyżej przepisów Ustawy o VAT oraz przepisów wspólnotowych, wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług w zakresie udostępniania kapitału innym podmiotom jest dla usługodawcy jedynie ta część kwoty należnej od nabywcy usługi, która stanowi nadwyżkę ponad wartość udostępnionego usługobiorcy kapitału. Zdaniem Banku nie ulega wątpliwości fakt, że forma tego wynagrodzenia może być dowolna, w szczególności może ono przybrać postać odsetek.

Poprawność powyższego stanowiska została potwierdzona również przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 21 listopada 2008 r. (sygn. akt. III SA/Wa 1471/06). Bank zwraca uwagę, iż Sąd w całości podzielił stanowisko skarżącego, które jest tożsame ze stanowiskiem Banku.

Ponadto Bank pragnie wskazać, iż prezentowane stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 5 czerwca 2009 r. (sygn. akt IPPP2/443-298/09-4/SAP) oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 listopada 2009 r. (sygn. akt IBPP2/443-715/09/WN).

Tym samym zdaniem Banku, w związku z udzielaniem kredytów i pożyczek wartość wskazanych wyżej odsetek kalkulowanych według stosownej stopy procentowej powinna być uwzględniana w wartości podstawy opodatkowania ustalanej przez Bank dla celów rozliczenia podatku VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT, zasadniczo podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Jak stanowi art. 29 ust. 2 Ustawy o VAT, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

W przypadku świadczenia usług bankowych, z tytułu których Bank pobiera prowizje i opłaty, obrotem jest kwota należna Bankowi z tytułu świadczenia tych usług, tj. kwota opłaty lub prowizji, pomniejszona o kwotę należnego podatku (przy czym usługi te objęte są zakresem zwolnienia od opodatkowania VAT).

Stanowisko Banku potwierdzają również indywidualne interpretacje prawa podatkowego wydane przez Dyrektorów Izb Skarbowych działających w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2009 r. (sygn. IBPP2/443-716/09/WN) stwierdził, że w przypadku usług w zakresie (i) prowadzenia i obsługi rachunków bankowych, (ii) kart kredytowych, (iii) usług dotyczących kredytów i pożyczek (tj. prowizji za przyznanie kredytu), podstawę opodatkowania (obrót dla celów VAT) stanowi kwota otrzymanego przez Bank wynagrodzenia, tj. prowizji lub opłaty bankowej.

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnych interpretacjach z dnia 4 czerwca 2009 r. (sygn.: IPPP2/443-297/09-4/SAP), z dnia 14 stycznia 2010 r. (sygn.: IPPP1-443-1136/09-2/PR) oraz z dnia 14 lipca 2010 r. (sygn.: IPPP1-443-548/10-2/JL), jak również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 26 sierpnia 2010 r. (sygn. ITPP2/443-472/10/EŁ).

W konsekwencji, zdaniem Banku, w przypadku świadczenia usług bankowych, z tytułu których Bank otrzymuje wynagrodzenie w formie opłat i prowizji, wskazane powyżej w stanie faktycznym kwoty opłat i prowizji pobieranych przez Bank powinny być uwzględniane w wartości podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.