IPPP1/443-1547/08-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2008 r. (data wpływu 18 sierpnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania wypłacanych premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania wypłacanych premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

T. jako spółka o przeważającym charakterze działalności - handlowym dystrybuuje w kooperacji z partnerami krajowymi m.in. towar w postaci opon samochodowych marki N. Spółka jako sprzedawca zobowiązuje się do sprzedaży oraz do terminowej realizacji zamówień na rzecz odbiorców, którzy prowadzą dalszą odsprzedaż towarów. W związku z niejednoznaczną wykładnią przepisów ustaw oraz interpretacji w ich stosowaniu, dotyczących sposobu rozliczania przyznanych premii pieniężnych, zawarto z jedną z firm umowę dotyczącą przyznania premii pieniężnych w 2007 r. Umowa została zawarta w celu stworzenia warunków dla rozwoju sprzedaży opon marki N. Umowa przyznaje prawo do otrzymania premii w wysokości 3% wartości zakupionych opon w okresie 1.05.2007 - 31 grudnia 2007 r. Zgodnie z umową nie jest ustalony próg zakupów, powyżej którego przysługuje premia. Przyznanie kontrahentowi premii pieniężnej nie jest uzależnione od spełnienia żadnych dodatkowych świadczeń na rzecz T. Warunkiem właściwego wyliczenia kwoty premii jest przedstawienie przez kontrahenta zestawienia faktur dokumentujących zakup opon w okresie rozliczeniowym, o czym stanowi zapis umowy.

Ponadto umowa zawiera zapis, iż przyznane premie pieniężne dokumentowane będą notami uznaniowymi, wystawianymi przez T. na rzecz kontrahenta. Premie pieniężne obliczane są procentowo od wartości netto dokonanych przez kontrahenta zakupów w danym okresie. Należy wyraźnie wskazać, iż odbiorca nie jest w jakikolwiek sposób zobowiązany do osiągnięcia sprecyzowanego poziomu zakupów, od którego uzależnione jest przyznanie premii lub jej wysokość. W ramach niniejszej umowy nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Tym samym niezrealizowanie przez kupującego określonego pułapu obrotów nie powoduje konieczności zapłaty kary czy grzywny - odbiorca nie jest z tego powodu obciążony sankcją. Poza wskazaniami jakim celom służy przedmiotowa umowa, nie określono wobec odbiorcy zakresu czynności do jakich jest zobowiązany, by osiągnąć przedmiotowe założenia i uzyskać prawo do premii.

Przedstawiony stan faktyczny w powiązaniu z interpretacyjnymi wątpliwościami powstającymi na tle dokumentowania premii pieniężnych oraz zachowań beneficjentów premii w kontekście przepisów ustawy o podatku od towarów i usług powoduje, że do przyznanego świadczenia odbiorca stosuje rozszerzającą interpretację zjawiska, a premię traktuje jako powód do wystawienia faktury VAT, dokumentującej niedookreślone działania, które w swojej ocenie podejmował, by uzyskać do niej prawo.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przedmiotowym stanie faktycznym T. postępuje właściwie dokumentując przyznanie kontrahentowi premii pieniężnej jedynie notą uznaniową, uznając tym samym, że odbiorca nie świadczy na jego rzecz żadnej usługi, a zatem przyznane świadczenie nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie powinno być dodatkowo dokumentowane przez kontrahenta fakturą VAT.

Czy też odbiorca dokonując, zgodnie z zapisami umowy, wyłącznie zakupu towarów świadczy jednocześnie usługę na rzecz dostawcy wypłacającego mu premię pieniężną co implikuje konieczność wystawienia faktury VAT.

Oraz czy możliwe jest dokonanie odliczenia przez T. zapłaconego podatku VAT z otrzymanej od kontrahenta faktury, dokumentującej przyznaną premię pieniężną przy uwzględnieniu zapisów zmienionego z dniem 1 stycznia 2008 r. przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Treść umowy wyznacza ściśle wzajemne prawa i obowiązki stron. Wysokość premii obliczana jest procentowo od wartości netto dokonanych zakupów w danym okresie (cena towarów stanowi jedynie bazę kalkulacji kwoty przyznanej premii), w oparciu o przekazany T. wykaz faktur dokumentujących zakup opon. Powyższe skutkuje obowiązkiem przyznania premii i dokonania jej wypłaty w ciągu 15 dni od daty wystawienia noty uznaniowej.

Umowa nie przewiduje wykonywania na rzecz T. żadnych świadczeń, które mogłyby być uznane za świadczenie usług zgodnie z art. 8 ustawy o VAT. Skoro zatem odbiorca zaakceptował zawarty w umowie tryb i sposób przyznawania premii, nie jest możliwe zaakceptowanie jego jednostronnej decyzji o wystawieniu faktury VAT, w oparciu jedynie o zastosowaną rozszerzającą interpretację zjawiska jako świadczenie usługi. Naszym zdaniem całokształt działań podejmowanych przez kontrahenta w ramach własnego przedsiębiorstwa nie jest usługą zleconą przez T., za którą premia jest formą zapłaty. Takie zachowanie wymagałoby przyjęcia, iż każdy zakup towarów od sprzedawcy stanowi jednocześnie usługę nabywcy świadczoną na rzecz tegoż sprzedawcy, co w konsekwencji prowadziłoby do opodatkowania każdego nabycia towarów przez kupującego w stosunku do sprzedającego. Takie stanowisko prowadzi do podwójnego opodatkowania tych samych czynności. W omawianym przez nas stanie faktycznym poza transakcją kupna-sprzedaży, pomiędzy T. a odbiorcą nie dochodzi do rzeczywistego i odrębnego od tej transakcji świadczenia nabywcy na rzecz sprzedającego towary. Tym samym wypłacenie pieniężnej premii jest czynnością nieobjętą zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem nota księgowa jako uniwersalny dokument księgowy służący dokumentowaniu transakcji, dla których nie przewidziano odrębnych formularzy, jest dokumentem prawidłowym dla ostatecznego dla obydwu stron udokumentowania wypłacenia/otrzymania ww. premii. Stwierdzić należy ponadto, iż sam fakt otrzymania noty księgowej dokumentującej wypłatę premii pieniężnej nie jest wskazany w przepisach jako czynność podlegająca opodatkowaniu, a w konsekwencji jako źródło obowiązku wystawienia faktury VAT. Spółka T. stoi na stanowisku, iż właściwy jest sposób rozliczenia przyznanych premii pieniężnych polegający na udokumentowaniu transakcji poprzez wystawienie noty uznającej odbiorcę. Odliczenie zaś podatku VAT z wystawionej przez kontrahenta faktury za otrzymaną premię pieniężną wypełniałoby naszym zdaniem przesłanki zawarte w znowelizowanym przepisie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT i pozbawiałoby T. prawa do odliczenia podatku VAT, której to sytuacji Spółka stara się uniknąć biorąc pod uwagę generalną zasadę neutralności podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

Przy czym przez dostawę towarów zasadniczo rozumie się zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

Rozpatrując powołane wyżej przepisy uznać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych są uzależnione od wielu czynników, m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie. W przypadkach gdy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy - obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Taka premia pieniężna ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 31 maja 2005 r.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna wypłacana jest z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacana premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż na podstawie zawartej umowy z kontrahentem, Wnioskodawca zobowiązał się do udzielenia 3% premii pieniężnej liczonej od wartości dokonywanych zakupów w danym okresie rozliczeniowym gdzie cena towarów stanowi bazę kalkulacyjną kwoty przyznanej premii. Premie pieniężne rozliczane są w oparciu o przekazany Wnioskodawcy wykaz faktur dokumentujących zakup towarów w danym okresie rozliczeniowym.

Powyższa premia pieniężna nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest dostawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy. Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej następuje za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Wypłacając premię pieniężną sprzedawca nagradza kupującego za nabycie określonej ilości towarów w danym okresie, a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy, tj. za to że kupujący nabywa towary wybranego kontrahenta, a nie jego konkurentów. Powyższa premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupu towarów konkurencyjnych. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę podatnik otrzymuje premię pieniężną. Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem. W świetle powyższego zachowanie Kontrahenta polegające na zobowiązaniu do dokonania zakupów w określonym przedziale czasu, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy i opodatkować podatkiem od towarów i usług za zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie otrzymane premie pieniężne są w rozumieniu przepisów ustawy odpłatnym świadczeniem usług i winny być dokumentowane fakturą wystawioną przez Kontrahenta na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W związku z powołanym wyżej przepisem, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych na okoliczność wypłacanych premii pieniężnych, które stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, pod warunkiem, że zakup tych usług może być zaliczany do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto nie mają zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT określone w przepisie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. W rozpatrywanym przypadku faktury VAT wystawiane przez kontrahentów w związku z należnymi na ich rzecz premiami pieniężnymi będą fakturami dokumentującymi transakcje podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powołanych powyżej przepisów oraz na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.