IPPP1/443-1536/11-2/AP - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży produktów ściśle związanych z zakresem porad lekarskich.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2011 r. (data wpływu 21 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedawanych towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 października 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedawanych towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest lekarzem, chirurgiem naczyniowym, prowadzącym własną działalność gospodarczą. Świadczy usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywane w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy. Podczas wizyt lekarskich Wnioskodawca zaleca swoim pacjentom stosowanie produktów leczniczych na owrzodzenia, żylaki, zakrzepicę żył. W czasie takich konsultacji dosyć często zakłada pacjentom specjalistyczne opatrunki i zaleca dalsze ich stosowanie.

Podczas wizyty Wnioskodawca informuje pacjentów o konieczności noszenia przez nich specjalistycznych produktów. Produkty takie posiada w klinice i istnieje możliwość ich kupienia podczas konsultacji. Produkty te (pończochy uciskowe, pończochy ze srebrem elementarnym) służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż tych produktów jest zwolniona z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest lekarzem, chirurgiem naczyniowym, prowadzącym własną działalność gospodarczą. Świadczy usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywane w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy. Podczas wizyt lekarskich Wnioskodawca zaleca swoim pacjentom stosowanie produktów leczniczych na owrzodzenia, żylaki, zakrzepicę żył. W czasie takich konsultacji dosyć często zakłada pacjentom specjalistyczne opatrunki i zaleca dalsze ich stosowanie.

Podczas wizyty Wnioskodawca informuje pacjentów o konieczności noszenia przez nich specjalistycznych produktów. Produkty takie posiada w klinice i istnieje możliwość ich kupienia podczas konsultacji. Produkty te (pończochy uciskowe, pończochy ze srebrem elementarnym) służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Wg opinii Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18, zwalnia się od podatku VAT: usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Ponieważ sprzedaż produktów jest ściśle związana z zakresem porad lekarskich Wnioskodawca uważa, że jest zwolniona z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przy czym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Sprzedaż definiowana jest na gruncie powołanej ustawy jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 2 pkt 22).

Podstawowa stawka podatku, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Wskazać jednak należy, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f (art. 146a pkt 1 ustawy o VAT). Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub możliwość zastosowania zwolnienia od podatku.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 z późn. zm.).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Na podstawie art. 43 ust. 17 powołanej ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Czynności z zakresu profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawiania zdrowia muszą być powiązane wyłącznie z opieką medyczną. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć "opieka" i "profilaktyka". Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tych wyrazów. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl), "opieka" oznacza, natomiast "profilaktyka" oznacza.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest lekarzem, chirurgiem naczyniowym, prowadzącym własną działalność gospodarczą. Świadczy usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywane w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy. Podczas wizyt lekarskich zaleca swoim pacjentom stosowanie produktów leczniczych na owrzodzenia, żylaki, zakrzepicę żył. W czasie takich konsultacji dosyć często zakłada pacjentom specjalistyczne opatrunki i zaleca dalsze ich stosowanie. Podczas wizyty Wnioskodawca informuje pacjentów o konieczności noszenia przez nich specjalistycznych produktów. Produkty takie posiada w klinice i istnieje możliwość ich kupienia podczas konsultacji. Produkty te (pończochy uciskowe, pończochy ze srebrem elementarnym) służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży ww. produktów.

Konfrontując przedstawiony we wniosku stan faktyczny z przytoczonymi przepisami prawa podatkowego należy szczególną uwagę zwrócić na brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 18 w związku z art. 43 ust. 17 ustawy o VAT, gdzie ustawodawca przewidział zwolnienie wyłącznie dla usług i dostaw ściśle związanych ze świadczeniem usługi głównej, jaką jest w tym przypadku usługa w zakresie opieki medycznej, służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia wykonywana w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze. Warto w tym miejscu także odnieść się do literalnego brzmienia wyrazu "ścisły", gdzie zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN wyraz ten oznacza bezpośredni, bardzo bliski związek, relację, ale także wyraża on relację ograniczoną do niewielkiej grupy osób.

Z powyższego można wnioskować, iż zwolnienie dotyczy tylko takich usług i dostaw, które bezpośrednio wiążą się z usługą medyczną, co zdecydowanie nie ma miejsca w zaistniałych okolicznościach. O ile bowiem w stosunku do porady lekarskiej i dostawy produktów (pończoch uciskowych, pończoch ze srebrem elementarnym) możemy mówić o pewnym związku, to z pewnością nie można przypisać mu charakteru bezpośredniego. Świadczy o tym chociażby fakt, iż usługa główna, czyli porada lekarska, i tak generalnie będzie wyświadczona, niezależnie od tego, czy pacjent dokona zakupu ww. produktów czy też nie. Brak sprzedaży ww. produktów nie uniemożliwia wyświadczenia usługi - porady lekarskiej. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, produkty te posiada w klinice i istnieje możliwość ich kupienia podczas konsultacji.

Ponadto w art. 43 ust. 17 w pkt 1 i 2 omawianej ustawy, ustawodawca wprowadził ograniczenia w stosowaniu zwolnienia, zgodnie z którymi, usługom bądź dostawom poza ich ścisłą relacją z usługą główną, stawia się wymóg, aby były zarazem niezbędne do wykonania tej usługi podstawowej, jak również zastosowanie zwolnienia nie może prowadzić do zakłóceń konkurencji. Niniejsza norma prawna sprzeciwia się objęciu zwolnieniem usług, których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, a intencją ustawodawcy było wyeliminowanie sytuacji, gdzie zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, który wszakże stanowi element cenotwórczy usługi czy dostawy, prowadziłoby do zaburzeń konkurencji na rynku tego samego rodzaju usług, stawiając jeden z podmiotów w uprzywilejowanej ekonomicznie pozycji względem innych. Opisana we wniosku okoliczność wypełnia przesłanki ww. normy art. 43 ust. 17 pkt 2 ustawy, stąd też objęcie zwolnieniem dostawy towarów wymienionych w stanie faktycznym - tj. pończoch uciskowych i pończoch ze srebrem elementarnym, przeczyłoby w istocie poszanowaniu zasad uczciwej konkurencji i stawiałoby jednocześnie Wnioskodawcę w lepszej pozycji na rynku, w odniesieniu do pozostałych podmiotów, które dokonują dostaw tych samych towarów.

Ponadto, odwołując się do literalnego znaczenia ww. przepisu, posiłkując się przy tym słownikowym rozumieniem słowa "niezbędny", oznacza on coś co jest koniecznie potrzebne, określa stosunek co najmniej dwóch rzeczy zgodnie z którym jedna nie może istnieć bez drugiej. Innymi słowy brak jednej wyklucza całkowicie występowanie drugiej tzn. nie mogą się bez siebie obyć. Opierając się na argumentacji przytoczonej powyżej, przy badaniu "ścisłości" przedmiotowych dostaw towarów z usługami medycznymi, należy stwierdzić, iż podobnie rzecz ma miejsce przy analizie "niezbędności" obydwu czynności. Nie można powiedzieć, aby dostawa ww. produktów wykonywana przez Wnioskodawcę była na tyle nierozerwalna, aby usługa medyczna - porada lekarska nie mogłaby się bez niej obyć. Należy ją postrzegać raczej w kategoriach dostawy wspierającej realizację ww. usługi medycznej, której brak nie przekreśla w żaden sposób świadczenia usługi medycznej.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca dokonując dostaw opisanych w złożonym wniosku towarów (tj. pończoch uciskowych, pończoch ze srebrem elementarnym), nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, bowiem nie można uznać ich za dostawy ściśle związane z usługami medycznymi. Jednocześnie Wnioskodawca nie spełnia także przesłanek wymienionych w art. 43 ust. 17 cyt. ustawy, stąd nie ma podstaw aby rozszerzać zwolnienie na dostawy jedynie wspierające realizację usług podstawowych - porad lekarskich. W związku z powyższym, skoro dostawa ww. towarów nie korzysta ze zwolnienia od podatku, należy do niej zastosować stawki podatku VAT właściwe dla tych towarów.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.