IPPP1/443-1531/11-2/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2011 r. (data wpływu 19 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania infrastruktury drogowej na rzecz miasta - jest prawidłowe.

W dniu 19 października 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania infrastruktury drogowej na rzecz miasta.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej Spółka lub Wnioskodawca) znajduje się w trakcie procesu łączenia z G. (dalej: Galeria lub spółka przejmowana). W wyniku połączenia cały majątek spółki przejmowanej zostanie przeniesiony na Spółkę. Połączenie ma nastąpić pod koniec listopada bieżącego roku. Po połączeniu Wnioskodawca będzie kontynuował działalność gospodarczą prowadzoną przez galerię. Spółka przejmowana jest podmiotem funkcjonującym na rynku nieruchomości. Głównym składnikiem majątku spółki przejmowanej jest Centrum Handlowo-Rozrywkowe P. w P. (dalej: CH), którym Galeria obecnie zarządza, i w którym prowadzi najem powierzchni. W celu polepszenia obsługi komunikacyjnej CH na mocy umowy z zarządem dróg miejskich w P (dalej: umowa), spółka przejmowana zdecydowała się na wybudowanie połączenia drogowego ul. D z ul. L (dalej: infrastruktura drogowa). Spółka przejmowana wybudowała infrastrukturę drogową na gruntach będących własnością miasta P (dalej: miasto). W ramach prac związanych z budową infrastruktury drogowej galeria wybudowała drogę publiczną oraz uzbrojenia niezbędne do prawidłowego funkcjonowania tej drogi, w tym odwodnienia oraz oznakowania poziome i pionowe drogi. Ponadto, zgodnie z umową spółka przejmowana zobowiązała się do nieodpłatnego przekazania infrastruktury drogowej na rzecz miasta.

Wobec powyższego, w wyniku połączenia, Wnioskodawca przejmie m.in. CH, infrastrukturę drogową oraz zobowiązanie z umowy do nieodpłatnego przekazania infrastruktury drogowej na rzecz miasta. Konsekwentnie, po połączeniu, Spółka zamierza nieodpłatnie przekazać infrastrukturę drogową na rzecz miasta. Przekazanie zostanie udokumentowane protokołem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej na rzecz miasta będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej na rzecz miasta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Opodatkowaniu VAT podlegają dostawa towarów i świadczenie usług. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT za dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT za towar uważa się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 48 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93) (dalej: k.c.) do części składowych gruntów należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem. Jednocześnie, w myśl art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności. Zgodnie zaś z art. 191 k.c., własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

Biorąc pod uwagę powyższe, infrastruktura drogowa stanowi część składową gruntu, na którym została wybudowana. Ponieważ grunt ten jest własnością miasta, zgodnie z powołanymi regulacjami, właścicielem infrastruktury drogowej jest z mocy prawa miasto. Oznacza to, iż galeria nie posiada praw właścicielskich w stosunku do infrastruktury drogowej, a w konsekwencji Spółka również tych praw nie będzie posiadać. W efekcie, nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej na rzecz miasta przez Wnioskodawcę w istocie będzie przekazaniem prac i potwierdzeniem stanu faktycznego. W opisywanym stanie faktycznym nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej nie będzie zatem spełniać definicji dostawy towarów. Wnioskodawca nie będzie bowiem rozporządzać wybudowaną infrastrukturą drogową jak właściciel (właścicielem infrastruktury drogowej jest miasto). To oznacza, że w momencie formalnego nieodpłatnego przekazania przez Wnioskodawcę infrastruktury drogowej nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Prawidłowość stanowiska, zgodnie z którym przekazanie infrastruktury wybudowanej na cudzym gruncie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT potwierdzają również organy podatkowe m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 20 lipca 2010 r., nr IBPP1/443-660/10/Lsz.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy należy rozważyć czy nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej będzie stanowić świadczenie usług, a jeśli tak to czy takie świadczenie usług będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczenie usług to każde świadczenie osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Odnosząc analizowany przepis do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy uznać, że przekazanie na rzecz miasta infrastruktury drogowej wybudowanej na gruncie należącym do miasta stanowić będzie świadczenie usług (jako świadczenie nie stanowiące dostawy towarów). Jednocześnie ani Wnioskodawca ani Spółka przejmowana nie otrzymają z tytułu przekazania infrastruktury drogowej bezpośrednio zapłaty ani zwrotu kosztów w jakiejkolwiek postaci. Zatem w wyniku przekazania infrastruktury drogowej dojdzie do nieodpłatnego świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz miasta.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 maja 2010 r. nr IBPP1/443-108/10/Lsz, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 marca 2011 r. nr ILPP1/443- 1563/09-4/AI, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 grudnia 2009 r. nr ITPP1/443-931/09/AT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług może podlegać:

W analizowanej sytuacji z całą pewnością nie dojdzie do użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do celów innych niż działalność gospodarcza, jak również do nieodpłatnego świadczenia usług na cele osobiste podatnika (lub jego pracowników). Zdaniem Wnioskodawcy nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej nie będzie mogło też zostać opodatkowane VAT jako nieodpłatne świadczenia usług na cele inne niż jego działalność gospodarcza - poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie w tym zakresie.

Jak juz wskazano, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT nieodpłatne świadczenie usług może podlegać opodatkowaniu VAT tylko w sytuacji, w której nie ma związku z działalnością gospodarczą podatnika. Innymi słowy z wykładni literalnej przepisu wynika, że opodatkowaniu VAT nie podlega takie świadczenie usług, które jest dokonywane na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego należy powtórzyć, że Wnioskodawca będzie kontynuował działalność spółki przejmowanej polegającą przede wszystkim na zarządzaniu i najmie powierzchni CH. Wybudowanie infrastruktury drogowej było niezbędne do zapewnienia pełnej funkcjonalności CH, tj. umożliwienia klientom dogodnego dojazdu do CH. Bardziej funkcjonalny dojazd będzie przekładał się na liczbę klientów sklepów wynajmujących powierzchnię od Wnioskodawcy, co z kolei przełoży się na łatwość w zawieraniu umów najmu i wysokość dochodu uzyskiwanego z tytułu najmu (czynsz w dobrze skomunikowanym centrum handlowym może być wyższy). Należy podkreślić, iż na obecnym rynku ostateczni klienci (konsumenci) są coraz bardziej wymagający i zapewnienie odpowiedniego dojazdu do centrum handlowego jest absolutnym minimum. Tym samym brak wybudowania infrastruktury drogowej (znacznie usprawniającej układ komunikacyjno-drogowy w pobliżu CH) istotnie utrudniłby wynajem powierzchni CH. W konsekwencji przychody Spółki byłyby ograniczone.

W związku z powyższym poniesienie wydatków związanych z budową infrastruktury drogowej a następnie przekazanie tej infrastruktury na rzecz miasta, wykazują ścisły i bezpośredni związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Dodatkowo abstrahując od rozważań prawnych przekazanie infrastruktury drogowej ma także uzasadnienie biznesowe. W wyniku tej czynności Wnioskodawca przestanie być bowiem zobowiązany do ponoszenia nakładów na jej utrzymanie, a także uniknie ewentualnej odpowiedzialności cywilnej w przypadku wypadków mających miejsce na jej terenie. Co więcej, przekazanie infrastruktury drogowej podmiotowi, który potrafi profesjonalnie nią zarządzać zagwarantuje, że będzie ona lepiej funkcjonować. To z kolei przełoży się na kluczowy z punktu widzenia Wnioskodawcy łatwy i bezpieczny dojazd do CH oraz ogólne jej funkcjonowanie.

Podsumowując powyższe rozważania należy uznać, iż przekazanie infrastruktury drogowej będzie stanowić nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a zatem (a contrario z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT) nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyrokach: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lipca 2007 r., sygn. III SA/Wa 3630/06 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lipca 2007 r., sygn. III SA/Wa 3537/06. Dodatkowo powyższe stanowisko znajduje poparcie również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 lipca 2010 r. nr IBPP1/443-108/10/Lsz, Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 marca 2011 r., nr ILPP1/443-1563/09-4/AI. Mimo, że wskazane orzeczenia i interpretacje zostały wydane na gruncie stanu faktycznego obowiązującego przed 1 kwietnia 2011 r., w ocenie Wnioskodawcy konkluzje w nich zawarte pozostają aktualne również na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o VAT, które w tym zakresie, co do istoty, nie zostały zmienione. Fakt ten potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 sierpnia 2011 r., nr IBPP2/443-783/11-2/SJ, w której organ uznał analogiczne stanowisko jak reprezentowane przez Spółkę za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Tekst jednolity Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów.

Artykuł 8 ust. 2 ustawy stanowi, iż za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z wniosku wynika, iż Spółka znajduje się w trakcie procesu łączenia z inną spółką (galerią). W wyniku połączenia cały majątek spółki przejmowanej zostanie przeniesiony na Spółkę. Po połączeniu Wnioskodawca będzie kontynuował działalność gospodarczą prowadzoną przez galerię. Spółka przejmowana jest podmiotem funkcjonującym na rynku nieruchomości. Głównym składnikiem majątku spółki przejmowanej jest centrum handlowo-rozrywkowe (CH), którym galeria obecnie zarządza, i w którym prowadzi najem powierzchni. W celu polepszenia obsługi komunikacyjnej CH na mocy umowy z zarządem dróg miejskich, spółka przejmowana zdecydowała się na wybudowanie połączenia drogowego. Spółka przejmowana wybudowała infrastrukturę drogową na gruntach będących własnością miasta. W ramach prac związanych z budową infrastruktury drogowej galeria wybudowała drogę publiczną oraz uzbrojenia niezbędne do prawidłowego funkcjonowania tej drogi, w tym odwodnienia oraz oznakowania poziome i pionowe drogi. Ponadto, zgodnie z umową spółka przejmowana zobowiązała się do nieodpłatnego przekazania infrastruktury drogowej na rzecz miasta. Wobec powyższego, w wyniku połączenia, Wnioskodawca przejmie m.in. CH, infrastrukturę drogową oraz zobowiązanie z umowy do nieodpłatnego przekazania infrastruktury drogowej na rzecz miasta. Konsekwentnie, po połączeniu, Spółka zamierza nieodpłatne przekazać infrastrukturę drogową na rzecz miasta.

Odnosząc opisaną przez Wnioskodawcę sytuację do obowiązujących przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż skoro inwestycja drogowa została dokonana na gruncie stanowiącym własność miasta, nie można uznać, iż przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz miasta powyższej infrastruktury stanowi dostawę towaru, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie należy przede wszystkim wskazać, iż przez dostawę towarów na gruncie ustawy od towarów i usług, zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zatem należy stwierdzić, iż z punktu widzenia opodatkowania danej czynności podatkiem VAT istotne jest nie tyle przeniesienie prawa własności, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Użycie określenia "jak właściciel" nie oznacza, przeniesienia własności rzeczy w rozumieniu prawa cywilnego, ale uzyskanie możliwości ekonomicznego dysponowania rzeczą przez nabywcę.

W przedmiotowym wypadku nie nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel oraz władztwa ekonomicznego nad poniesionymi nakładami, gdyż miasto, z racji posiadanego prawa własności do gruntu, dysponuje również prawem własności do wszelkich jego części składowych, to jest w niniejszej sprawie do rozbudowanej infrastruktury drogowej trwale z tym gruntem związanej.

Uwzględniając powyższe należy zatem stwierdzić, że w analizowanej sprawie nieodpłatne przekazanie wybudowanej infrastruktury drogowej na rzecz miasta stanowi nieodpłatne świadczenie usług.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w ww. przepisach w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Użycie bowiem towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, należy traktować jak odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z takimi przypadkami - nie dojdzie do użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do celów innych niż działalność gospodarcza.

Z cytowanego wcześniej przepisu art. 8 ust. 2 pkt 2 wynika natomiast, że opodatkowaniu podlega również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia. Takie przypadki również nie występują w przedmiotowej sprawie.

Ponadto dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, istotne jest zidentyfikowanie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

W związku z powyższym koniecznym jest rozważenie kwestii zakwalifikowania przedmiotowej czynności przekazania przez Wnioskodawcę infrastruktury drogowej na rzecz miasta jako czynności związanej z działalnością gospodarczą Spółki.

W analizowanej sprawie związek taki niewątpliwie ma miejsce. Przedmiotowe połączenie drogowe zostało bowiem wybudowane przez spółkę przejmowaną, która na mocy zawartej z miastem umowy zobowiązała się przekazać tą infrastrukturę na rzecz miasta. Wnioskodawca będzie kontynuował działalność spółki przejmowanej polegającą przede wszystkim na zarządzaniu i najmie powierzchni CH. W wyniku połączenia ze spółką przejmowaną zobowiązanie do przekazania infrastruktury przeszło na Spółkę zatem przekazanie to ma ścisły związek z działalnością gospodarczą Spółki.

Ponadto istotne są również argumenty przedstawione przez Spółkę, iż wybudowanie infrastruktury drogowej było niezbędne do zapewnienia pełnej funkcjonalności CH, tj. umożliwienia klientom dogodnego dojazdu do CH. Bardziej funkcjonalny dojazd będzie przekładał się na liczbę klientów sklepów wynajmujących powierzchnię od Wnioskodawcy, co z kolei przełoży się na łatwość w zawieraniu umów najmu i wysokość dochodu uzyskiwanego z tytułu najmu. Spółka trafnie również zauważa, że w wyniku przekazania infrastruktury na rzecz miasta, Spółka przestanie być zobowiązana do ponoszenia nakładów na jej utrzymanie, a także uniknie ewentualnej odpowiedzialności cywilnej w przypadku wypadków mających miejsce na jej terenie.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż przekazując nieodpłatnie nakłady poniesione w związku z wykonaniem infrastruktury technicznej w postaci połączenia drogowego, Wnioskodawca będzie świadczył nieodpłatną usługę, która w świetle art. 8 ust. 2 ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ przekazanie to związane jest z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Stanowisko Spółki należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.