IPPP1/443-1521/11-2/AW - Możliwość obniżenia przez bank kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z dokonywanymi zakupami.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 17 października 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Bank działając na podstawie stosownego zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo Bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm., zwanej daIej: "Prawo Bankowe"), świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych, o których mowa w art. 5 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 6 ust. 1 Prawa Bankowego (zwanych dalej: "czynnościami bankowymi").

W szczególności, Bank specjalizuje się w finansowaniu zakupów samochodów produkowanych przez spółki należące do Grupy. Działalność Banku obejmuje również m.in. prowadzenie rachunków oszczędnościowych i oszczędnościowo - rozliczeniowych, lokat terminowych, udzielanie kredytów gotówkowych, czy też wydawanie kart płatniczych. Bank oferuje szeroką gamę produktów bankowych klientom indywidualnym i korporacyjnym (w tym dealerom samochodowym).

Usługi świadczone przez Bank objęte są co do zasady zwolnieniem od opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: "podatek VAT"). Jednocześnie, Bank wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, m.in.: świadczy usługi w zakresie obsługi przedsiębiorstwa na rzecz X Sp. z o.o.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Bank dokonuje szeregu zakupów towarów i usług umożliwiających funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Zakupy te dokonywane są bądź na potrzeby całości prowadzonej przez Bank działalności, bądź też na potrzeby określonych obszarów tej działalności (np. departamentów, oddziałów, projektów wewnętrznych itp.). W celu kontroli oraz jak najlepszego powiązania zakupów z poszczególnymi obszarami działalności, których wskazane zakupy dotyczą, Bank wyodrębnił w swojej strukturze organizacyjnej tzw. miejsca powstawania kosztów (dalej: "MPK").

W związku ze strukturą organizacyjną Banku, wyodrębnione zostały następujące kategorie MPK:

Bank przyporządkowuje ponoszone wydatki do poszczególnych MPK w taki sposób, aby dany wydatek został alokowany:

* w odniesieniu do MPK organizacyjnych - do jak najmniejszej jednostki organizacyjnej Banku, tj. jednostki organizacyjnej położonej najniżej w strukturze organizacyjnej Banku. W przypadku braku możliwości alokacji wydatku do najmniejszej jednostki organizacyjnej, jest on odpowiednio alokowany do jednostki nadrzędnej w strukturze organizacyjnej Banku;

* w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z funkcjonowaniem MPK projektowych - do projektu, w ramach którego dany wydatek został poniesiony.

W związku z koniecznością powiązania poszczególnych jednostek funkcjonujących w Banku z rodzajem sprzedaży, w jaką dana jednostka jest zaangażowana, celem realizacji zapisów ustawy o VAT i dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego, Bank dokonuje klasyfikacji MPK przyporządkowując poszczególne MPK do określonego rodzaju sprzedaży tj.:

(i) przyporządkowuje określone MPK do sprzedaży opodatkowanej lub innej dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego;

(ii) przyporządkowuje określone MPK do sprzedaży niedającej prawa do odliczenia podatku naliczonego;

(iii) określa MPK, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do jednego rodzaju prowadzonej sprzedaży tj. MPK które są powiązane zarówno ze sprzedażą uprawniającą jak i nieuprawniającą do odliczenia podatku naliczonego.

Następnie, Bank przyporządkuje kwoty podatku VAT naliczonego, wynikającego z dokonanych zakupów towarów i usług do konkretnych MPK. W efekcie, poprzez powiązanie z konkretnym MPK, Bank określi związek danego wydatku z konkretnym rodzajem prowadzonej sprzedaży (tj. sprzedażą uprawniającą do odliczenia podatku VAT naliczonego, sprzedażą nieuprawniającą do takiego odliczenia, lub też z oboma rodzajami sprzedaży równocześnie).

W konsekwencji, w odniesieniu do zakupów mających związek wyłącznie ze sprzedażą niedającą prawa do odliczenia podatku naliczonego, Bank nie odlicza podatku VAT naliczonego w ogóle. W odniesieniu do zakupów mających związek wyłącznie ze sprzedażą dającą prawo do odliczenia podatku naliczonego, Bank odlicza podatek VAT naliczony zgodnie z zasadami ogólnymi (w kwotach wynikających z faktur otrzymanych od dostawców). W odniesieniu do pozostałych zakupów, tj. zakupów, których nie można jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do jednego rodzaju sprzedaży Bank odlicza podatek VAT naliczony według tzw. współczynnika struktury sprzedaży (dalej: "WSS"), o którym mowa w art. 90 Ustawy o VAT.

Ponieważ, co do zasady, (w razie istnienia obiektywnej możliwości) wszystkie wydatki Banku są alokowane do jednostek organizacyjnych Banku, w związku z działalnością których zostały one poniesione, Bank stoi na stanowisku, że tego typu alokacja powinna być wykorzystywana do określania, czy dane zakupy są związane wyłącznie ze sprzedażą dającą prawo do odliczenia podatku naliczonego, wyłącznie ze sprzedażą, która nie daje takiego prawa, czy też dane zakupy są związane zarówno ze sprzedażą dającą jak i nie dającą prawa do odliczenia (a naliczony podatek VAT powinien być rozliczony według WSS).

W następnej kolejności podatek VAT naliczony dotyczący danego wydatku będzie odliczany w zależności od rodzaju sprzedaży, z którym jest związana działalność danego MPK, do którego przedmiotowy wydatek został przypisany tj.:

* w przypadku alokacji wydatku do MPK związanego wyłącznie z działalnością opodatkowaną lub inną dającą prawo do odliczenia podatku naliczonego - podatek VAT naliczony będzie podlegał pełnemu odliczeniu na zasadach ogólnych,

* w przypadku alokacji wydatku do MPK związanego wyłącznie z działalnością nieuprawniającą do odliczenia - podatek VAT naliczony nie będzie podlegał odliczeniu w ogóle,

* w przypadku alokacji wydatku do MPK związanego jednocześnie z działalnością uprawniającą jak i nieuprawniającą do odliczenia - podatek naliczony podlega odliczeniu według skalkulowanego uprzednio WSS.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiony powyżej sposób przyporządkowywania dokonanych zakupów do konkretnego MPK, jak również określonego rodzaju sprzedaży, należy uznać za zgodny z regulacją art. 90 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji poprawny z punktu widzenia ustalenia prawa Banku do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Banku, przedstawiony powyżej sposób przyporządkowywania dokonanych zakupów do konkretnych MPK, jak również określonego rodzaju sprzedaży, należy uznać za zgodny z regulacją art. 90 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji poprawny z punktu widzenia ustalenia prawa Banku do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego, z dokonanych zakupów.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami Ustawy o VAT (art. 86 ust. 1), podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 90 Ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Natomiast, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie kwot związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do odliczenia, w myśl przepisów o podatku VAT, podatnik ustala kwotę podatku naliczonego w oparciu o WSS.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, iż Bank postępuje poprawnie alokując dany wydatek (w tym podatek naliczony) do konkretnego rodzaju sprzedaży (tj. sprzedaży uprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego bądź też sprzedaży nieuprawniającej do takiego odliczenia), poprzez powiązanie wydatku z funkcjonowaniem konkretnego MPK.

Ponadto, przedstawiony powyżej sposób określania prawa Banku do odliczania podatku naliczonego w oparciu o alokację danego wydatku (podatku naliczonego) do MPK, w związku funkcjonowaniem którego został on poniesiony, zdaniem Banku, należy uznać za metodę gwarantującą najwłaściwsze przyporządkowanie wydatku do danego rodzaju działalności prowadzonej przez Bank.

Ponadto, na poprawność wskazanego powyżej podejścia Banku wskazuje m.in. stanowisko wyrażone przez organy podatkowe w wydawanych przez nie z upoważnienia Ministra Finansów indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. W tym zakresie Bank zwraca uwagę przykładowo na stanowisko przedstawione przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2009 r. (sygnatura: IPPP2/443-80/09-2/AZ) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2011 r. (sygnatura: IPPP1/443-1327/11-2/AW).

Jakkolwiek powyższe interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników, to jednak dotyczą materii analogicznej do tej, która jest przedmiotem niniejszego zapytania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 - dalej ustawa), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, z wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 ustawy o VAT, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do postanowień art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl, art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie powyższych uregulowań należy stwierdzić, że podatnik w pierwszej kolejności winien ustalić, jaka część ponoszonych wydatków związana jest wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi i dokonywać w całości odliczenia podatku naliczonego, a jaka część jest związana z czynnościami zwolnionymi i w tej części nie dokonywać w ogóle odliczenia podatku naliczonego (tj. dokonać tzw. bezpośredniej alokacji podatku naliczonego). Dopiero w przypadku, gdy dla danych wydatków nie jest możliwe wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz korporacyjnych. Wśród wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności bankowych są czynności zwolnione z VAT jak również podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (np. usługi z zakresu obsługi przedsiębiorstwa). W celu świadczenia powyższych usług Wnioskodawca dokonuje zakupów towarów i usług.

W celu jak najlepszego odzwierciedlenia związku ponoszonych kosztów z poszczególnymi obszarami prowadzonej działalności, których one dotyczą Bank przyporządkowuje ponoszone wydatki w taki sposób, aby dany wydatek został alokowany do poszczególnej komórki organizacyjnej Banku. Bank dokonuje klasyfikacji wydatków przyporządkowując poszczególne jednostki / komórki organizacyjne do danego rodzaju sprzedaży (miejsca powstawania kosztów), z którą jest związany dany wydatek, tj. przyporządkowuje poszczególne jednostki / komórki organizacyjne do:

W oparciu o tak określone przyporządkowanie, Bank dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego. W odniesieniu do zakupów mających związek wyłącznie ze sprzedażą uprawniającą do odliczenia podatku VAT naliczonego, Bank dokonuje odliczenia tego podatku w całości. W odniesieniu do zakupów związanych jedynie ze sprzedażą niedającą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, Bank nie odlicza podatku VAT naliczonego w ogóle. W odniesieniu do pozostałych zakupów, tj. zakupów, których nie można jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do jednego rodzaju sprzedaży, Bank stosuje przepisy art. 90 ustawy o VAT, dotyczące odliczania podatku VAT naliczonego w oparciu o tzw. współczynnik struktury sprzedaży.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, iż Wnioskodawca postępuje poprawnie alokując dany wydatek (podatek naliczony) do konkretnego rodzaju sprzedaży (tj. sprzedaży uprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego, sprzedaży nieuprawniającej do takiego odliczenia bądź też sprzedaży mieszanej), poprzez powiązanie wydatku z funkcjonowaniem konkretnej jednostki / komórki organizacyjnej Banku (miejsca powstawania kosztów).

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że przedstawiony we wniosku sposób przyporządkowywania dokonanych zakupów do konkretnego rodzaju sprzedaży, jest zgodny z regulacją art. 90 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji poprawny z punktu widzenia ustalenia prawa Banku do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z dokonanych zakupów, należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ podatkowy pragnie jednakże dodać, iż to wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę swojej działalności jest w stanie dokonać oceny prawidłowości alokacji zakupów i podatku VAT naliczonego w powiązaniu z poszczególnymi obszarami prowadzonej działalności, zatem prawidłowość przedstawionego sposobu alokacji zakupów i podatku nie może być przedmiotem oceny tut. Organu. Jest to bowiem sytuacja, która ze swej strony wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, przeanalizowania dokumentacji podatnika. Z uwagi na powyższe nie może zatem ona być przedmiotem interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie określonym w rozdziale 1a Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.