IPPP1-443-1420/08-2/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2008 r. (data wpływu 25 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania powierzenia zleceniobiorcy, zgodnie z umową kooperacji lokomotyw niezbędnych do wykonania usług transportu kolejowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania powierzenia zleceniobiorcy, zgodnie z umową kooperacji lokomotyw niezbędnych do wykonania usług transportu kolejowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie usług związanych z przewozem kolejowym, działalnością handlową oraz zarządzanie holdingiem. W celu zapewnienia wysokiej jakości oferowanych usług, w tym ich terminowego wykonania, w ramach prowadzonej działalności w zakresie przewozów kolejowych, Spółka zleca Sp. z o.o. "X" (dalej: Zleceniobiorca) wykonanie na jej rzecz usług transportu kolejowego.

W celu osiągnięcia największej możliwej efektywności kosztowej i organizacyjnej, Spółka planuje zawrzeć ze zleceniobiorcą umowę kooperacji, w ramach której Wnioskodawca będzie zlecać zleceniobiorcy wykonanie usług transportu kolejowego przy wykorzystaniu sprzętu (lokomotyw) należącego do Usługobiorcy (Wnioskodawcy) udostępnionego zleceniobiorcy. Jednocześnie z tytułu udostępnienia środków trwałych nie będzie pobierana opłata, gdyż nie jest to odrębna usługa. W konsekwencji część obecnych działań będzie wykonywana przez Spółkę osobiście, część zaś przez Zleceniobiorcę na powierzonym sprzęcie.

Zgodnie z nową umową kooperacji, Zleceniobiorcy przysługiwać będzie prawo wykorzystywania udostępnionych przez Spółkę środków trwałych (lokomotyw) wyłącznie do świadczenia usług transportu kolejowego na rzecz Wnioskodawcy. Zleceniobiorca nie będzie uprawniony do wykorzystywania powierzonych lokomotyw do świadczenia usług na rzecz osób trzecich, ani też do obciążania maszyn żadnymi prawami obligacyjnymi bądź rzeczowymi na rzecz osób trzecich. Po zakończeniu współpracy środki trwałe zostaną zwrócone Spółce.

W trakcie obowiązywania umowy kooperacji, przekazane maszyny będą znajdować się w ewidencji i pod kontrolą Wnioskodawcy. W szczególności Spółka odpowiedzialna będzie za uzyskanie certyfikatów i wszelkie niezbędne naprawy środków trwałych stanowiących jej własność. Zleceniobiorca ponosić będzie jedynie koszty bieżące związane z eksploatacją udostępnionych mu środków trwałych (na przykład koszty paliwa).

Korzystanie przez Zleceniobiorcę z wyposażenia będzie odzwierciedlone w ostatecznej cenie świadczonych usług, za które zleceniobiorca będzie miesięcznie wystawiać na spółkę fakturę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy powierzenie Zleceniobiorcy, zgodnie z umową kooperacji, lokomotyw niezbędnych do wykonania usług transportu kolejowego powinno być traktowane jak odrębna transakcja i w związku z tym powinno zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czy też powierzenie to powinno być traktowane jako element kompleksowej transakcji, jaka jest zawarta pomiędzy Spółką i Zleceniobiorcą i w związku z tym nie powinno podlegać odrębnemu opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy powierzenie środków trwałych (lokomotyw) Zleceniobiorcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż czynność ta nie może zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów ani jako świadczenie usług. Jest to element składowy kompleksowej transakcji, który występuje jako konsekwencja ustaleń poczynionych przez strony transakcji.

Jak wykazano w stanie faktycznym, zgodnie z nową umową kooperacji Wnioskodawca pozostanie właścicielem lokomotyw przez cały czas trwania umowy a Zleceniobiorca nie będzie mógł swobodnie dysponować powierzonym mieniem. Ponadto, Zleceniobiorca będzie zobowiązany zwrócić powierzone środki trwałe na każde żądanie Spółki.

Przedmiotowe udostępnienie środków trwałych nie będzie mieć również cech umowy dzierżawy, leasingu, najmu albo innej umowy o podobnym charakterze. Udostępnienie odbywać się będzie w ramach szerszego stosunku prawnego mającego łączyć Spółkę ze Zleceniobiorcą po zawarciu umowy o kooperację.

W konsekwencji w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym nie można mówić o dostawie towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

W przypadku powierzenia wyposażenia nie występuje także element odpłatności. Zleceniobiorca nie będzie dokonywać płatności za powierzone wyposażenie, gdyż Spółka jako Zleceniodawca będzie zlecać mu wykonanie określonych czynności na powierzonym mieniu, w tym przypadku wykonanie usługi transportu kolejowego na powierzonych lokomotywach, zgodnie z instrukcjami i zaleceniami Spółki. W konsekwencji odpłatność wystąpi dopiero za całą usługę objętą umową kooperacji, nie zaś za udostępnienie środków do jej wykonania. Wynika to stąd, że przedmiotem transakcji jest świadczenie usług przewozu, nie zaś udostępnienie środków trwałych (lokomotyw).

Ponieważ - jak to zostało wykazane w stanie faktycznym - powierzenie wyposażenia ma ścisły i bezpośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością, nie można też zastosować art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, a więc czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym można w istocie mówić o wystąpieniu świadczenia na rzecz osoby prawnej, gdyż zgodnie z nową umową kooperacji spółka zobowiąże się do powierzenia Zleceniobiorcy wyposażenia, na którym wykonywane będą usługi transportu kolejowego. Nie wystąpi tu jednak drugi element konieczny tzn. odpłatność z tytułu wykonania przez Spółkę tego świadczenia. Zleceniobiorca nie będzie zobowiązany do zapłacenia za używane wyposażenie, gdyż celem obu stron transakcji nie jest wynajem wyposażenia, lecz wykonanie zlecenia polegającego na wykonaniu usługi transportu kolejowego zgodnie ze wskazówkami Spółki i przy wykorzystaniu udostępnionych w tym celu środków trwałych należących do Spółki. Konsekwentnie, w przedstawionej przez Spółkę sytuacji nie wystąpi odpłatne świadczenie usług.

Pomimo braku odpłatności w przedstawionym stanie faktycznym nie znajduje zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podlega nieodpłatne świadczenie usług o ile nie jest ono związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Powierzenie wyposażenia Zleceniobiorcy będzie bezpośrednio i ściśle powiązane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem. Dlatego czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Na poparcie prawidłowości swojego stanowiska, zgodnie z którym udostępnianie mienia w ramach umów kooperacyjnych jest usługą nieodpłatną, która w świetle brzmienia art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu Spółka powołuje interpretacje organów podatkowych: Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 13 lutego 2006 r. (sygn. 1471/NUR1/443-585/05/GW), w której przyznano, że wyposażenie kontrahenta w środki niezbędne do wykonania przez niego usługi nie stanowi odrębnie opodatkowanej transakcji z punktu widzenia podatku od towarów i usług, Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 24 listopada 2005 r. (sygn. PP II 443/1/285/332/05 oraz Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie z dnia 17 marca 2005 r. (sygn. PP1/443-40/05/MI/17164).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym; dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności. Zatem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę i jeżeli świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności. Wynagrodzenie za wykonanie usługi musi dać się wyrazić w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać inną postać. Zatem zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym, lecz z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka planuje zawrzeć ze zleceniobiorcą umowę kooperacji, w ramach której Wnioskodawca będzie zlecać zleceniobiorcy wykonanie usług transportu kolejowego przy wykorzystaniu sprzętu (lokomotyw) należącego do Usługobiorcy (Wnioskodawcy) udostępnionego Zleceniobiorcy. Zleceniobiorcy przysługiwać będzie prawo wykorzystywania udostępnionych przez Spółkę środków trwałych (lokomotyw) wyłącznie do świadczenia usług transportu kolejowego na rzecz Wnioskodawcy. Po zakończeniu współpracy środki trwałe zostaną zwrócone Spółce. Z tytułu udostępnienia środków trwałych nie będzie pobierana opłata, korzystanie przez Zleceniobiorcę z wyposażenia będzie odzwierciedlone w ostatecznej cenie świadczonych usług, za które zleceniobiorca będzie miesięcznie wystawiać na spółkę fakturę.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż korzystanie przez Zleceniobiorcę z udostępnionych środków trwałych (lokomotyw) ma wpływ na kalkulację ceny za realizację zlecenia - jest ona niższa w odniesieniu do ceny, która byłaby stosowana, gdyby wszystkie maszyny, o których mowa byłyby własnością Zleceniobiorcy. Zatem przedmiotowe powierzenie lokomotyw ma charakter odpłatnego świadczenia usług. Element odpłatności zawiera się w niższej cenie wynagrodzenia za zlecone prace.

Ponadto należy wskazać, że zapłata nie musi oznaczać uzyskania przez świadczeniodawcę faktycznego zysku. Uzyskanie od świadczeniobiorcy zapłaty, która co najwyżej pokryje koszty, nie stanowi o nieodpłatności wykonanej dostawy towarów czy też świadczonej usługi.

W przedmiotowej sprawie podstawą prawną świadczenia stron jest zawarta umowa. Wnioskodawca powierza zleceniobiorcy lokomotywy niezbędne do wykonania usługi transportu kolejowego. Wobec powyższego stwierdzić należy, iż powierzenie przedmiotowych środków trwałych stanowi element kompleksowej transakcji. Jednakże, w opisanym stanie faktycznym należy rozróżnić czynność przekazania maszyn przez Podatnika na rzecz zleceniobiorcy od świadczenia przez Zleceniobiorcę usługi transportu kolejowego. W świetle ww. uregulowań prawa podatkowego, są to dwie odrębne czynności świadczone przez dwa różne podmioty. Wnioskodawca i Zleceniobiorca przy spełnieniu warunków wymaganych ustawą o podatku od towarów i usług, będą podatnikami z tytułu wykonywanej przez siebie części przedmiotowej usługi. Ponadto należy podkreślić, iż fakt, że opisane czynności mogą być dokonywane w ramach kompleksowej usługi, nie wyklucza opodatkowania przedmiotowego przekazania lokomotyw.

Jednocześnie organ podatkowy zauważa, iż powołane przez Spółkę interpretacje prawa podatkowego wydane zostały w odniesieniu do indywidualnych i właściwych im tylko stanów faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.