IPPP1-443-1419/08-3/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko P. Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2008 r. (data wpływu 25 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury VAT zawierającej obciążenie z tytułu opłaty za zajęcie pasa drogowego - jest prawidłowe.

W dniu 25 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury VAT zawierającej obciążenie z tytułu opłaty za zajęcie pasa drogowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

P. Spółka z o.o. wykonuje roboty budowlano-montażowe. W przyszłości Spółka będzie musiała zająć pas drogowy do realizacji robót budowlano-montażowych.

O wydanie decyzji administracyjnej, w której właściwy organ wyrazi zgodę na zajęcie pasa drogowego i ustali opłatę za zajęcie pasa drogowego, wystąpi wówczas Zamawiający, dla którego Spółka wykonywała będzie prace budowlano-montażowe. Decyzja będzie zawierała określenie okresu, na który udzielane jest zezwolenie. Opłatę za zajęcie pasa drogowego należy wnieść w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja ustalająca jej wysokość staje się ostateczna.

Zamawiający obciążając Spółkę kosztami opłat za zajęcie pasa drogowego, wystawi dla Spółki fakturę VAT zawierającą podatek VAT. Zamawiający wystawi fakturę VAT stosując 22% stawkę podatku VAT, przyjmując za wartość netto kwotę ustalonej przez właściwy organ opłaty za zajęcie pasa drogowego. Jeżeli zatem opłata za zajęcie pasa drogowego wyniesie 100.000 zł. Zamawiający wystawi fakturę VAT o wartościach: netto 100.000 zł, VAT: 22.000 zł, brutto 122.000 zł.

Zamawiający wystawi dla Spółki fakturę VAT po otrzymaniu decyzji ustalającej opłatę, a zatem przed upływem określonego w decyzji okresu, w którym Spółka będzie mogła zajmować pas drogowy. Określony w decyzji okres, w którym Spółka będzie mogła zajmować pas drogowy może wynosić kilka miesięcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka otrzymując fakturę VAT zawierającą obciążenie z tytułu opłaty za zajęcie pasa drogowego ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze VAT w miesiącu otrzymania faktury VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w części wniosku obejmującej stanowisko Spółki dotyczące obciążenia partnera kosztami opłaty za zajęcie pasa drogowego z tytułu świadczenia odpłatnie usług wykazała, że przeniesienie na inny podmiot kosztu zapłaty opłaty za zajęcie pasa drogowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jest to odpłatne świadczenie usługi, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Skoro przeniesienie kosztu zapłaty opłaty za zajęcie pasa drogowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Spółka poniesie ten wydatek w celu wykonywania usług budowlano-montażowych opodatkowanych podatkiem VAT, należy przyjąć, że Spółce będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej obciążenie kosztami opłaty za zajęcie pasa drogowego (zgodnie z art. 86 ustawy o podatku VAT). W sytuacji opisanej przez Spółkę nie znajdzie zastosowania żadne z ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego wprowadzone w art. 88 ustawy o podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku VAT prawo do odliczenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2 - 4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast w myśl ust. 11 art. 86 ustawy o podatku VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia podatku powstaje u nabywcy w momencie, gdy podatek, który podlegał odliczeniu, staje się wymagalny. Ścisły związek z powstaniem obowiązku wykazania podatku należnego przez dostawcę, a możliwością odliczenia tego samego podatku jako podatku naliczonego po stronie nabywcy odzwierciedla zasadę neutralności podatku dla podatników. Treść art. 167 Dyrektywy wskazuje najwcześniejszy moment realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Spółka nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury VAT, niezależnie od terminu zajęcia pasa drogowego na jaki zostało wydane zezwolenie. Po stronie wystawcy powstanie bowiem obowiązek podatkowy, a Spółka będzie w posiadaniu faktury VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DZ. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W myśl art. 86 ust. 1 cyt. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast zgodnie z uregulowaniami art. 86 ust. 2 cyt. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy. Stosownie do postanowień art. 86 ust. 10 cyt. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Ust. 11 art. 86 cyt. ustawy wskazuje, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

A zatem odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane lub importowane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku od towarów i usług, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością.

Jednakże przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług przewidują wiele sytuacji, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 cyt. ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Uregulowania art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy stanowią, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Inne ograniczenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ustawodawca określił w art. 88 ust. 3a cyt. ustawy, gdzie wymienił nieprawidłowości w zakresie wystawionych faktur VAT (ich oryginałów, kopii, duplikatów i faktur korygujących) i dokumentów celnych, które stanowią o braku możliwości dokonania obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego z tak wystawionych dokumentów.

Z okoliczności wskazanych w niniejszym wniosku wynika, iż Wnioskodawca wykonuje roboty budowlano-montażowe. W przyszłości Spółka będzie musiała zająć pas drogowy do realizacji robót budowlano-montażowych. O wydanie decyzji administracyjnej, w której właściwy organ wyrazi zgodę na zajęcie pasa drogowego i ustali opłatę za zajęcie pasa drogowego, wystąpi wówczas Zamawiający, dla którego Spółka wykonywała będzie prace budowlano-montażowe. Zamawiający obciążając Spółkę kosztami opłat za zajęcie pasa drogowego, wystawi dla Spółki fakturę VAT zawierającą podatek VAT. Zamawiający wystawi fakturę VAT stosując 22% stawkę podatku VAT, przyjmując za wartość netto kwotę ustalonej przez właściwy organ opłaty za zajęcie pasa drogowego. Jeżeli zatem opłata za zajęcie pasa drogowego wyniesie 100.000 zł. Zamawiający wystawi fakturę VAT o wartościach: netto 100.000 zł, VAT: 22.000 zł, brutto 122.000 zł.

Spółka wskazała ponadto, iż decyzja będzie zawierała określenie okresu, na który udzielane jest zezwolenie. Opłatę za zajęcie pasa drogowego należy wnieść w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja ustalająca jej wysokość staje się ostateczna. Natomiast Zamawiający wystawi dla Spółki fakturę VAT po otrzymaniu decyzji ustalającej opłatę, a zatem przed upływem określonego w decyzji okresu, w którym Spółka będzie mogła zajmować pas drogowy. Określony w decyzji okres, w którym Spółka będzie mogła zajmować pas drogowy może wynosić kilka miesięcy.

Z okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku wynika, iż Zamawiający będzie świadczył na rzecz Spółki usługę polegającą na przeniesieniu opłaty i prawa do zajęcia pasa drogowego. Świadczoną przez siebie usługę udokumentuje fakturą VAT, którą winien wystawić w oparciu o przepisy art. 106 ust. 1 cyt. ustawy oraz o uregulowania rozdziału 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.). Przepis § 13 ust. 1 cyt rozporządzenia wskazuje, iż fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i 15.

Ponadto zgodnie z art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast art. 19 ust. 4 cyt. ustawy stanowi, że jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W okolicznościach przedstawionych w niniejszym wniosku Zamawiający świadczyć będzie na rzecz Spółki usługę polegającą na przeniesieniu opłaty za zajęcie pasa drogowego, określonej w decyzji administracyjnej. Powyższa czynność zostanie wykonana poprzez wystawienie na rzecz Wnioskodawcy faktury VAT, po otrzymaniu przez Zamawiającego decyzji ustalającej opłatę. Zatem usługa zostanie przez Zamawiającego wykonana z chwilą obciążenia Spółki kosztami opłaty za zajęcie pasa drogowego, tj. z chwilą wystawienia faktury VAT.

Biorąc zatem pod uwagę przepisy art. 86 ust. 10 i ust. 11 cyt. ustawy, Spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturze VAT wystawionej na jej rzecz przez Zamawiającego w rozliczeniu za okres, w którym fakturę otrzymała bądź w rozliczeniu za następny okres rozliczeniowy.

Reasumując, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, należy stwierdzić, iż warunki określone w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy zostały spełnione - nabyta przez Wnioskodawcę usługa (przeniesienia kosztów opłaty poniesionych przez Zamawiającego w związku z wydaniem zezwolenia na zajęcie pasa drogowego), udokumentowana fakturą otrzymaną od Zamawiającego, związana jest bezpośrednio z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych, tj. wykonywaniem prac budowlano-montażowych. Jeżeli zatem poniesione przez Spółkę koszty z tytułu przeniesienia na nią kwoty opłaty za wydanie zezwolenia na zajęcie pasa drogowego, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym oraz nie zaistnieją okoliczności ograniczające prawo do obniżenia podatku należnego wskazane w art. 88 ust. 3a cyt. ustawy, będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturze VAT wystawionej na jego rzecz przez Zamawiającego. Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i ust. 11 cyt. ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę VAT bądź w rozliczeniu za następny okres rozliczeniowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.