IPPP1/443-14/08-3/GD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2008 r. (data wpływu 7 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2008 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Sp. z o.o. (dalej: "Spółka"), w celu przystąpienia do postępowania o udzielenie zamówienia publicznego na świadczenie usług publicznych w zakresie regionalnych przewozów osób oraz wykonywania przedmiotowych usług, zawarła umowę konsorcjum z podmiotem, któremu Prezes Urzędu Transportu Kolejowego udzielił licencji na wykonywanie przewozów kolejowych (dalej: "Przewoźnik"). W wyniku podpisania umowy konsorcjum, nie doszło do powołania między stronami spółki cywilnej. W ramach konsorcjum, strony zamierzają uzgodnić, iż będą wzajemnie dokonywać refakturowania 50% ponoszonych przez siebie kosztów z tytułu nabywanych usług, z których to usług korzystać będzie również druga strona umowy (jako uczestnicząca w konsorcjum). Strony zamierzają zawrzeć porozumienie, w którym ustalą następujący sposób refakturowania usług. W odniesieniu do części usług, których zakres ustalony zostanie przez strony, refakturowanie następować będzie niezwłocznie po otrzymaniu faktury pierwotnej. W związku z refakturą nie będzie doliczana marża.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze wyżej przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, a także niżej wskazane stanowisko własne w sprawie, Spółka uprzejmie prosi o potwierdzenie, iż:

W odniesieniu do usług, które strony refakturują niezwłocznie po otrzymaniu faktury pierwotnej, obowiązek podatkowy powinien zostać przez Spółkę rozpoznany w dniu wystawienia refaktury, nie później jednak niż w ciągu 7 dni od dnia otrzymania faktury pierwotnej. Z kolei w przypadku refakturowania szczególnej kategorii usług wskazanych w art. 19 ust. 13, rozpoznanie obowiązku podatkowego powinno następować na zasadach określonych w niniejszym przepisie, przy założeniu, że za dzień wykonania usługi będzie się uważać dzień wpływu faktury pierwotnej do Spółki.

Zdaniem wnioskodawcy.

Artykuł 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) reguluje zasady określania momentu powstania obowiązku podatkowego w tym podatku. Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku refakturowania przez nią usług, tj. refakturowania następującego niezwłocznie po otrzymaniu faktury pierwotnej, powinna ona rozpoznawać obowiązek podatkowy na zasadach takich samych, jak podmiot świadczący daną kategorię usług, tj.: w dniu wystawienia przez nią refaktury, nie później jednak niż w przeciągu 7 dni od dnia otrzymania faktury pierwotnej, w przypadku szczególnych kategorii usług, wskazanych w art. 19 ust. 13 Ustawy o podatku od towarów i usług, na zasadach wskazanych w przedmiotowym przepisie, tj. przykładowo:

Spółka wskazuje, że przepisy Ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają wprost postanowień dotyczących refakturowania usług, możliwość taka dopuszczona jest jednak na gruncie przepisów prawa europejskiego, a ponadto znajduje powszechne potwierdzenie w praktyce organów podatkowych i orzecznictwie sądów administracyjnych. W konsekwencji, w opinii Spółki, mając na uwadze, iż przedmiotowy sposób rozliczeń określony zostanie w umowie między stronami, Spółka co do zasady uprawniona będzie do refakturowania ww. usług na drugą stronę umowy. Mając powyższe na uwadze, a także uwzględniając okoliczność, iż przepisy Ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazują na szczególny moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania usług, w ocenie Spółki, zastosowanie znajdywać powinny reguły ogólne, tj. odnoszące się do podmiotów wykonujących daną usługę. Mając na uwadze, iż okoliczność świadczenia (odsprzedaży) przez Spółkę usługi potwierdzana będzie fakturą w pierwszej kolejności, w ocenie Spółki, zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 4 Ustawy o podatku od towarów i usług, który wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje w momencie wystawienia faktury, nie później jednak niż 7 dni od momentu wykonania usługi.

W ocenie Spółki, powyższą regulację w odniesieniu do refakturowania, należy interpretować w ten sposób, że obowiązek podatkowy powinien powstawać w momencie wystawienia przez Spółkę refaktury, nie później niż 7 dni od wykonania usługi. Z kolei moment wykonania usługi należy utożsamiać w przedstawionej sytuacji z momentem otrzymania faktury pierwotnej, ponieważ wtedy następuje wykonanie usługi na rzecz obu stron konsorcjum. Twierdzenie, iż w momencie wykonania usługi pierwotnej, a przed otrzymaniem faktury usługa jest wykonana w stosunku do obu stron umowy byłoby nieuprawnione, ponieważ do momentu otrzymania faktury pierwotnej nie można mówić o wykonaniu świadczenia przez Spółkę na rzecz Przewoźnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie posługują się pojęciem tzw. refakturowania i nie wprowadzają regulacji prawnej dotyczącej tego typu instytucji. Dlatego w tym przypadku należy odnieść się do postanowień Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.). Zgodnie z zapisem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 6 (4) VI Dyrektywy) w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Refakturowanie polega na tym, że podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w "nieprzetworzonym" stanie swojemu kontrahentowi. Podmiot zobowiązany do wykonania usługi zleca jej wykonanie innemu podmiotowi, a kosztami wykonania tej usługi obciąża faktycznego beneficjenta tej usługi.

W praktyce refakturowanie ma miejsce gdy zostaną spełnione poniższe warunki:

* przedmiotem refakturowania są usługi;

* podmiot dokonujący refakturowania nie korzysta lub korzysta tylko w części z refakturowanych usług, korzystającym w całości lub w części jest finalny odbiorca usługi;

* refakturowanie dokonywane jest z zachowaniem stawki podatku z pierwotnej faktury;

* możliwość dokonania refakturowania usług wynika z umowy zawartej pomiędzy kontrahentami.

Refakturowanie dla potrzeb podatku od towarów i usług nie jest zwrotem kosztów jest świadczeniem usług. Dokonujący refakturowania dla celów podatku od towarów i usług jest świadczącym usługę.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ww. ustawy). Z powyższych przepisów wynika zasada ogólna, że obowiązek podatkowy powstaje w dniu wydania towaru lub wykonania usługi, jeżeli dostawa towarów lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone wystawioną fakturą, obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury, ale nie później niż siódmego dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków. Przykładowo zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy w przypadku dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego, świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, z zastrzeżeniem ust. 18, świadczenia usług wymienionych w poz. 138 i poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu świadczenia przedmiotowych usług.

Ustawodawca nie wprowadził szczególnych przepisów, które określałyby moment powstania

obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania usług, dlatego też należy stosować zasady dotyczące świadczenia usług określone w art. 19 ustawy.

Z przedstawionego w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisu zdarzenia przyszłego wynika, że strony umowy postanowiły, że za moment wykonania usługi przez Spółkę na rzecz Przewoźnika uznają moment otrzymania przez Spółkę pierwotnej faktury będącej podstawą refakturowania. Z uwagi na powyższe obowiązek podatkowy w przypadku refakturowania usług przez Spółkę na rzecz Przewoźnika powstanie w dniu wystawienia przez Spółkę refaktury, nie później niż siódmego dnia licząc od dnia wykonania usługi.

W odniesieniu do refakturowania usług dla których ustawodawca określił szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, wymienionych w art. 19 ust. 13 ustawy, obowiązek podatkowy powstanie na zasadach określonych w tym przepisie, przy spełnieniu warunków w nim określonych.

Biorąc pod uwagę treść złożonego wniosku oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2008 r. jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock