IPPP1-443-1393/08-4/RK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2008 r. (data wpływu 21 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek (uzupełniony w dniu 21 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 1999 r. jest trzyosobową spółką cywilną zajmującą się wykonywaniem protez zębowych (PKWiU 33.10.17) na zlecenie lekarzy dentystów. Każdy ze wspólników posiada uprawnienia do wykonywania zawodu-technik dentystyczny i wykonuje tę działalność osobiście w tej Spółce. Spółka obecnie zatrudnia dwóch techników dentystycznych na umowę o pracę.

Do końca 2007 r. produkcja protez była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 7%, zgodnie z poz. 101 załącznika nr 3 do ustawy. Z dniem 1 stycznia 2008 r. regulacją zawartą w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawa protez dentystycznych z sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych zostały zwolnione od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wskazuje, iż Spółka świadczy usługi z zakresu techniki dentystycznej sklasyfikowane pod nr PKWiU 33.10.17.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy technik dentystyczny będący wspólnikiem w spółce cywilnej, świadczący usługi z zakresu techniki dentystycznej, może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka cywilna powinna być zwolniona z podatku VAT tak samo jak jednoosobowa działalność świadcząca te same usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Co do zasady stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Na podstawie art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382), został znowelizowany art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w ten sposób, że dodany został pkt 14 zgodnie z którym, zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

Z literalnej wykładni cytowanego wyżej przepisu wynika, że zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do dostaw i usług świadczonych przez osoby fizyczne, które są dentystami lub technikami dentystycznymi i mają uprawnienia do wykonywania zawodu. Zatem, w przypadku gdy powyższe dostawy lub usługi dokonywane (wykonywane) są przez Spółkę, której wspólnikami lub pracownikami są technicy dentystyczni, to Spółka w tym zakresie nie może stosować zwolnienia od podatku.

Stosowanie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Wśród towarów opodatkowanych powyższą stawką podatku, pod pozycją 101 załącznika nr 3 do ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 33.10.17 - sztuczne stawy; przyrządy, aparaty i protezy ortopedyczne; sztuczne zęby; protezy dentystyczne; protezy innych części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane - z wyłączeniem sztucznych zębów i protez dentystycznych.

Powyższy zapis oznacza, iż z dniem 1 stycznia 2008 r. sztuczne zęby i protezy dentystyczne zostały wyłączone z opodatkowania obniżoną do 7% stawką podatku od towarów i usług. W konsekwencji, od dnia 1 stycznia 2008 r., usługi wytwarzania oraz dostawa sztucznych zębów i protez dentystycznych podlegają opodatkowaniu stawką podstawową podatku VAT, tj. 22% (stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy).

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, z 7% stawki podatku korzystają - bez względu na symbol PKWiU - wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika - poz. 106 załącznika nr 3 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka cywilna w ramach wykonywanej działalności świadczy usługi z zakresu techniki dentystycznej sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 33.10.17. Każdy ze wspólników posiada uprawnienia do wykonywania zawodu-technik dentystyczny i wykonuje tę działalność osobiście w tej Spółce.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, iż Spółka w zakresie wykonywanej działalności nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy. Powyższe zwolnienie ma bowiem zastosowanie wyłącznie do usług świadczonych przez osoby fizyczne, które są dentystami lub technikami dentystycznymi i mają uprawnienia do wykonywania zawodu. Należy bowiem zauważyć, że spółka cywilna jako podmiot gospodarczy nie posiada uprawnień "technika dentystycznego". Uprawnienia takie, będące potwierdzeniem posiadania konkretnych umiejętności, mogą być przyznane wyłącznie personalnie konkretnej osobie fizycznej. A zatem tylko i wyłącznie usługi świadczone przez osoby fizyczne posiadające uprawnienia technika dentystycznego w ramach wykonywania ich zawodu, objęte będą zwolnieniem o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT.

Tym samym za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wspólników Spółki Cywilnej, iż jako technicy dentystyczni, wykonujący swój zawód podlegają zwolnieniu z podatku z podatku VAT bez względu na to, w jakiej formie prowadzą działalność gospodarczą.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdza się, iż Spółka w zakresie wykonywanej działalności nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT. W związku z powyższym, świadczone przez Spółkę usługi w zakresie wyrobu protez podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%, chyba że wyroby te są wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych i wówczas dostawa ich podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku.

Należy wskazać, iż obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania sprzedawanego towaru lub świadczonej usługi do właściwego symbolu statystycznego spoczywa wyłącznie na wykonawcy usługi lub sprzedawcy towaru, która to klasyfikacja jest niezbędna przy wystawianiu faktur. Organy podatkowe nie dysponują uprawnieniami w tym zakresie. W przypadku trudności z zaklasyfikowaniem danego towaru lub usługi - należy zwrócić się do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.