IPPP1/443-1366/08-4/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2008 r. (data wpływu 17 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o. (dalej zwana "Spółką") prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług budowlanych. Spółka świadczy kompleksowe usługi polegające na generalnym wykonawstwie mieszkalnych budynków wielorodzinnych (pojedynczych budynków lub zespołów budynków) wraz z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi. Ponadto, w związku z realizowanymi projektami, Spółka świadczy usługi w zakresie budowy form drobnej architektury oraz zagospodarowania terenu wokoło budowanych budynków wielorodzinnych (dalej łącznie "projekty budowlane").

W skład realizowanych projektów budowlanych wchodzą następujące elementy:

Dodatkowo, realizacja projektu budowlanego może obejmować następujące pozycje:

Postanowienia umów, w których Spółka występuje jako generalny wykonawca dzielą wynagrodzenie za poszczególne prace wykonywane w ramach realizowanego projektu budowlanego wg tabeli podziału ceny ryczałtowej. Podział prac budowlanych, zgodnie z umową, wynika z przyjętej w branży praktyki, a ceny są rezultatem negocjacji prowadzonych przez Spółkę z inwestorem. Ze względu na przyjętą w branży praktykę zastosowany podział prac posiada kompleksowy charakter, tzn. wyszczególnione w tabeli podziału ceny

ryczałtowej pozycje obejmują np. prace zarówno związane z wybudowaniem lokali mieszkalnych jak i użytkowych (np. tynki wewnętrzne) znajdujących się w tym samym budynku, lub też budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (budki strażnicze).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż w świetle art. 29 ustawy o VAT, Spółka ma prawo ustalić podstawę opodatkowania podatkiem VAT prac budowlanych, których wykonanie będzie opodatkowane stawką 7% oraz podstawę opodatkowania podatkiem VAT prac budowlanych, których wykonanie będzie opodatkowane stawką VAT 22%, alokując ustaloną cenę na poszczególne prace budowlane dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT na podstawie wartości kosztorysowej.

Zdaniem Wnioskodawcy

W świetle art. 29 ustawy o VAT, Spółka ma prawo ustalić podstawę opodatkowania podatkiem VAT prac budowlanych, których wykonanie będzie opodatkowane stawką 7% oraz podstawę opodatkowania podatkiem VAT prac budowlanych, których wykonanie będzie opodatkowane stawką VAT 22%, alokując ustaloną cenę na poszczególne prace budowlane dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT na podstawie wartości kosztorysowej.

Zdaniem Spółki, gdy przyjęty podział ceny ryczałtowej nie umożliwia wyodrębnienia usług związanych ze świadczeniem usług podlegających opodatkowaniu wg stawki 7% lub 22% (np. garażu stanowiącego odrębny budynek, budynku budki strażniczej) lub infrastruktury towarzyszącej, Spółka powinna zastosować klucz wynikający z kosztorysu zawartego w dokumentacji projektowej, gdyż jest to najbardziej rzetelna metoda pozwalająca ustalić wartości usług podlegających opodatkowaniu wg stawki VAT 7% lub 22%.

Ustawa VAT nie wskazuje sposobu wydzielania z podstawy opodatkowania tej części wykonywanych usług budowlanych, które dotyczą budynków mieszkalnych i infrastruktury towarzyszącej, w przypadku, gdy cena za wykonanie tych usług została ustalona łącznie. Zdaniem Spółki, w przypadku, gdy przepisy prawa podatkowego nie wskazują, jaką metodę należy zastosować, należy zastosować taką metodę, która w najbardziej racjonalny sposób pozwoli na ustalenie wartości usług budowlanych dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Zdaniem Spółki, należy oprzeć się na metodzie opartej na wartości kosztorysowej poszczególnych usług zawartej w projekcie, gdyż np. metoda proporcjonalnego wyliczenia wartości usług (wg powierzchni) może prowadzić do błędnego określenia tej podstawy.

W sytuacji, gdy cena za usługi w umowie jest ustalona w sposób ryczałtowy, oraz jednocześnie załącznik do umowy zawiera wyłącznie podział ceny na stałe elementy związane z procesem budowy budynku mieszkalnego, ustalenie dla celów podatku VAT podstawy opodatkowania w sposób opisany powyżej, jest zdaniem Spółki najbardziej właściwy.

Spółka podkreśla, iż zasady ustalania podstawy opodatkowania w przypadku opisanego stanu faktycznego znajdują swoje odzwierciedlenie również w piśmie Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2006 r. (Sygn. PP1-811/73/2006/JW/189).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur - na mocy dyspozycji ust. 8 pkt 1 wskazanego artykułu - określone zostały w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.). W treści § 13 powołanego rozporządzenia zawarto ogólne zasady dotyczące terminu wystawiania faktur. Zgodnie z zapisem ust. 1 tego paragrafu, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i 15.

Od tych ogólnych zasad przewidziano pewne odstępstwa. I tak w § 15 ust. 1 ww. rozporządzenia postanowiono, iż m.in. w przypadku usług budowlanych i budowlano - montażowych, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do usług budowlanych i budowlano - montażowych określony został w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) cyt. ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego artykułu obowiązek podatkowy dla powyższych usług powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia ich wykonania. Przepis ten - w myśl art. 19 ust. 14 ustawy o VAT - stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo - odbiorczych.

Z przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zamierza wybudować budynek mieszkalny wraz z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi. W ramach realizowanej inwestycji zajmie się także budową form drobnej architektury oraz zagospodarowaniem terenu wokół budowanych budynków wielorodzinnych. Postanowienia umów dzielą wynagrodzenie Spółki za poszczególne prace wykonywane w ramach realizowanego projektu budowlanego wg tabeli podziału ceny ryczałtowej. Ze względu na przyjętą w branży praktykę zastosowany podział prac posiada kompleksowy charakter, tzn. wyszczególnione w tabeli podziału ceny ryczałtowej pozycje obejmują np. prace zarówno związane z wybudowaniem lokali mieszkalnych jak i użytkowych znajdujących się w tym samym budynku, lub też budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (budki strażnicze).

Udokumentowaniem świadczonych usług i jednocześnie podstawą do rozliczeń pomiędzy stronami jest faktura VAT. W przypadku usług budowlanych lub budowlano montażowych "wykonanie usługi" powszechnie rozumie się jako odbiór techniczny robót, potwierdzony stosownym protokołem zdawczo - odbiorczym, celem którego jest stwierdzenie stanu faktycznego, jaki istnieje w czasie przekazania obiektu budowlanego jednej stronie przez drugą. Protokół zawiera ustalenia dotyczące zgodności wykonania obiektu budowlanego z zatwierdzonym projektem budowlanym i innymi warunkami określonymi w pozwoleniu na budowę.

Odnosząc wskazane regulacje prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sytuacji ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT prac budowlanych, których wykonanie opodatkowane będzie stawką 7% oraz prac budowlanych, których wykonanie opodatkowane będzie stawką 22% winno odbyć się na podstawie ww. protokołów zdawczo - odbiorczych, nie zaś - jak wskazał Wnioskodawca - na podstawie wartości kosztorysowej. Dokumentacja projektowa i kosztorysowa, na której zamierza oprzeć się Spółka przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem VAT nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem służy do wyodrębnienia wartości infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu oraz wartości infrastruktury towarzyszącej pozostałemu budownictwu.

Jednocześnie, tut. Organ nadmienia, iż w myśl art. 3 ust. 2 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. W związku z powyższym tutejszy Organ nie jest uprawniony do oceny umów cywilnoprawnych, nie regulują tej kwestii przepisy podatkowe, lecz przepisy kodeksu cywilnego. W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw Finansów Publicznych oraz upoważniony przez niego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie ma uprawnień do interpretowania przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego oraz ustaleń zawieranych pomiędzy stronami ww. umowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.