IPPP1-443-1317/08-2/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2008 r. (data wpływu 10 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia budynku i prawa użytkowania wieczystego gruntu, połączona z przeniesieniem praw i obowiązków związanych z budynkiem - jest prawidłowe.

W dniu 10 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia budynku i prawa użytkowania wieczystego gruntu, połączona z przeniesieniem praw i obowiązków związanych z budynkiem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o., osoba prawna, zamierza zbyć budynek położny na działce. Spółka nabyła go wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu na mocy umowy zawartej 31 maja 2004 r..

Przedmiotowy budynek został wybudowany przed 1945 rokiem. Od powyższej transakcji nabycia nieruchomości uiszczony został podatek od czynności cywilnoprawnych (transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych oraz w trakcie jego użytkowania Spółka poniosła wydatki na ulepszenie budynku (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), których wartość na dzień 31 grudnia 2007 r., wyniosła 3.748.525,62 złotych co stanowiło 53,32% wartości początkowej budynku. Sprzedawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od powyższych wydatków. Obecnie Spółka zamierza dokonać transakcji sprzedaży należącego do niego budynku wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajduje się budynek. W związku z transakcją sprzedaży, przeniesione na nabywcę zostaną niektóre prawa i obowiązki związane z budynkiem, w tym m.in. pozwolenie budowlane (w trybie przewidzianym przepisami prawa budowlanego a przeniesienie decyzji administracyjnej), gwarancje dotyczące prac budowlanych wykonanych na podstawie zawartych przez Wnioskodawcę umów generalnego wykonawstwa (same umowy nie będą przedmiotem sprzedaży/cesji). Umowy zawarte z podmiotami świadczącymi usługi na rzecz Spółki, w tym z dostawcami mediów, zostaną rozwiązane. Prawa i obowiązki z nimi związane nie zostaną przeniesione na nabywcę. Przedmiotem transakcji pomiędzy nabywcą a Spółką nie będą natomiast środki pieniężne należące do przedsiębiorstwa Sprzedawcy oraz nazwy tego przedsiębiorstwa. Ponadto, w związku z omawianą transakcją, Spółka nie będzie przekazywać nabywcy ksiąg oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka nie zatrudnia pracowników i w rezultacie kwestie pracownicze pozostają poza zakresem przedmiotowej transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) o podatku od towarów i usług przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Co prawda ustawa VAT nie określa definicji pojęcia przedsiębiorstwa, jednakże przedmiotową definicję zawiera art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej "k.c."), zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Przedsiębiorstwem jest więc wyżej określony zbiór składników, przy czym należy mieć na uwadze, iż nie jest to katalog zamknięty. W myśl art. 562 k.c. czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że dopuszczalne są sytuacje, w których pewne elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. W przypadku wyłączenia od zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa jak np. nazwa, prawa autorskie, tajemnice przedsiębiorstwa, środki pieniężne, patenty, koncesje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności należy mówić o sprzedaży sumy składników majątkowych, a nie o sprzedaży przedsiębiorstwa.

Jak z powyższego wynika, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest to, że są one własnością jednego podmiotu.

Aby można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa musi nastąpić przeniesienie wszelkich składników niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych danego przedsiębiorstwa. O tym czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją sprzedaży, a ocena ta powinna być przeprowadzona przede wszystkim z punktu widzenia sprzedawcy. W cytowanym wyżej przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT sformułowanie "zbycie przedsiębiorstwa" odnosi się do formy organizacyjnej związanej z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa istniejącego w chwili sprzedaży. W omawianym przypadku przedmiotem sprzedaży będą:

* budynek,

* użytkowanie wieczyste gruntu,

* gwarancje dotyczące prac budowlanych wykonanych na podstawie zawartych przez Sprzedawcę umów generalnego wykonawstwa (same umowy nie będą przedmiotem sprzedaży),

* pozwolenie budowlane (przy czym pozwolenie to nie przejdzie na Spółkę w ramach umowy sprzedaży, lecz w trybie przewidzianym przepisami prawa budowlanego - przeniesienie decyzji administracyjnej).

Jednocześnie na nabywcę nie przejdą:

* księgi rachunkowe przedsiębiorstwa Sprzedawcy,

* środki pieniężne, nazwa przedsiębiorstwa,

* umowy zawarte z dostawcami mediów związane z utrzymaniem przedmiotowego budynku - umowy te zostaną rozwiązane przez Spółkę.

Z powyższego wynika, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy VAT na mocy, którego wyłączono stosowanie przepisów tej ustawy w odniesieniu do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. W analizowanej sprawie nie mamy, bowiem do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa, lecz jedynie składników majątkowych tj. budynku, praw i użytkowania wieczystego gruntu oraz praw i obowiązków związanych z budynkiem. O przeniesieniu na nabywcę przedsiębiorstwa można mówić dopiero wtedy, gdy zbyciem jest objęty istotny zespół składników, w tym indywidualizujący przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa) lub stanowiący warunek sine qua non prowadzenia działalności gospodarczej (księgi rachunkowe, środki pieniężne).

W omawianym stanie faktycznym nie dojdzie do przeniesienia na nabywcę ani nazwy przedsiębiorstwa, ani ksiąg rachunkowych. Co więcej, w majątku Spółki pozostaną środki na rachunkach bankowych, a na nabywcę nie przejdą prawa wynikające z umów o dostawę mediów związanych z utrzymaniem budynku. Wszystkie wymienione elementy, wchodzą obecnie w skład przedsiębiorstwa Spółki. Skoro więc, na mocy porozumienia z nabywcą zostaną one wyłączone z transakcji zbycia, to de facto nie dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa, a jedynie jego składników, które w chwili dokonania transakcji nie mogłyby tworzyć samodzielnie przedsiębiorstwa.

Nie ma jednocześnie znaczenia fakt, iż przedmiotowe nieruchomości (budynek wraz z gruntem) będą mogły (w połączeniu z pozostałymi elementami koniecznymi do funkcjonowania przedsiębiorstwa, pod warunkiem zapewnienia takich elementów przez Wnioskodawcę) w przyszłości stanowić odrębne przedsiębiorstwo, ponieważ w momencie sprzedaży będą stanowić jedynie składniki majątkowe przedsiębiorstwa Spółki. Zgodnie, bowiem z tezą Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. (I CKN 850/98) "strony mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować, co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa". Do takich składników z pewnością należy zaliczyć księgi rachunkowe, środki na rachunku bankowym, nazwę przedsiębiorstwa czy umowy związane z eksploatacją budynku. Bez nich, bowiem właściciel nieruchomości nie może prowadzić działalności gospodarczej w formie przedsiębiorstwa. Nie ma też znaczenia to, że nieruchomości, które będą przedmiotem umowy pomiędzy nabywcą a Sprzedawcą stanowią zasadniczą część majątku Spółki. Nie są one bowiem tożsame z "przedsiębiorstwem". Zdaniem NSA "Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpi jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbyci musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym." (teza wyroku NSA z dnia 6 października 1995 r., SA/Gd 1959/94). Powyższe stanowisko znajduje poparcie w licznych interpretacjach organów skarbowych w tym w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 10 listopada 2005 r. (1471/NTR2/443-467/05/MP), w którym Naczelnik uznał, że "ze względu na wyłączenie istotnych elementów przedsiębiorstwa, związanych z jego indywidualizacją, czy prowadzeniem działalności (tj. nazwa przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe, wierzytelności inne niż wynikające z umów najmu), przedstawiona czynność prawna nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa" i w konsekwencji nie podlega wyłączeniu z zakresu opodatkowania VAT.

Podobne stanowisko zostało również wyrażone w interpretacjach Naczelnika Pomorskiego urzędu Skarbowego z dnia 27 czerwca 2006 r. (VI/443-114/06/JW), Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 16 września 2005 r. (1472/RPP1/443-514/05/RO) oraz Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 16 września 2005 r. (1472/RPP1/443-515/05/RO).

Ad. 2. Odnosząc się do kwestii zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego, w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT zdaniem Spółki nie zostaną spełnione warunki przewidziane w przepisach ustawy konieczne do jego zastosowania. Na gruncie przepisów ustawy VAT dostawa towarów używanych jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli, w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 43 ust. 2 pkt 1 budynek należy zakwalifikować jako używany, jeżeli od końca roku, w którym zakończono jego budowę, minęło co najmniej 5 lat. Jednocześnie, zwolnienia przewidzianego w art. 43 usta 1 pkt 2 nie stosuje się w przypadku spełnienia przesłanek negatywnych przewidzianych w ust. 6 cytowanego artykułu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że choć minęło ponad 5 lat od końca roku, w którym zakończono budowę budynku (budowa ukończona przed 1945 rokiem) oraz, że w stosunku do tego budynku Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (transakcja nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych), zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 nie znajdzie zastosowania. Zgodnie, bowiem z art. 43 ust. 6: "Zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 tego artykułu, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

Zgodnie z opisanym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym, na dzień 31 grudnia 2007 r., wartość ulepszeń (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) dokonanych przez Sprzedawcę przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych lub w trakcie jego użytkowania wyniosła 3.748.525,62 złotych co stanowiło 53,32% wartości początkowej budynku. Jednocześnie, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od powyższych wydatków, zaś budynek w momencie jego zbycia na rzecz nabywcy będzie użytkowany przez nabywcę w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT przez okres krótszy niż 5 lat (Wnioskodawca nabył budynek w 2004 r., zaś zbycie nastąpi przed zakończeniem 2008 r.).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT i planowana transakcja nabycia przez Spółkę budynku wraz z użytkowaniem wieczystym gruntu będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

W związku z powyżej przedstawionym stanowiskiem i stanem faktycznym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.