IPPP1-443-1313/08-3/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki. przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2008 r. (data wpływu 10 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłacone premie pieniężne - jest prawidłowe.

W dniu 10 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłacone premie pieniężne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

1.1 Bonusy wypłacane podmiotom krajowym.

A. dalej jako: Spółka prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji produktów kosmetycznych. W ramach współpracy handlowo - dystrybucyjnej, Spółka dokonuje dostaw swoich produktów na rzecz krajowego kontrahenta (dalej jako: "Odbiorca" lub."Partner").

Na podstawie stosownych porozumień, zawieranych w formie pisemnych umów lub aneksów do umów handlowo - dystrybucyjnych, jak również w drodze innych ustaleń handlowych (w tym ustnych porozumień), strony wprowadziły mechanizmy handlowe, na podstawie których Spółka jest zobowiązana do wypłaty Odbiorcom określonych kwot pieniężnych (nazywanych m.in. jako premie pieniężne, bonusy, wynagrodzenia za dokonywane przez Odbiorców czynności), po ziszczeniu się określonych warunków, wskutek wystąpienia określonych zdarzeń lub w zamian za określone zachowanie po stronie Odbiorcy.

W ramach bieżącej współpracy handlowo - dystrybucyjnej, Spółka dokonuje na rzecz Odbiorców płatności wymienione poniżej:

(1) Premia od obrotów

Na podstawie porozumień handlowych, C. zobowiązuje się do przyznania Odbiorcom premii pieniężnej z tytułu zrealizowania przez Odbiorcę w danym okresie rozliczeniowym (miesiąc, kwartał, rok kalendarzowy) określonego poziomu obrotów wszystkimi lub określonymi towarami Spółki. Płatność ta może mieć postać tzw. premii "warunkowej", która jest należna pod warunkiem osiągnięcia określonego poziomu obrotów w danym okresie (należność wymagalna po przekroczeniu omawianego poziomu obrotów), lub tzw. premii "bezwarunkowej" - wówczas płatność jest dokonywana niezależnie od tego, czy dany poziom obrotów zostanie zrealizowany w określonym przedziale czasowym. Wysokość wypłacanych przez Spółkę kwot jest ściśle uzależniona od wartości obrotów towarami C. zrealizowanej przez Odbiorców w przyjętym okresie rozliczeniowym i stanowi określony procent wartości netto tych obrotów, przy czym procent ten może mieć wartość stałą lub zmienną (narastającą) uzależnioną od stopnia realizacji określonego celu zakupowego przez Odbiorców w danym okresie (tzw. premia progowa").

(2) Wynagrodzenie premiowe za działania marketingowe.

Spółka dokonuje płatności na rzecz Odbiorców w zamian za przeprowadzenie określonych działań promocyjnych i reklamowych, których przedmiotem są produkty oferowane przez Spółkę. W ramach tych działań Odbiorcy podejmują czynności polegające w szczególności na:

* objęciu produktów C. programem lojalnościowym adresowanym do ostatecznych klientów;

* zamieszczeniu produktów C. w materiałach promocyjnych Odbiorcy, standardowych i specjalnych;

* dystrybucji materiałów reklamowych dostarczonych przez C.;

* czynnej promocji produktów C. w punktach dystrybucji z udziałem hostess;

* ekspozycji produktów C. w szczególnym miejscu i w szczególny sposób;

* okolicznościowych akcjach promocyjnych;

* promocji marki C.;

* ogólnokrajowej akcji promocyjnej;

* działaniach promocyjnych na rzecz nowego produktu.

Wysokość wynagrodzeń wypłacanych z powyższych tytułów jest ściśle uzależniona od wielkości obrotów towarami C. zrealizowanych przez Odbiorców w przyjętym okresie rozliczeniowym.

(3) Premia logistyczna.

Spółka wypłaca niektórym swoim Odbiorcom dodatkowe wynagrodzenie za możliwość dostarczania przez C. produktów nie bezpośrednio do poszczególnych placówek handlu detalicznego Odbiorcy rozproszonych na terytorium Polski, lecz do jednego, określonego magazynu centralnego Partnera. Świadczenie będące ekwiwalentem tej płatności obejmuje również dodatkowo organizację przez Odbiorców dalszej dystrybucji towarów C. z magazynu centralnego do poszczególnych placówek handlu detalicznego w ramach sieci handlowej Odbiorcy. Wysokość udzielanej gratyfikacji pieniężnej uzależniona jest od wartości obrotów towarami Spółki dokonywanych przez Odbiorcę w danym okresie rozliczeniowym.

(4) Prowizja za pośrednictwo.

Spółka wypłaca niektórym swoim Odbiorcom dodatkowe wynagrodzenie z tytułu pośredniczenia w koordynacji działań sieci sklepów rozprowadzających produkty C. Wartość usługi Odbiorcy określana jest jako procent kwoty stanowiącej wartość obrotów produktami C. przez całą sieć sklepów koordynowanych przez Odbiorcę w określonym przedziale czasowym.

(5) Wynagrodzenie za składanie zamówień drogą elektroniczną.

Spółka wypłaca niektórym swoim Odbiorcom wynagrodzenie z tytułu składania zamówień na zakup towarów drogą elektroniczną (wynagrodzenia mogą być bowiem składane drogą elektroniczną, papierową lub ustną). Wynagrodzenie za usługę Odbiorcy określane jest kwotowo i wypłacane za ustalony okres (rok).

1.2 Bonus wypłacany podmiotowi zagranicznemu.

Na podstawie stosownych porozumień zawartych na szczeblu międzynarodowym pomiędzy spółką C. z siedzibą we Francji (tj. centralę grupy C.) a spółkami-matkami dwóch Odbiorców, Spółka jest obciążana przez C. Francja z tytułu tzw. bonusu międzynarodowego.

Bonus ten jest wynikiem dokonywanych na szczeblu międzynarodowym (pomiędzy C. France a spółkami-matkami Odbiorców) rozliczeń uwzględniających określony procent od osiągniętych przez Odbiorców obrotów z tytułu dokonanych zakupów towarów od Spółki.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, C. France obciąża Spółkę częścią premii pieniężnej wypłacanej przez C. France na rzecz spółki-matki Odbiorów Spółki.

Przedstawione powyżej premie pieniężne i bonusy były przyznawane przez Spółkę w przeszłości, są przyznawane obecnie oraz będą przyznawane w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

* czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Odbiorców w celu udokumentowania usługi świadczonej w zamian za przyznane wynagrodzenie, o którym mowa w pkt 1.1 1 - 5 stanu faktycznego, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie.

* czy dla określenia prawa Spółki do odliczenia podatku VAT nie będzie znajdował zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadkach opisanych w pkt 1.1, 1 - 5 powyższego stanu faktycznego ma miejsce świadczenie usług przez Odbiorców na rzecz C. Spółka stoi na stanowisku, iż przysługuje jej prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z opisanych wyżej faktur wystawionych przez Odbiorców. W opinii Spółki, przepis art. 88 w ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie znajduje w przedmiotowej kwestii zastosowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyjątek od powyższej zasady zawiera m.in. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle powyższych przepisów, aby stwierdzić, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z wystawianych przez Partnerów faktur dokumentujących płatności opisane w pkt 1.1 1-5 stanu faktycznego, zdaniem Spółki należy ustalić, czy premie pieniężne przyznawane przez Spółkę stanowią odpłatność za wykonywane przez Odbiorców usługi, podlegające opodatkowaniu VAT.

Wątpliwości w powyższym zakresie powstały po stronie Spółki w związku ze:

* stanowiskiem niektórych sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. I FSK 94/06, wyrok WSA z dnia 22 maja 2007 r. sygn. III SA/Wa 4080/06), zgodnie z którymi premie przyznawane z tytułu i pod warunkiem wykonania przez beneficjenta określonej ilości transakcji zakupu nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług;

* odmiennym od powyższego stanowiskiem większości polskich organów podatkowych w omawianym zakresie, odzwierciedlającym stanowisko Ministra Finansów wyrażone w pismach z dnia 17 września 2004 r. (sygn.PP3-0602-774/2004/AP/9065 BM6), z dnia 30 grudnia 2004 r. (sygn. PP3-812-1222/2004/AP/4026) oraz z dnia 28 grudnia 2007 r. (sygn. PT3/0602/34/599/LBE/07/MB7-16001); zgodnie z tym stanowiskiem, omawiane premie pieniężne należy w określonych przypadkach traktować jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez beneficjenta premii;

* znowelizowanym (począwszy od dnia 1 stycznia 2008 r.) przepisem art. 88 w ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, który nie przyznaje podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej czynność, która nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku VAT.

Biorąc pod uwagę konkluzje przedstawione w powyższej części wniosku, nie ulega wątpliwości, że w zamian za premie pieniężne, wskazane w pkt 1.1. 1-5 stanu faktycznego, Odbiorcy świadczą na rzecz Spółki usługi, które powinny być udokumentowane fakturami VAT na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na wspomnianych fakturach Odbiorców, na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 i następnych ustawy o VAT. W szczególności, dla określenia zakresu wspomnianego prawa Spółki nie będzie znajdował zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Regulacja ta dotyczy bowiem tych faktur VAT, które dokumentują czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT lub zwolnione z opodatkowania tym podatkiem, co nie ma miejsca w przypadkach wymienionych w stanie faktycznym, które są przedmiotem niniejszego wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast zgodnie z uregulowaniami art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach, otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, iż realizacja prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest obostrzona pewnymi ograniczeniami. Treść art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy wskazuje, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Ponadto uregulowania art. 88 ust. 3a cyt. ustawy wskazują przypadki, w których otrzymane przez podatnika faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że pomiędzy Spółką a siecią Odbiorców towarów istnieją uzgodnienia, na podstawie których, w przypadku określonych czynności wykonanych przez Odbiorców lub zobowiązania do określonego zachowania, jest ona zobowiązana do wypłaty premii pieniężnej. Wypłacana w ten sposób premia nie jest związana z żadną konkretną dostawą i nie ma charakteru dobrowolnego, jest bowiem uzależniona od konkretnego zachowania nabywców. Wypłacana premia stanowi rodzaj wynagrodzenia dla Odbiorców za świadczone na rzecz Spółki usługi. Zatem, pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Otrzymanie przez Odbiorców premii pieniężnej powinno zostać udokumentowane fakturami VAT, które będą stanowić dla Wnioskodawcy podstawę obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy, przy uwzględnieniu ograniczeń wynikających z przepisów art. 88 cyt. ustawy. Natomiast art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania.

Jednocześnie organ podatkowy zauważa, iż powołane przez Spółkę wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach podatnika, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie mogą mieć one zastosowania w przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.