IPPP1-443-1306/08-2/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2008 r. (data wpływu 8 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na roboty budowlano - montażowe w budynkach mieszkalnych, wykonywanych również przez podwykonawców, roboty związane z adaptacją kamienicy na hotel oraz roboty związane z małą architekturą - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na roboty budowlano - montażowe w budynkach mieszkalnych, wykonywanych również przez podwykonawców, na roboty związane z adaptacją kamienicy na hotel oraz na roboty związane z małą architekturą.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest generalnym wykonawcą obiektów budownictwa mieszkaniowego. W ramach zawartych umów z inwestorami wykonuje roboty budowlano - montażowe i remonty budynków mieszkalnych. Obiekty wykonywane są wraz z instalacjami wewnętrznymi i sieciami zewnętrznymi oraz małą architekturą (drogi, chodniki, parkingi, zieleń, oświetlenie terenu, place zabaw, śmietniki itp.). Realizowane budynki zgodnie z PKOB sklasyfikowane są do działu 11, gdyż co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej będzie wykorzystywana na cele mieszkaniowe.

W budynkach tych oprócz mieszkań i pomieszczeń technicznych znajdują się również pomieszczenia na lokale użytkowe, garaże i hostel. Wykonanie części robót zlecamy podwykonawcom. Na roboty budowlano-instalacyjne związane z adaptacją kamienicy na hostel zawarta została odrębna umowa wykraczająca poza zakres rzeczowy umowy podstawowej dotyczącej całego obiektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Jaką stawką podatku od towarów usług należy opodatkować:

Zdaniem wnioskodawcy jeżeli roboty budowlano - montażowe oraz remonty wraz z instalacjami wewnętrznymi dotyczą budowy budynku mieszkalnego sklasyfikowanego zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych do działu 11, to cały zakres rzeczowy tych robót winien być opodatkowany obniżoną 7% stawką podatku od towarów i usług, niezależnie od tego czy w budowanym lub remontowanym obiekcie będą również pomieszczenia na lokale użytkowe, garaże i hostel.

Taką samą stawką podatku VAT, chociażby ze względu na "potokowy" charakter tego podatku, winny być opodatkowane powyższe roboty wykonywane przez podwykonawców na rzecz generalnego wykonawcy, bez względu na zakres rzeczowy tych robót (roboty wykonywane: wyłącznie w części mieszkalnej, w części mieszkalnej i pomieszczeniach przeznaczonych na lokale użytkowe, garaże i hostel, wyłącznie w pomieszczeniach przeznaczonych na lokale użytkowe, garaże i hostel).

W odniesieniu do robót adaptacyjnych dotyczących hostelu objętych odrębną umową także należy stosować obniżoną stawkę podatku VAT ze względu na jego zlokalizowanie w obiekcie budownictwa mieszkaniowego. Sieci zewnętrzne oraz mała architektura związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego od 1 stycznia 2008 r. objęte są 22% stawką podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r.) wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W myśl art. 41 ust. 12 i ust. 12a ww. ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 12 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumieć należy budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Na podstawie zapisu art. 41 ust. 12b, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Natomiast, stosownie do art. 41 ust. 12c w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z powyższego wynika, że o możliwości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Ponadto, zgodnie z treścią § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.) obowiązującego od dnia 1 stycznia 2008 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Odnosząc wskazane regulacje prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż od dnia 1 stycznia 2008 r., zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 5 ust. 1a) cyt. rozporządzenia Ministra Finansów, 7% stawkę podatku od towarów i usług, winno stosować się w odniesieniu do robót budowlanych dotyczących budowy obiektów budownictwa mieszkaniowego (wykonywanych w tych obiektach jako całości), z wyłączeniem robót dotyczących tylko lokali użytkowych znajdujących się w tych obiektach.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca jako generalny wykonawca wykonuje roboty budowlano - montażowe oraz remonty budynków mieszkalnych (PKOB 11). Mając na uwadze powyższe przepisy stwierdzić należy, w odniesieniu do robót budowlano - montażowych, iż jeżeli roboty te dotyczą budowy budynku mieszkalnego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11, to cały zakres tych robót opodatkowany jest stawką podatku VAT 7%, niezależnie od tego, czy w budynku tym są również pomieszczenia użytkowe. Warunkiem jest aby umowa dotycząca ww. prac zawarta była na realizację budynku jako całości.

Jeżeli generalny wykonawca zawarł z inwestorem umowę na realizację budynku (PKOB 11) jako całości i korzysta z usług podwykonawców to stawką 7% objęte są roboty budowlano - montażowe wykonywane w tym budynku zarówno przez generalnego wykonawcę jak i przez podwykonawców na jego rzecz. Stawka podatku dotyczy bowiem przedmiotu całej inwestycji realizowanej przez generalnego wykonawcę (wzniesienie budynku). Jeżeli jednak generalny wykonawca podjąłby się wykonania osobnej roboty budowlano - montażowej (na podstawie odrębnej umowy) wykonywanej np. w lokalu użytkowym czy garażu, do takiej roboty zastosowanie ma stawka VAT podstawowa 22% zarówno w odniesieniu do wykonawcy generalnego jak i podwykonawców świadczących usługi na jego rzecz.

Powyższe ma również zastosowanie w przypadku robot budowlano - instalacyjnych związanych z adaptacją kamienicy na hostel.

Hostel można zdefiniować jako tanie miejsce tymczasowego zakwaterowania o standardzie różniącym się od hotelu głównie ilością miejsc w pokojach, łóżkami piętrowymi i współdzieleniem części wyposażenia oraz pomieszczeń przeznaczonych dla gości (np. wspólna kuchnia czy łazienka). Przedmiotowa kamienica po adaptacji na hostel służyć więc będzie funkcjom mieszkalnym. W tym przypadku jednak kwestią rozstrzygającą w zakresie stawki podatku na roboty budowlane będzie klasyfikacja budynku powstałego w wyniku adaptacji. Adaptację budynku należy utożsamiać z budową (w jej wyniku powstanie nowy budynek o określonym przeznaczeniu, zakwalifikowany do odpowiedniego działu PKOB). Cytowany powyżej § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów przewiduje zastosowanie 7% stawki do robót budowlano - montażowych dotyczących budowy obiektów budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11. Zatem, jeśli powstały hostel będzie zaklasyfikowany do działu 11 PKOB i umowa zawarta jest na wykonanie robót budowlano - montażowych w tym budynku jako całości - w takim przypadku stawka 7% znajdzie zastosowanie. Kwestia usług świadczonych przez podwykonawców rozwiązana została powyżej.

Powyższe zasady odnoszą się do budowy budynków mieszkaniowych (obiektów budownictwa mieszkaniowego). Pojęcie "obiektów budownictwa mieszkaniowego" zostało użyte przez ustawodawcę w § 5 ust. 1a) cyt. rozporządzenia stanowiącym o przypadkach zastosowania stawki 7% na roboty budowlano - montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne. Z przepisu tego wynika m.in., że stawkę 7% stosuje się do robót budowlano - montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego z wyłączeniem lokali użytkowych. Z analizy tego przepisu wynika, iż ustawodawca celowo użył wyłączenia lokali użytkowych. Wynikiem tego stawkę 7% stosuje się w odniesieniu do wskazanych robót dotyczących budowy obiektów budownictwa mieszkaniowego (całych budynków mieszkalnych) lub remontów i robót konserwacyjnych części tych obiektów (lokali) z wyłączeniem lokali użytkowych. Z przepisu tego wynika zatem, że zamiarem ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką budowy całych budynków mieszkaniowych oraz prace remontowe i konserwacyjne związane z "częściami" takich budynków (lokalami), z wyłączeniem jednak lokali użytkowych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż o ile remonty będą wykonywane przez wnioskodawcę w lokalach mieszkalnych - stawka 7% będzie stawką obowiązującą. Natomiast remonty wykonywane w lokalach użytkowych podlegają opodatkowaniu według stawki podstawowej 22% podatku od towarów i usług.

Takie same zasady będą obowiązywać w przypadku, gdy remonty i roboty konserwacyjne będą wykonywane przez podwykonawców na rzecz generalnego wykonawcy, a także w odniesieniu do wymienionego w stanie faktycznym hostelu (jeśli będzie on budynkiem mieszkalnym zaklasyfikowanym do działu 11 PKOB).

W odniesieniu do kwestii opodatkowania prac budowlanych związanych z małą architekturą należy wskazać, iż sieci zewnętrzne oraz obiekty małej architektury nie mieszczą się w dziale 11 PKOB, nie stanowią także lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w dziale 12 oraz budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. A więc zgodnie z definicją zawartą w art. 41 pkt 12a ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią one obiektów zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym i nie korzystają z preferencyjnej 7% stawki podatku. Zatem wszystkie wymienione we wniosku roboty dotyczące małej architektury (drogi, chodniki, parkingi, zieleń, oświetlenie terenu, place zabaw, śmietniki) są opodatkowane zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy według stawki podstawowej 22%.

Ponadto nadmienić należy, iż przedmiot zaklasyfikowania budynków wskazanych we wniosku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska odnośnie klasyfikacji przedmiotowych budynku. Tym samym niniejszej odpowiedzi udzielono przy założeniu, że przedstawiona przez Wnioskodawcę klasyfikacja (PKOB 11) jest właściwa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock