IPPP1/443-1302/08-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2008 r. (data wpływu 3 lipca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka T Sp. z o.o. planuje sprzedaż składników majątkowych. Przedmiotem sprzedaży jest niezabudowana nieruchomość rolna stanowiąca własność Spółki, odpowiadająca działce ewidencyjnej o obszarze 0,8944 ha. Wskazana działka położona jest na obszarze, dla którego nie uchwalono miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednakże działka ta wchodzi w skład obrysu zawartego w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta X. W rejestrze gruntów miasta X działka o obszarze 0,8944 ha posiada oznaczenia klasyfikacyjne: - 0.1214 ha (grunty orne), - 0,2368 ha (grunty orne), - 0,0629 ha (pastwiska trwałe) - 0,3527 ha (pastwiska trwale), - 0,0650 ha (pastwiska trwałe), - 0,0556 ha (nieużytki).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości gruntowej rolnej niezabudowanej, dla której nie ma opracowanego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w wypadku gdy działka ta wchodzi w skład obrysu zawartego w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Innymi słowy, zdaniem podatnika sprzedaż nieruchomości gruntowej rolnej niezabudowanej, dla której nie ma opracowanego miejscowego planu przestrzennego zagospodarowania korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług bez względu czy w stosunku do tej nieruchomości zostało opracowane studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Z przedstawionych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że grunty są towarami w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, co powoduje, że ich odpłatna dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże zgodnie z art. 43 przedmiotowej ustawy, ustawodawca przewidział w niektórych przypadkach zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, a mianowicie na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Ze wskazanego uregulowania wynika, że zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT jest dostawa, której przedmiotem są nieruchomości gruntowe (działki) spełniające łącznie następujące warunki:

* są niezabudowane;

* nie są terenami budowlanymi;

* nie stanowią terenów przeznaczonych pod zabudowę.

A zatem tereny spełniające łącznie wszystkie z powyższych warunków korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Należy podkreślić, iż przedmiotowa nieruchomość gruntowa spełnia wyższe przesłanki warunkujące możliwość skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, a mianowicie jest niezabudowana, nie jest terenem budowlanym jak i również nie stanowi terenów przeznaczonych pod budowę. Z uwagi na brak odpowiedniej regulacji na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, która pozwalałaby na ustalenie pojęcia "przeznaczenie terenów pod zabudowę" należy posiłkować się w tym zakresie odpowiednimi przepisami ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zdaniem Wnioskodawcy na gruncie obowiązujących przepisów prawa przez grunty przeznaczone pod budowę rozumieć należy te grunty, dla których ustalono właśnie takie przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Powyższe wynika wprost z dyspozycji art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, zgodnie z którym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zgodnie z art. 14 ust. 8 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym jest aktem prawa miejscowego, zaliczonym zgodnie z art. 87 ust. 2 Konstytucji, do źródeł powszechnie obowiązującego prawa na obszarze działania organów, które je ustanowiły. Według art. 94 Konstytucji, terenowe organy administracji rządowej, na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów, zaś zasady i tryb wydawania aktów prawa miejscowego określa ustawa. Według art. 88 ust. 1 Konstytucji warunkiem wejścia w życie aktów prawa miejscowego jest ich ogłoszenie.

Wobec powyższego powszechnie wiążące ustalenie przeznaczenia terenu na określonym obszarze, może zostać dokonane tylko i wyłącznie w oparciu o miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego będący źródłem powszechnie obowiązującego prawa. Uchwalony plan wiąże nie tylko właścicieli (użytkowników wieczystych) nieruchomości gruntowych położonych na jego obszarze, ale i gminy oraz inne organy państwa we właściwości których pozostaje wypowiadanie się w kwestii praw i obowiązków właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości, na podstawie przepisów odrębnych (wyrok WSA z 28 czerwca 2007 r., IV SA/Wa 758/07, LEX nr 341365).

Zdaniem Wnioskodawcy opracowanie w stosunku do obszaru, na którym znajduje się dany grunt studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nie jest tożsame z ustaleniem, iż tereny są przeznaczone pod zabudowę, co z kolei uzasadnia możliwość zastosowania przez podatnika przy sprzedaży nieruchomości zwolnienia przewidzianego w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Studium uchwalane jest przez Radę Gminy w celu określenia jej polityki przestrzennej. Niemniej jednak zgodnie z art. 9 ust. 5 ustawy o planowaniu i gospodarowaniu przestrzennym przedmiotowe studium nie stanowi aktu prawa miejscowego i tym samym nie jest zaliczane do źródeł powszechnie obowiązującego prawa, na obszarze działania organów, które je uchwaliły. Postanowienia studium są kierowane do organów gminy i wiążą je przy sporządzaniu planów miejscowych, nie są natomiast adresowane ani też bezpośrednio nie kształtują sytuacji prawnej podmiotów spoza systemu administracji publicznej (wyrok NSA z 3 sierpnia 2007 r., II OSK 614/07, LEX nr 334317). Kategoryczne stwierdzenie zawarte w ust. 5 art. 9 ustawy z 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, iż studium nie jest aktem prawa miejscowego, oznacza utrzymanie prawnego charakteru studium, które jest aktem kierownictwa wewnętrznego. Nienormatywność studium powoduje, iż jego postanowienia nie mogą wpływać na sytuację prawną obywateli i ich organizacji, a więc podmiotów spoza systemu podmiotów administracji publicznej (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 2006.11.21, II SA/Bk 46/06, LEX nr 325125). Odnosząc tezy powyższych orzeczeń do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należałoby przyjąć, iż studium jest kierowane tylko i wyłącznie do organów administracji publicznej, co oznacza, iż nie można kształtować sytuacji prawno - podatkowej obywateli w oparciu o ustalenia zawarte w takim studium. Należy również wskazać, iż studium może zostać zgodnie z art. 27 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym zmienione w takim trybie, w jakim zostało uchwalone, co wpływa również na ostateczne przeznaczenie określonych terenów, które jest dokonywane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Reasumując powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy dla określenia przeznaczenia terenów, w kontekście możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku d towarów i usług, istotne znaczenie odgrywa tylko i wyłącznie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, o którym mowa w art. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Ustawodawca w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. W sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są nieobjęte planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomości gruntowe, nie sposób uznać, iż stanowią one tereny przeznaczone pod zabudowę. W niniejszym stanie faktycznym, na chwilę obecną nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do przedmiotowej działki, co pozwala uznać, iż owa działka nie stanowi terenów przeznaczonych pod zabudowę.

Mając na względzie powyższe należy przyjąć, iż sprzedaż przedmiotowej działki korzysta ze zwolnienia od podatkowania w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary rozumie się zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zwolnieniu od podatku podlega zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Regulacja ta oznacza, że zwolnieniem przedmiotowym nie jest objęta dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, a co za tym idzie podlegają one opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 1 - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy przyjąć, iż dostawa nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w wysokości 22% zgodnie z wyłączeniem zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W celu określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm. - dalej ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i należy do zadań własnych gminy. W myśl art. 9 ust. 1-5 powołanej ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza studium zawierające część tekstową i graficzną, uwzględniając zasady określone w koncepcji przestrzennego zagospodarowania kraju, ustalenia strategii rozwoju i planu zagospodarowania przestrzennego województwa oraz strategii rozwoju gminy, o ile gmina dysponuje takim opracowaniem. Studium sporządza się dla obszaru w granicach administracyjnych gminy. Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych. Studium nie jest aktem prawa miejscowego. Rada gminy uchwala plan po stwierdzeniu jego zgodności z ustaleniami studium (art. 20 ust. 1 ww. ustawy). W przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydanej przez wójta, burmistrza lub prezydenta.

Z powyższych unormowań wynika, iż studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy jako plan - program, winno być wyrazem perspektywicznej polityki przestrzennej, odnoszącym się do całego obszaru gminy. Można by uznać studium za swego rodzaju aksjologiczną podstawę wszelkich działań podejmowanych na terenie gminy w zakresie planowania i zagospodarowania przestrzennego.

Według cytowanego art. 9 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, z treści studium powinny wynikać lokalne zasady zagospodarowania przestrzennego. Skonkretyzowane działania w zakresie zmiany przeznaczenia terenu, położonego na obszarze gminy, przewidziane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz w decyzjach o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, powinny być formułowane i realizowane zgodnie z tymi zasadami. Z treści studium, jego charakteru i funkcji, a zwłaszcza z całokształtu unormowań ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym należy wnosić, iż w odróżnieniu np. od miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jest ono aktem obligatoryjnym. Przepisy zawarte w ust. 3-5 odnoszą się do charakteru studium gminnego. Wynika z nich, iż jest ono zbiorem dyrektyw określających przyszłe zamierzenia w zakresie ładu przestrzennego na terenie całej gminy. Odmiennie więc od miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego teren, jaki ma być objęty postanowieniami studium, jest jednoznacznie określony i zawsze powinien obejmować cały obszar gminy.

Studium jako akt o wyższym stopniu ogólności od pozostałych urządzeń planistycznych wykorzystywanych na szczeblu gminnym (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz decyzje o warunkach zabudowy zagospodarowania terenu) wyznacza przedmiotowe granice, w jakich ma następować wiążące, zarówno władzę, jak i obywateli, ustalenie przeznaczenia poszczególnych terenów oraz sposobów zagospodarowania i zabudowy. Należy podkreślić w tym miejscu, iż ustawodawca, w cytowanym art. 9 ust. 1 mówi o zasadach zagospodarowania, co jednoznacznie wskazuje, iż pod pojęciem tym należy rozumieć wszystkie możliwości racjonalnego wykorzystania terenu i jego zasobów.

Należy również zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją. O ile przeznaczenie terenu określa plan zagospodarowania przestrzennego, decyzja o ustaleniu warunków zabudowy oraz studium zagospodarowania, o tyle ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.), informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych i nie określają przeznaczenia gruntu. Stąd też z uwagi na fakt, iż w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy mowa jest o przeznaczeniu terenu, a nie o klasyfikacji, nie powinna być ona co do zasady w tym przypadku brana pod uwagę. Zatem fakt, iż przedmiotowy grunt figuruje w ewidencji gruntów jako grunt rolny nie ma znaczenia dla określenia przeznaczenia danego terenu. Z powyższych przepisów wynika bowiem, że dla określenia przeznaczenia danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy.

Z analizy przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomości niezabudowanej, która znajduje się na terenie dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W świetle powyższego więc decydujące znaczenie będą miały ustalenia zawarte w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Jeżeli z zapisów w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego wynika, że sprzedawana działka znajduje się na terenie zakwalifikowanym jako tereny przeznaczone pod zabudowę wówczas, należy uznać, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie wyłączona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Transakcja to winna być opodatkowana na zasadach ogólnych stawką podstawową zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.