IPPP1-443-1300/10-4/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2010 r. (data wpływu 23 grudnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 lutego 2011 r. (data wpływu 21 lutego 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 9 lutego 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług obligatoryjnego szkolenia zawodowego oraz dostaw towarów ściśle z tymi usługami związanych - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług obligatoryjnego szkolenia zawodowego oraz dostaw towarów ściśle z tymi usługami związanych. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 14 lutego 2011 r. (data wpływu 21 lutego 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 9 lutego 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, dalej zwany jako "Wnioskodawca" lub "K." jest samorządem zawodowym, działającym na mocy ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (Dz. U. Nr 77, poz. 649 z późn. zm.). Zgodnie z przepisami powyższej ustawy, Wnioskodawca jest niezależny w wykonywaniu swoich zadań i działa na podstawie przepisów ustawy oraz postanowień statutu. Przynależność do K. jest obowiązkowa i powstaje po wpisaniu do rejestru.

Zgodnie z powyższą ustawą, do biegłych rewidentów należy w szczególności "Stale podnosić kwalifikacje zawodowe, w tym przez odbywanie obligatoryjnego doskonalenia zawodowego".

Z kolei obligatoryjne doskonalenie zawodowe - "Polega na odbyciu odpowiedniego szkolenia z zakresu rachunkowości i rewizji finansowej, przeprowadzonego przez uprawnione jednostki" - art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4 ust. 2 ww. ustawy. Do zadań K., zgodnie z art. 16 pkt 5 i 6, należy "Opracowanie materiałów szkoleniowych dla kandydatów na biegłych rewidentów" oraz "Prowadzenie działalności wydawniczej i szkoleniowej". Wnioskodawca zamierza w 2011 r. prowadzić takie szkolenia oraz wydawać materiały szkoleniowe.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, iż działa jako K., która zgodnie z ustawą z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz nadzorze publicznym (Dz. U. Nr 77, poz. 649 oraz z 2010 r. Nr 182, poz. 1228), jest ustawowo powołanym samorządem zawodowym. K. powstała na mocy uchwalonej 19 października 1991 r. ustawy o badaniu i ogłaszaniu sprawozdań finansowych oraz biegłych rewidentach i ich samorządzie, która weszła w życie 1 stycznia 1992 r. W dniu 13 października 1994 r. Sejm Rzeczypospolitej Polskiej uchwalił odrębną ustawę o biegłych rewidentach i ich samorządzie, poświęconą wyłącznie sprawom samorządu zawodowego. W 2009 r. akt ten zastąpiła ustawa z 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (Dz. U. Nr 77, poz. 649 oraz z 2010 r. Nr 182, poz. 1228). Zgodnie z powyższą ustawą K. działa na podstawie przepisów ustawy oraz postanowień statutu.

Przynależność do K. jest obowiązkowa i powstaje z dniem wpisu do rejestru. Wnioskodawca zaznacza, iż K. posiada osobowość prawną, nie posiada numeru KRS, oraz działa, także przez swoje oddziały regionalne.

Do zadań K. należy w szczególności:

* reprezentowanie członków oraz ochrona ich interesów zawodowych,

* ustanawianie standardów rewizji finansowej,

* sprawowanie kontroli nad należytym wykonywaniem zawodu i przestrzeganiem zasad etyki zawodowej przez członków K. oraz przestrzeganiem przez podmioty uprawnione do badania sprawozdań finansowych obowiązujących przepisów prawa,

* współdziałanie w kształtowaniu zasad rachunkowości i rewizji finansowej,

* opracowywanie materiałów szkoleniowych ds. kandydatów na biegłych rewidentów,

* prowadzenie działalności wydawniczej i szkoleniowej.

W opinii Zainteresowanego, K. posiada uprawnienia do przeprowadzenia obligatoryjnego doskonalenia zawodowego, wynikające wprost z ustawy, z art. 16 pkt 5 i pkt 6 ustawy: "Do zadań Wnioskodawcy należy w szczególności:

Wnioskodawca podkreśla, iż jest samorządem, który na mocy ustawy został zobowiązany do prowadzenia działalności wydawniczej i szkoleniowej. Rada - dalej "Rada" (organ K.) określiła w uchwale z dnia 3 listopada 2009 r. w sprawie zasad uzyskiwania uprawnień do przeprowadzania obligatoryjnego doskonalenia zawodowego dla biegłych rewidentów, że jednostką uprawnioną do przeprowadzania obligatoryjnego doskonalenia zawodowego dla biegłych rewidentów, zgodnie z § 1 pkt 1 uchwały, jest K. (w tym także regionalne oddziały w związku z art. 15 ust. 2 ustawy).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko K., zgodnie z którym podstawą zwolnienia z podatku VAT od obligatoryjnego szkolenia zawodowego oraz świadczenia usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związanymi jest przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w związku z ustawą z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (Dz. U. Nr 77, poz. 649 z późn. zm.).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przysługuje mu zwolnienie z podatku VAT, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), wymienia wprost zwolnienie w art. 43 ust. 1 pkt 29 "Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

W ocenie K. w omawianej sprawie, bez wątpienia mamy do czynienia z prowadzeniem szkoleń kształcenia zawodowego, w dodatku obligatoryjnych. Są one prowadzone w formie i na zasadach przewidzianych w (odrębnych przepisach), przez co rozumie się, iż ustawodawca tym samym odsyła do przepisów ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (Dz. U. Nr 77, poz. 649 z późn. zm.), a w której do obowiązków K. należy prowadzenie wspomnianych wyżej szkoleń. K. pragnie zwrócić uwagę, iż w związku ze szkoleniami, potrzeba jest ich przygotowania, na co składają się materiały dydaktyczne oraz usługi ściśle ze szkoleniami związane, tak więc w oparciu o te potrzeby i przytoczone przepisy, Wnioskodawca jest zdania, że świadczone usługi i towary także będą zwolnione od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146a pkt. 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Stosownie zaś do treści art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Równocześnie na podstawie uregulowań zawartych w pkt 29 niniejszego artykułu zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w przedmiotowym wniosku wynika, iż Wnioskodawca jako samorząd zawodowy, działa na mocy ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (Dz. U. Nr 77, poz. 649 z późn. zm.), zwana dalej ustawą o biegłych rewidentach. Zgodnie z przepisami niniejszej ustawy, Wnioskodawca jest niezależny w wykonywaniu swoich zadań i działa na podstawie przepisów ustawy oraz postanowień statutu, przy czym przynależność do K. jest obowiązkowa i powstaje po wpisaniu do rejestru. Wątpliwości Zainteresowanego sprowadzają się do kwestii zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych przez niego usług polegających na organizowaniu szkoleń mających na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych biegłych rewidentów, którzy są do tego zobowiązani na podstawie odrębnych przepisów. Wątpliwości budzi także możliwość rozciągnięcia ww. zwolnienia na dostawę towarów ściśle z tymi usługami związanymi.

Zgodnie z normą wyrażoną w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT, zwolnieniem objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Tak więc, ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla ww. usług, ale wyłącznie w sytuacji, gdy warunki ich świadczenia, w szczególności forma i zasady wynikają z odrębnych od podatkowych aktów prawnych. Ustawą regulującą zakres działalności Wnioskodawcy jest przywołana powyżej ustawa o biegłych rewidentach. W jej treści, w art. 4 ust. 1 pkt 2 określony jest obowiązek ciążący na osobach będących biegłymi rewidentami, którzy obowiązani są w szczególności stale podnosić swoje kwalifikacje zawodowe, w tym przez odbywanie obligatoryjnego doskonalenia zawodowego. Obligatoryjne doskonalenie zawodowe polega na odbyciu odpowiedniego szkolenia z zakresu rachunkowości i rewizji finansowej, przeprowadzanego przez uprawnione jednostki, wskazane przez K. (art. 4 ust. 2 i 4) w formie uchwały (zatwierdzanej przez Komisję Nadzoru Audytowego). Uchwała powinna obejmować zakres tematyczny oraz minimalną liczbę godzin obligatoryjnego doskonalenia zawodowego dla biegłych rewidentów, a także zasady uzyskiwania uprawnień do przeprowadzania obligatoryjnego doskonalenia zawodowego.

I tak, uchwała K. z dnia 3 listopada 2009 r. w sprawie zasad uzyskiwania uprawnień do przeprowadzania obligatoryjnego doskonalenia zawodowego dla biegłych rewidentów, w § 1 pkt 1 nadaje K. uprawnienia do przeprowadzenia obligatoryjnego szkolenia, natomiast § 7 odsyła do uchwały Krajowego Zjazdu z dnia 30 czerwca 2007 r. w sprawie zasad obligatoryjnego doskonalenia zawodowego biegłych rewidentów, w której określono szczegółowo zasady oraz formę przeprowadzania przedmiotowych szkoleń.

Ponadto art. 16 pkt 5 i 6 ww. ustawy wymienia zadania nałożone na Wnioskodawcę w drodze ustawy. Należą do nich w szczególności opracowywanie materiałów szkoleniowych dla kandydatów na biegłych rewidentów oraz prowadzenie działalności wydawniczej i szkoleniowej.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Reasumując, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż przedmiotowe zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy znajdzie zastosowanie w stosunku do szkoleń obligatoryjnych dla biegłych rewidentów, bowiem obligatoryjne szkolenia oraz uzyskiwanie tytułu biegłego rewidenta jest ściśle uregulowane w przepisach ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (Dz. U. Nr 77, poz. 649 z późn. zm.), ponadto K. jest wymieniona w uchwale K. z dnia 3 listopada 2009 r. w sprawie zasad uzyskiwania uprawnień do przeprowadzania obligatoryjnego doskonalenia zawodowego dla biegłych rewidentów, jako podmiot uprawniony do przeprowadzania przedmiotowych szkoleń, a z kolei uchwała Krajowego Zjazdu z dnia 30 czerwca 2007 r. w sprawie zasad obligatoryjnego doskonalenia zawodowego biegłych rewidentów precyzuje zasady i formy omawianych szkoleń. Powyższe zwolnienie obejmowało będzie również wydawane w ramach przedmiotowych szkoleń materiały szkoleniowe, nierozerwalnie związane z tematem obligatoryjnych szkoleń.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem sprawy należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.