IPPP1-443-1253/11-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2011 r. (data wpływu 16 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości składającej się z czterech lokali mieszkalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości składającej się z czterech lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, osoba fizyczna prowadzi działalności gospodarczą od 2008 r. Wnioskodawca nabył w 2002 r. prawo własności nieruchomości gruntowej, na której wniósł dwa budynki składające się z dwóch lokali mieszkalnych. Nieruchomość została nabyta ze środków pochodzących z majątku wspólnego małżonków w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Nieruchomość nie stanowiła ani przedmiotu umowy najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze. Lokale budowane są od stycznia 2011 r. systemem gospodarczym z przeznaczeniem dla wnuków. Z powodu gwałtownie pogarszającego się stanu zdrowia żony Wnioskodawcy, postanowiono nieruchomość sprzedać. Wnioskodawca z tytułu realizacji budowy nie odliczał podatku naliczonego VAT od ponoszonych wydatków z uwagi na fakt iż nieruchomość nie została zakupiona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej lecz na potrzeby osobiste.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), sprzedaż nieruchomości składającej się z czterech odrębnych lokali mieszkalnych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem wnioskodawcy sprzedaż działek wraz z budynkami mieszkalnymi stanowiącymi majątek osobisty, przy zakupie którego nie odliczano podatku naliczonego VAT, nie skutkuje obowiązkiem naliczenia i odprowadzenia tego podatku, bowiem nieruchomość została zakupiona w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Problemy zdrowotne małżonki Wnioskodawcy oraz konieczność pozyskania środków na leczenie spowodowała, że właściciele nieruchomości zmuszeni są rozważyć możliwość sprzedaży nieruchomości. Wobec powyższego, planowana sprzedaż nie ma nic wspólnego z działalnością gospodarczą. Zakupione w 2002 r. nieruchomości wchodzą w skład majątku prywatnego Wnioskodawcy a planowanie jej sprzedaży jest niczym innym jak skorzystaniem z prawa do rozporządzania swoim prawem własności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonywana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepisy art. 15 ustawy o VAT powinny być bowiem rozumiane w taki sposób, że warunkiem koniecznym uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego ani też okoliczności, że dana czynność została bądź zostanie wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności podatkiem od towarów i usług. Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07, ONSA i WSA 2008/1/8), jak również w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 r. (sygn. akt I FSK 603/06, Lex nr 261626). Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, iż warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

* po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

* po drugie - czynność wykonana była przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem VAT. Nadto tenże Sąd sprecyzował, iż co do zasady, warunkiem uznania danej osoby za podatnika jest jej stałe zaangażowanie w prowadzoną działalność gospodarczą. Tym samym zdaje się uzasadnione twierdzenie, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług osoba fizyczna zaangażowana sporadycznie w dostawę towaru. Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług lub przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem tego podatku, jeżeli sprzedaży można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa o VAT nie definiuje pojęcia częstotliwości, przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonego działania. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności lub zamiar powtarzalności.

Z brzmienia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wyraźnie wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on w sposób niezależny jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik, czy wykonujący wolny zawód. Innymi słowy, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle ustawy o VAT, podmiot taki nie może być uznany za podatnika tego podatku i to bez względu na fakt, czy czynność tę wykonał jednorazowo (ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy), czy też wielokrotnie.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest pogląd wyrażony w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który w wyroku z dnia 6 września 2006 r. (sygn. akt I SA/Wr 1254/05, Lex nr 206595) skonstatował, że okoliczność, iż podmiot wykonuje czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT (m.in. odpłatną dostawę towarów) nie jest wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania podatkiem od towarów i usług, bowiem musi działać w charakterze podatnika, a zatem podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Taka właśnie sytuacja będzie miała miejsce w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę majątku prywatnego. Majątek taki, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, nabyty został bowiem na własne potrzeby Wnioskodawcy i jego rodziny a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i w częściach jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może zostać uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług.

Podkreślić przy tym należy, że w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pomijać, iż pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży.

W związku z powyższym aby dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik działając w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. W momencie zakupu gruntu i rozpoczęcia na nim budowy, Wnioskodawca nie miał zamiaru w żaden sposób wykorzystywać tego zarobkowo. Jedyną i główną przesłanką Wnioskodawcy było wzniesienie budynków w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do danej czynności ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności w tym zakresie.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz z małżonką dokonał zakupu przedmiotowej działki z myślą o własnych celach mieszkaniowych. Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, nie była również udostępniana odpłatnie i nieodpłatnie osobom trzecim. O konieczności sprzedaży zdecydowała sytuacja osobista Wnioskodawcy.

Odnosząc okoliczności sprawy do obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawcę nie można uznać za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w odniesieniu do transakcji sprzedaży nieruchomości.

Przedmiotowa nieruchomość została nabyta w 2002 r. do majątku prywatnego przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. W przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony musi być już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Na gruncie powyższego unormowania, dla przypisania danemu podmiotowi statusu podatnika podatku od towarów i usług, tj. działania w charakterze handlowca, nie jest wystarczające ustalenie i ocena okoliczności związanych z samą sprzedażą. lecz konieczne jest również ustalenie i ocena okoliczności towarzyszących nabyciu towarów, a zwłaszcza, ustalenie czy zostały one nabyte w celu ich odsprzedaży, czy na potrzeby własne. Nie jest bowiem działalnością handlową, a zatem i gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, sprzedaż, czy wyprzedaż majątku osobistego, który został nabyty na własne potrzeby, a nie w celu jego odsprzedaży. Z wykładni językowej wynika, że ustawodawca uzależnił, opodatkowanie sprzedaży gruntu od celu jego nabycia, tj. odsprzedaży.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Zatem, jeśli Wnioskodawca dokona sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości, to w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, takie transakcje nie mogą zostać uznane za działalność gospodarczą. Tym samym planowaną sprzedaż nieruchomości nie można uznać za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca sprzedając nieruchomość będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzenia własnym majątkiem.

Warto zauważyć, iż przedstawiony problem był przedmiotem oceny składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07). Sąd ten podkreślił konieczność badania okoliczności każdej konkretnej sprawy. To one bowiem - jak wynika z uzasadnienia wyroku - decydują o tym, czy określony podmiot w odniesieniu do danej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Naczelny Sąd Administracyjny przede wszystkim uznał, że sprzedaż nieruchomości przez osoby fizyczne, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej. Opierając się na analizie definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że podatnikiem podatku od towarów i usług staje się ten, kto dokonuje określonej czynności w ramach tej działalności.

W przypadku sprzedaży działek podatnikiem tego podatku będzie więc podmiot który wykonując taką czynność choćby jednorazowo działa niezależnie jako handlowiec. Związek dokonywanej czynności z działalnością handlową ma zatem decydujące znaczenie, przy czym w przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu sprzedawanej następnie rzeczy. Wynika to z powołanego przez Naczelny Sąd Administracyjny orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), w świetle którego handlem jest dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł stąd, że zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest majątek prywatny (osobisty) danej osoby, ponieważ został on nabyty na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej. Naczelny Sąd Administracyjny przyjął również, że decyzja o sprzedaży nieruchomości powzięta na skutek choroby członka rodziny świadczy o braku zamiaru prowadzenia działalności handlowej w momencie nabycia działki.

W wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r. (sygn. I FPS 3/07) Sąd uznał, że zarówno z brzmienia przepisu art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika bowiem nader wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Innymi słowy, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.

Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług.

Powyższe stanowisko wielokrotnie potwierdzone zostało w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 maja 2011 r. (IPPP2/443-156/11-4/KOM), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 listopada 2010 r. (IPPP1-443-878/10-5/MP), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 stycznia 2011 r. (IPPP1-443-1041/10-4/AS).

Stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z linią orzecznictwa sądów administracyjnych, o czym świadczy m.in. wyrok WSA w Warszawie (sygn. Akt III SA/Wa 84/08), wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r. (sygn. I FPS 3/07).

Sprzedając nieruchomość Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, a zatem czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 usta wy o VAT.

Reasumując, zamierzona sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, zdaniem Wnioskodawcy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ze względu na brak przesłanek skutkujących uznaniem Wnioskodawcy - w związku z opisaną dostawą - za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Dla wyjaśnienia kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży przez osobę fizyczną nieruchomości będącej jej prywatną własnością istotne znaczenie ma ustalenie, czy osoba fizyczna, dokonując sprzedaży, działa w okolicznościach, które pozwalają potraktować te czynności jako działalność gospodarczą. Podkreślić należy, iż sprawy dotyczące opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek są sprawami szczególnymi, w których nie można na ogół z pewnością stwierdzić, jakie zamiary miał kupujący w stosunku do kupowanego gruntu w chwili zakupu. Analogiczna sytuacja występuje w przedmiotowej sprawie. Dlatego rozstrzygnięcie tego typu zagadnień wymaga dokładnej analizy stanów faktycznych przedstawionych przez osoby dokonujące dostawy gruntów. Każdy stan faktyczny należy rozpatrywać mając na uwadze czynności, jakich dokonuje osoba sprzedająca grunt i wnioski płynące z tych czynności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (...).

Natomiast przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunty spełniają zatem definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza" na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu art. 15 ust. 1- są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar". Zgodnie z definicją zawartą we "Współczesnym słowniku języka polskiego" (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.), "zamiar" oznacza "intencje zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć".

Wobec powyższego istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom oraz cel, który dana osoba ma osiągnąć wykonując dane czynności. Zatem przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej, co może mieć miejsce również przy czynności dokonanej jednorazowo. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Wskazać należy, iż ustawodawca nie określił wymogów formalnych, którym odpowiadać ma podatnik, aby mógł być uznany za producenta lub handlowca oraz kiedy zamiar częstotliwego wykonywania czynności ma być ujawniony. Jednakże w okolicznościach niniejszej sprawy uprawniony jest wniosek, że wystarczającym jest, by okoliczności wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy zaistniały w chwili ich wykonywania, zaś podmiot ich dokonujący zachowywał się jak handlowiec czy producent. Dla celów podatku VAT nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze (przedsiębiorców). Opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa towarów - gruntów nie tylko wówczas, gdy dokonywana jest przez podatnika VAT, dla którego wykonywanie działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które dokonują dostawy, czy też świadczą usługi stają się podatnikami podatku VAT, jeżeli okoliczności towarzyszące wykonywaniu czynności wskazują na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywana w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem podstawowym kryterium oceny dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C 180/10 i C-181/10 (Jarosław Słaby, Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć) dotyczącym dostawy działek TS UE stwierdził, że " (...) w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (...)"

Z uwagi na powyższe, w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności, trudno zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przedmiotowa nieruchomość była nabyta wyłącznie z zamiarem realizacji osobistych celów Wnioskującego. Z wniosku nie wynika bowiem, aby w jakikolwiek sposób nieruchomość ta służyła tym celom i w tych celach była zagospodarowana. Wskazać należy, iż zamiarem Wnioskującego w momencie zakupu gruntu było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, jednakże od dnia zakupu przedmiotowego gruntu do dnia złożenia niniejszego wniosku, Wnioskodawca tego zamiaru nie zrealizował, ani nie wskazał też innego sposobu wykorzystania przedmiotowej nieruchomości na własne potrzeby. Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową w roku 2002, natomiast budowa nieruchomości, składającej się z czterech lokali mieszkalnych nastąpiła w roku 2011 r., podkreślić w tym miejscu należy, iż budowa lokali nie nastąpiła w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, lecz z przeznaczeniem dla wnuków. Wnioskodawca angażując własne środki na kupno działki i budowę nieruchomości, która nigdy nie została wykorzystana na potrzeby własne, działa jak podmiot, który wykorzystuje podobne środki do profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

A zatem, w ocenie tut. Organu, zakup nieruchomości w celu powiększenia majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego żony stanowił swoistą lokatę kapitału. Zakup gruntu a następnie budowa nieruchomości o czterech odrębnych lokalach, stanowią ciąg zdarzeń, które mogą świadczyć o zamiarze wykonywania czynności sprzedaży w sposób częstotliwy, a więc w warunkach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie można zatem stwierdzić, iż zakupu przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca dokonał na cele osobiste, jak wskazał na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, gdyż potrzeb tych nigdy nie zrealizował. Wystąpienie przedstawionego ciągu zdarzeń ma istotne znaczenie dla uznania zachowań Wnioskodawcy za przejaw prowadzenia przez niego działalności w sposób zorganizowany i w celu zarobkowym (prowadzenie przedsiębiorstwa w znaczeniu funkcjonalnym), a także przesądza o istnieniu zamiaru wykonywania czynności w sposób częstotliwy, a same zapewnienia Wnioskodawcy, iż nabył nieruchomość do majątku osobistego wspólnego nie mogą mieć przesądzającego znaczenia dla dokonanej oceny. Stąd też wypełniona została dyspozycja art. 15 ust. 2 ustawy.

Reasumując, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż w ocenie tut. organu powyższe okoliczności (nabycie gruntu, brak przeznaczenia gruntu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, budowa nieruchomości z przeznaczeniem dla wnuków) wskazują, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, zakwalifikować należy do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 powołanej ustawy, a Wnioskodawca dokonując tych czynności uzyskuje status podatnika podatku od towarów i usług. Wobec powyższego planowaną sprzedaż nieruchomości należy traktować jako dostawę towaru, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii stawki podatku bądź zastosowania ewentualnie zwolnienia do sprzedaży ww. nieruchomości, gdyż nie było to przedmiotem interpretacji - Wnioskodawca nie zadał pytania w tym zakresie.

Odnosząc się do powołanych w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy interpretacji indywidualnych organów podatkowych należy stwierdzić, iż zgodnie z art. art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, iż każdy stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) podlega indywidualnej ocenie pod kątem obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W niniejszej interpretacji tut. Organ podatkowy zaliczył powołane przez Wnioskodawcę interpretacje podatkowe jako element argumentacji Strony, aczkolwiek nie mogą one stanowić podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Odnosząc się z kolei do powołanych w uzasadnieniu stanowiska rozstrzygnięć polskich sądów administracyjnych tut. Organ podatkowy stwierdza, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych (sygn. akt. I FPS 3/07, I FSK 603/06, III SA/Wa 84/08) nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, iż organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Ponadto wskazać należy, iż z wyroków tych nie należy wyciągać wniosku o ukształtowaniu się określonej linii orzeczniczej. Orzecznictwo sądów administracyjnych nie jest jednolite w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości i o ile Wnioskodawca powołał korzystne dla siebie wyroki, tak Organ podatkowy pragnie przywołać orzeczenia sądów administracyjnych, które potwierdzają stanowisko Organu, wyrażone w niniejszej interpretacji.

W wyroku z dnia 25 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 2733/08 Sąd stwierdził: " (...) choćby od strony przedmiotowej dane dwie czynności, np. dostawy towarów (w tym gruntów), wyglądały identycznie, to jednak możliwa jest sytuacja, gdy opodatkowaniu podlegać będzie tylko jedna z nich, ta mianowicie, która została wykonana przez podmiot działający w charakterze producenta, usługodawcy lub handlowca." W tym samym wyroku, dokonując wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług Sąd orzekł, iż "W przepisie tym, tak, jak w żadnym innym, ustawa nie warunkuje przyznania statusu podatnika od dopełnienia jakichkolwiek warunków formalnych, lecz przesądza, że podatnikiem staje się z mocy prawa z chwilą wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu. Taką czynnością jest dostawa gruntu, dokonana przez podmiot działający w charakterze handlowca (...). I dalej " (...) samo oświadczenie podatnika (zakładając nawet, że takie jednoznaczne oświadczenie, iż nie nabywał rzeczy w celu odsprzedaży, zostałoby złożone) nie może być wyłączną podstawą oceny rzeczywistych intencji towarzyszących nabyciu. O takich intencjach świadczą bowiem wszelkie okoliczności sprawy (...)".

Powyższe stanowisko podtrzymane również zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 875/09.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.