IPPP1-443-1232/09-2/IZ - Opodatkowanie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2009 r. (data wpływu 30 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 30 listopada 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. w likwidacji, z siedzibą w W., wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy, Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, pod numerem KRS XXX. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni 1.0930 ha, położonej w W., oznaczonej w ewidencji gruntów numerem działki 5/1, obręb ewidencyjny 60503, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę (dalej jako "Nieruchomości"). Spółka zamierza dokonać transakcji polegającej na sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości. Informacje dotyczące Nieruchomości.

I Rejestry

Zgodnie z odpisem zupełnym księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości (dalej jako "Księga Wieczysta") Spółka jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości, prawo to wygaśnie z dniem 5 grudnia 2089 r. Zgodnie z treścią Księgi Wieczystej Nieruchomość stanowi teren zabudowany, znajduje się na niej 10 budynków przeznaczonych na cele produkcyjno magazynowe. Obecna treść Księgi Wieczystej jest niezgodna z rzeczywistym stanem faktycznym tzn. przedmiotowe budynki zostały rozebrane, w sposób opisany poniżej. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dnia 29 kwietnia 2008 r., Nieruchomość określona jest jako inny teren zabudowany. Zgodnie z wypisem z rejestru budynków z dnia 29 kwietnia 2008 r., na Nieruchomości znajduje się jeden budynek niemieszkalny, o jednej kondygnacji, o powierzchni 36 m², którego właścicielem jest Spółka.

II Historia Nieruchomości

Zgodnie z posiadaną przez Spółkę dokumentacją na Nieruchomości znajdowały się następujące obiekty:

Ponadto, należy wskazać, że na Nieruchomości wykonano następujące prace:

III Rozbiórka budynków znajdujących się na Nieruchomości

W dniu 6 czerwca 2000 r., Burmistrz Gminy wydał decyzję (Decyzja"), dotyczącą pozytywnego rozpatrzenia wniosku Spółki o udzielenie pozwolenia na rozbiórkę metodą tradycyjną wszystkich obiektów budowlanych znajdujących się na terenie Nieruchomości. Decyzja wymienia następujące obiekty budowlane znajdujące się na terenie Nieruchomości:

Zgodnie z dziennikiem budowy, w dniu 14 lipca 2000 r. rozpoczęto roboty rozbiórkowe. Dodatkowo, należy wskazać, że od dnia 14 września 2000 r. przystąpiono do wyburzenia dróg i chodników znajdujących się na Nieruchomości, co skutkowało likwidacją tego środka trwałego Spółki. Z posiadanych przez Spółkę informacji wynika, że do dnia złożenia niniejszego wniosku prace rozbiórkowe nie zostały zakończone z formalnoprawnego punktu widzenia, tzn. nie zostało (z niewiadomych przyczyn) złożone do organu nadzoru budowlanego zawiadomienie o zakończeniu robót.

IV Planowane inwestycje na Nieruchomości

Prezydent Miasta w decyzji z dnia 17 sierpnia 2006 r. o warunkach zabudowy ustalił warunki i szczegółowe zagospodarowanie terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie dwóch kontenerowych obiektów biurowych wraz z parkingiem, wolnostojącym ekranem elewacyjnym oraz przebudową infrastruktury technicznej układu drogowego. W decyzji wskazano, że inwestycja ma zostać dokonana na następujących działkach ewidencyjnych Nr 1, 5/1, 5/2, 16, 19, 23, 50 w obrębie 6-05-03. Tak więc, jednym z gruntów którego dotyczyła decyzja była Nieruchomość (oznaczenie ewidencyjne 5/1). Zgodnie z uzasadnieniem decyzji teren pod inwestycję jest niezabudowany, w przeważającej części utwardzony, pełni rolę parkingu. Ponadto w decyzji zostało wskazane, że na Nieruchomości znajduje się stacja transformatorowa (dalej jako "Stacja").

V Podatki

W dniu 13 maja 2006 r., Prezydent wydał Spółce zaświadczenie o braku zaległości podatkowych, w tym w zakresie podatku od nieruchomości. Należy w tym miejscu wskazać, ze zgodnie z deklaracjami za lata 2008-2009 Spółka dokonywała zapłaty podatku od nieruchomości wyłącznie od gruntu znajdującego się w użytkowaniu wieczystym, nie dokonywała natomiast zapłaty żadnych opłat w związku z budynkami lub budowlami.

VI Stan przed rozbiórką oraz obecny - Fotografie

Do niniejszego wniosku dołączone zostają dwa komplety fotografii przedstawiające stan Nieruchomości przed rozpoczęciem prac rozbiórkowych oraz jej stan aktualny. Stan obecny: ogrodzenie Nieruchomości wykonane jest z siatki, przy czym część ogrodzenia znajduje się na podmurówce betonowej. Dodatkowo, na Nieruchomości znajduje się Stacja, słupy oświetleniowe, obiekt wykorzystywany przez pracownika ochrony, część fundamentów pozostałych po uprzednio znajdujących się na Nieruchomości budynkach (bez funkcji użytkowej), fragmenty rozebranego chodnika oraz fragmenty betonowego utwardzenia, prawdopodobnie stanowiące pozostałości podłogi pierwszej kondygnacji rozebranych budynków, które obecnie częściowo wykorzystywane są jako miejsca postojowe. Obecnie dla Nieruchomości nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Mając powyższe na uwadze, Spółka zwraca się z pytaniem, czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości należy traktować jako sprzedaż gruntu niezabudowanego dla potrzeb rozliczenia podatku VAT, a tym samym transakcja ta będzie opodatkowana 22% stawką podatku VAT...

Spółka stoi na stanowisku, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości należy traktować jako sprzedaż gruntu niezabudowanego, a tym samym transakcja ta będzie opodatkowana 22% stawką podatku VAT.

Uzasadnienie własnego stanowiska w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Ponadto, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów (art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT). Co do zasady więc, zbycie prawa użytkowania wieczystego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki w wysokości 22%. Niemniej jednak, przepisy szczególne wprowadzają szereg wyjątków od tej zasady.

Po pierwsze zgodnie z § 6 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1336) obniżoną do wysokości 7% stawkę podatku VAT stosuje się do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są opodatkowane stawką 7%. Ponadto, w § 13 ust. 1 pkt 1 i pkt 10 rozporządzenia wykonawczego zwolniono od opodatkowania:

Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów przeznaczonych na cele rolnicze jest zwolnione od podatku VAT. Ponadto, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli:

W pozostałych wypadkach zbycie prawa użytkowania wieczystego jest opodatkowane stawką w wysokości 22%. Odnosząc powyższe ustalenia do Nieruchomości, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, iż nie jest ona przeznaczona na cele rolnicze. W konsekwencji, nie znajdzie w stosunku do niej zastosowania zwolnienie przewidziane w § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia wykonawczego.

W dalszej kolejności trzeba więc rozważyć, czy w odniesieniu do Nieruchomości nie znajdą zastosowania przepisy § 6 ust. 6 lub § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia wykonawczego, przewidujące obniżoną stawkę podatku VAT lub zwolnienie w zależności od rodzaju budynków, budowli lub ich części, których dostawa następuje łącznie ze zbyciem prawa użytkowania wieczystego. W tym kontekście należy zauważyć, że na Nieruchomości w chwili obecnej znajdują się, zgodnie ze stanem Nieruchomości zaprezentowanym na fotografiach dołączonych do niniejszego wniosku: Stacja, słupy oświetleniowe, obiekt wykorzystywany przez pracownika ochrony, część fundamentów pozostałych po uprzednio znajdujących się na Nieruchomości budynkach, fragmenty rozebranego chodnika, ogrodzenie i betonowe utwardzenie wykorzystywane jako miejsce postojowe.

Trzeba więc ustalić, czy obiekty te można uznać za budynki, budowle lub ich części. Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęć "budynek" oraz "budowla". W związku z powyższym, w tym zakresie pozostaje odwołać się do wykładni systemowej i zastosować definicje zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118, z późn. zm.) dalej jako "Prawo budowlane", podobnie Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w piśmie z dnia 8 lutego 2007 r. (znak: 1472/RPP1/443-744/06/SZU)) oraz objaśnienia znajdujące się w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.). I tak, zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z kolei budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego).

Dodatkowo, Prawo budowlane w art. 3 pkt 9 wprowadza definicję urządzenia budowlanego, przez które należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

PKOB dokonuje natomiast klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. W PKOB obiekty budowlane znajdują się w dwóch sekcjach:: Budynki" i "Obiekty inżynierii Lądowej i wodnej". Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane niesklasyfikowane jako budynki. Natomiast przez budynki rozumie się zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

W świetle powyższych definicji należy rozważyć, czy obiekty znajdujące się obecnie na Nieruchomości mogą zostać uznane za budynki lub budowle (lub ich części) w rozumieniu ustawy o VAT. Odnosząc się do fundamentów, w ocenie Spółki odpowiedź na to pytanie jest negatywna, gdyż fundamenty nie spełniają przytoczonych wyżej definicji. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 2 lutego 2006 r. (sygn. akt II OSK 56/05), w którym stwierdzono, że "przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego. Aby więc kwalifikować zamierzone roboty jako remont - roboty te muszą być wykonywane w istniejącym obiekcie. Nie jest więc remontem wykonywanie robót budowlanych, jeśli odtwarzany obiekt nie istnieje i efektem wykonania tych robót jest powstanie nowego obiektu, choćby zrealizowanego z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych pozostałych po wcześniej istniejącym obiekcie, który został rozebrany lub uległ zniszczeniu. (...) W sprawie niniejszej inwestor w sierpniu 2001 r. przystąpił do odbudowy rozebranego w 2000 r. garażu i schodów zewnętrznych (okoliczność dokonania rozbiórki w 2000 r. przyznana została przez inwestora w piśmie z dnia 22 sierpnia 2001 r., adresowanym do organu I instancji). Jest niesporne, że po garażu rozebranym w 2000 r. pozostały jedynie fundamenty, które wykorzystano przy wznoszeniu nowego garażu. Na wykonanie tych robót wymagane więc było uzyskanie pozwolenia na budowę."

Z przytoczonego orzeczenia wynika jednoznacznie, że samych fundamentów, pozostałych po rozebranym obiekcie budowlanym, nie można uznać za tego rodzaju obiekt. Nie mogą więc one zostać uznane ani za budynek, ani też za budowlę. Prowadzi to do wniosku, że fundamenty nie są ani budynkiem, ani budowlą. Z tych samych powodów nie można uznać za obiekt budowlany pozostałych po budynku fragmentów utwardzonej, betonowej podstawy pierwszej kondygnacji. Jednocześnie należy podkreślić, że proces rozbiórki służy usunięciu zasadniczej substancji obiektu budowlanego, w taki sposób aby pozbawić go cech obiektu decydujących o jego funkcji w przestrzeni i oddziaływaniu na grunt i sąsiedztwo. Rozbiórka obiektu w naturalny sposób nie musi prowadzić do usunięcia wszelkich, choćby niewielkich pozostałości materiałów budowlanych z gruntu, tj. pewne, nieistotne z punktu widzenia funkcji budowlanej pozostałości obiektu nie powodują że grunt ten jest zabudowany. Należy także podkreślić, że tego rodzaju pozostałości nie mogą być uznane za obiekty budowlane same w sobie, zatem i grunt na którym się znajdują nie może być tylko z ich powodu uznany za zabudowany.

W dalszej kolejności należy jednak zauważyć, że zarówno § 6 ust. 6, jak i § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia wykonawczego odnoszą się nie tylko do budynków i budowli, ale także do ich części. Powstaje więc pytanie, czy fundamenty mogą zostać uznane za część budynku (względnie budowli). W ocenie Spółki, taka kwalifikacja nie jest możliwa. Wydaje się bowiem, że wymieniając w § 6 ust. 6 oraz w § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia wykonawczego części budynków i budowli ustawodawca miał na myśli części istniejących budynków lub budowli (np. lokale w budynkach), a nie pozostałości po obiektach rozebranych lub zniszczonych, które kiedyś były "elementem" tych nieistniejących już obiektów. Oznaczałoby to, że fundamenty nie mogą zostać uznane za część budynku lub budowli w rozumieniu § 6 ust. 6 oraz § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia wykonawczego.

Odnosząc się do ogrodzenia znajdującego się na Nieruchomości, to zdaniem Spółki należy wskazać, że również ono nie może być uznane za budynek lub budowlę (lub ich cześć) w rozumieniu Ustawy o VAT. Zgodnie z przedstawionymi wyżej informacjami ogrodzenie zostało wymienione w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego jako urządzenie budowlane. Tym, samym należy stwierdzić, w myśl definicji z Prawa budowlanego stanowi odmienny rodzaj obiektu niż budowle czy budynki również zdefiniowane ww. ustawie. Ponadto, część ogrodzenia Nieruchomości nie jest trwale związana z gruntem, co w konsekwencji prowadzi do konkluzji, że winno być ono uznane w tym zakresie za rzecz ruchomą. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 lutego 2009 r. (sygn. IBPP3/433-14/09/KO), w którym zostało stwierdzone, że "w PKOB nie ma mowy o budynkach czy budowlach niezwiązanych trwale z gruntem, ponadto w objaśnieniach wstępnych do PKOB można znaleźć informację, że klasyfikacja ta nie wyróżnia obiektów budowlanych tymczasowych. W tym kontekście obiekty budowlane niezwiązane trwale z gruntem winny być uznawane jako rzeczy ruchome i klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w zależności od materiału, z jakiego są wytworzone. Zatem mając na uwadze powyższe należy uznać ogrodzenie zewnętrzne niezwiązane z gruntem za rzecz ruchomą (...)."

Niemniej jednak, znane są Spółce interpretacje organów podatkowych przyjmujące odmienne stanowisko. Tak np. w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2008 r. (syng. ILLP1/443-145/08-4/KG), zostało wskazane, że " (...) należy stwierdzić, iż niektóre z urządzeń budowlanych np. ogrodzenie, chodnik, występując samodzielnie niezwiązane z obiektem budowlanym (np. budynkiem), tracą niejako status urządzenia budowlanego, a stają się obiektem budowlanym (budowlą)."

Zdaniem Spółki wskazana powyżej kwalifikacja ogrodzeń jako budynków (budowli) w rozumieniu ustawy o VAT ma charakter wyjątkowy i nie znajduje zastosowania do sytuacji Spółki. Biorąc pod uwagę stan ogrodzenia (uwidoczniony na zdjęciach załączonych do niniejszego wniosku) termin jego wykonania - 1969 r. oraz fakt, że tylko częściowo jest ono posadowione na betonowym podmurówkach, tj. tylko częściowo jest stale związane z gruntem, należy stwierdzić, że nieuprawnionym jest uznanie ogrodzenia znajdującego się na Nieruchomości za obiekt odpowiadający pojęciom "budynku" lub "budowli" na potrzeby ustawy o VAT.

Kwalifikacja ogrodzenia jako budynku lub budowli, zgodne z cytowanym powyżej pismem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu może dotyczyć wyłącznie sytuacji, gdy na plan pierwszy wysunięta zostaje kwestia samodzielności ogrodzenia. Za taką interpretacją powyższego stanowiska przemawia dodatkowo fakt, że zostało ono potwierdzone w piśmie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy z dnia 18 maja 2005 r. (sygn. PP2-443-9/05). Przedstawiony w powyższej interpretacji stan faktyczny dotyczył gruntu wykorzystywanego jako plac magazynowy. W takim przypadku uzasadnionym wydaje się uznanie ogrodzenia za kluczowy i samodzielny element nieruchomości. Ogrodzenie placu magazynowego stanowi jego główny składnik, oraz pozwala, a w zasadzie warunkuje sposób korzystania z nieruchomości. W takiej sytuacji ogrodzenie spełnia funkcję ochronną i wyraźnie można wskazać jego samodzielny charakter. Dodatkowo, zdaniem Spółki samodzielny charakter ogrodzenie znajduje odzwierciedlenie w sposobie jego wykonania, zawartych w nim dodatkowych zabezpieczeniach, prowadzonych sukcesywnie pracach konserwacyjnych.

Ogrodzenie znajdujące się na Nieruchomości nie wykazuje wskazanych powyżej cech, których obecność umożliwiałaby jego zaliczenie do budynków, budowli (lub ich części) zgodnie z Ustawą o VAT. Nieruchomość tylko tymczasowo wykorzystywana jest jako miejsce postojowe. Jej uprzednie wykorzystanie oraz lokalizacja wskazują, że stanowi ona doskonałą inwestycję, w przypadku realizacji której ogrodzenie z roku 1969 zostanie niewątpliwe zastąpione nowym.

Za interpretacją przyjętą przez Spółkę przemawia dodatkowo fakt, że w Decyzji ogrodzenie nie zostało wskazane jako budynek do rozbiórki, pomimo faktu, że wskazane tam zostały wszystkie budynki znajdujące się ówcześnie na Nieruchomości. Stanowisko takie zostało również potwierdzone w decyzji z dnia 17 sierpnia 2006 r. o warunkach zabudowy, gdzie wskazane zostało, że grunt pod inwestycję (w skład którego wchodziła Nieruchomość) jest gruntem niezabudowanym. Analogiczne argumenty przemawiają również za nie kwalifikowaniem pozostałych na Nieruchomości fragmentów chodników jako budynku (budowli) w rozumieniu ustawy o VAT. W szczególności w związku z faktem, że w roku 2001 dokonano likwidacji tego środka trwałego oraz dokonano jego wyburzenia.

Odnosząc się do klasyfikacji Stacji zgodnie z PKOB należy przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Szczecinie z dnia 23 kwietnia 2008 r. (sygn. I SA/Sz 969/06), w którym wskazano, że "Posiłkując się klasyfikacją KŚT i dodatkowo Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) w której w Sekcji II Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, dział 22, Grupa 221, Klasa 2214 "linie energetyczne dalekiego zasięgu" stacje transformatorowe zaliczone zostały do linii elektroenergetycznych, stanowiących budowlę w rozumieniu prawa podatkowego, zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę, organy podatkowe słusznie uznały, iż stacje transformatorowe należą do urządzeń technicznych (budowlanych), nie zaś do budynków. Zaprezentowanemu stanowisku trudno odmówić słuszności, tym bardziej, że obie klasyfikacje posługują się pojęciami tożsamymi i taki sposób interpretacji przepisów znajduje odzwierciedlenie w utrwalonych już orzecznictwie sądowym (por. wyrok NSA z 21 grudnia 2005 r. sygn. akt II FSK 871/O5 opub;. LEX Nr 188456).

W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę wobec wątpliwości interpretacyjnych powstałych na tle definicji językowej pojęć zawartych w ustawie, uzasadnionym było sięgnięcie do zaprezentowanej wykładni systemowej, a na końcu celowościowej. Niewątpliwie dokonana przez organy podatkowe wykładnia systemowa wskazuje, iż stacje transformatorowe stanowią więc swoiste urządzenia budowlane." W związku z powyższym, Stację należy traktować jako budowlę w rozumieniu ustawy o VAT. Trzeba zatem ustalić, czy i w jakim zakresie obecność Stacji wpływa na zasady opodatkowania zamierzonej przez Spółkę transakcji.

W tym kontekście należy zauważyć, że zarówno § 6 ust. 6, jaki § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia wykonawczego znajdują zastosowanie do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli. Widać więc wyraźnie, że warunkiem zastosowania wyżej wymienionych przepisów jest dokonanie, jednocześnie ze zbyciem prawa użytkowania wieczystego, dostawy związanych z danym gruntem budynków, budowli lub ich części, o określonym charakterze (tj. opodatkowanych stawką 7%, lub zwolnionych od podatku). Tymczasem, w przypadku transakcji planowanej przez Spółkę nie będziemy mieli do czynienia z taką sytuacją. Trzeba bowiem zaznaczyć, że Stacja pomimo faktu, że znajduje się na Nieruchomości to zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) to w stosunku do niej zachodzi wyjątek od zasady superficies solo cedit. Oznacza to, że zbyciu prawa użytkowania wieczystego nie będzie towarzyszyła (nie wystąpi) dostawa budynków, budowli, ani ich części.

Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 49 Kodeksu cywilnego Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Spółka dysponuje pismem z dnia 12 maja 2008 r. w którym zostało wskazane, że znajdująca się na Nieruchomości Stacja, została zbudowana pod koniec lat 60-tych XX wieku przez Przedsiębiorstwo oraz, że obecnie jest aktywna i zasila kilku odbiorców. Wskazane powyżej pismo jednoznacznie potwierdza, że w stosunku do Stacji stosować należy art. 49 Kodeksu cywilnego, tj. stanowi ona część przedsiębiorstwa oraz nie wchodzi w skład części składowych Nieruchomości.

Dodatkowo, należy zauważyć, że orzecznictwo sądowe wyraźnie i jednoznacznie wskazuje, że stacje transformatorowe należy traktować jako całość, tj. zarówno urządzenia wewnątrz, jak i budynek spełniają definicję urządzenia z art. 49 Kodeksu cywilnego. Potwierdzeniem może być wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 czerwca 2004 r. (sygn. II CK 359/03), w sentencji którego zostało wskazane, że "trwałe fizyczne i funkcjonalne połączenie konstrukcji ścian, dachu i podłoża z instalacjami energetycznymi przeznaczonymi do doprowadzania, przetwarzania i rozdzielania prądu elektrycznego przesądza o tym, że zarówno budynek, jak i instalacje energetyczne należy uznać za części składowe całości w postaci rzeczy złożonej (art. 47 § 2 k.c.) i że dopiero ta całość wyczerpuje treść pojęcia "urządzenie". Po rozłączeniu sama instalacja ani sam budynek nie mogłyby funkcjonować jako stacja transformatorowa. Funkcja jaką mogły spełniać obydwa ww. elementy tylko w zespoleniu oraz cel gospodarczy, dla osiągnięcia którego zostały one skonstruowane, wykluczają możliwość traktowania jako urządzenia w rozumieniu art. 49 k.c. tylko instalacji wewnątrz budynku." (por. także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 czerwca 2005 r. sygn. I SA/Wa 643/04 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lutego 2006 r. sygn. I OSK 196/07.)

Wskazana powyżej interpretacja znajduje również odzwierciedlenie w pismach organów podatkowych. Tak np. w piśmie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 14 października 2004 r. (sygn. IUS.PP-1/443/64/2004), w którym zostało wskazane, że "z momentem podłączenia do sieci energetycznej, stacja transformatorowa przestała być częścią składową gruntu. (...) stwierdzić należy, że przedmiotem dostawy jest jedynie grunt. Urządzenia energetyczne stanowiące jedną całość wraz z budynkiem stacji transformatorowej, nie należą do części składowych gruntu, wobec czego obrotem jest tylko grunt" (por. także pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 maja 2008 r. (znak ITPP1/443-267/08/DM).

Zdaniem Spółki powyższa argumentacja dotycząca Stacji znajdzie również zastosowanie do słupów oświetleniowych znajdujących się na Nieruchomości. Słupy oświetleniowe należy traktować jako budowlę w rozumieniu Ustawy o VAT, niemniej jednak wraz z przeniesieniem własności prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości nie nastąpi ich dostawa. Ponownie zastosowanie w niniejszym przypadku znajdzie art. 49 Kodeksu cywilnego. Słupy oświetleniowe należy bowiem traktować jako urządzenia, o których mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego. Tym samym, wchodzą one w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu wskazanego powyżej przepisu, co powoduje, że nie należą do części składowych Nieruchomości, tym samym nie będą przedmiotem zamierzonej przez Spółkę transakcji.

Ostatnim obiektem, który znajduje się na Nieruchomości jest pomieszczenie wykorzystywane przez pracownika ochrony. Zdaniem Spółki spełnia ono definicję tymczasowego obiektu budowlanego zawartą w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego. Stanowi ona, że przez tymczasowy obiekt budowlany należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. Natomiast w PKOB, jak zostało to już powyżej wskazane, nie ma mowy o budynkach czy budowlach niezwiązanych trwale z gruntem, ponadto w objaśnieniach wstępnych do PKOB można znaleźć informację, że klasyfikacja ta nie wyróżnia obiektów budowlanych tymczasowych. W tym kontekście obiekty budowlane niezwiązane trwale z gruntem winny być uznawane jako rzeczy ruchome. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że pomieszczenie pracowników ochrony nie może być uznane za budynek lub budowlę w rozumieniu ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, należy stwierdzić, że planowana przez Spółkę transakcja, polegająca na sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie powinna korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Właściwa stawka podatku wyniesie 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, iż rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1336). straciło obowiązującą moc z dniem 31 grudnia 2009 r.

Od dnia 1 stycznia 2010 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799). W rozporządzeniu tym kwestie dotyczące zastosowania obniżonej 7% stawki podatku bądź zwolnienia z podatku dla zbycia użytkowania wieczystego gruntów przeznaczonych na cele rolnicze oraz dla zbycia użytkowania wieczystego gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli znajdują się odpowiednio w § 6 ust. 5 pkt 1 i § 12 ust. 1 pkt 4 i pkt 11, których zapisy są tożsame z powołanymi przez Stronę zapisami § 6 ust. 6 i § 13 ust. 1 pkt 4 i pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.