IPPP1-443-1206/11-2/IGo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2011 r. (data wpływu 5 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia zbiorczej faktury korygującej - jest prawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia zbiorczej faktury korygującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest producentem wyrobów długich ze stali węglowych i stopowych. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka sprzedaje kontrahentom krajowym oraz zagranicznym różnego rodzaju towary. W celu zachęcenia klientów do dokonywania sprzedaży produktów, Spółka zawiera z kontrahentami umowy, na podstawie których udzielane będą opusty na wybrane rodzaje towarów.

Wskazane wyżej opusty mogą być określane jako rabaty, opusty, obniżki cenowe. Podstawą ich przyznawania będzie osiągnięcie określonego pułapu zakupów dla danego rodzaju produktu, bądź grupy produktów wskazanych w umowie w danym okresie rozliczeniowym (rok, kwartał). Kwota udzielonego opustu nie jest zatem uzależniona od ilości wszystkich zakupów dokonanych przez kontrahenta od Spółki w danym okresie rozliczeniowym, ale tylko od ilości zakupu konkretnych towarów.

Udzielony opust będzie rozliczany na podstawie zbiorczej faktury korygującej wystawianej po upływie okresu rozliczeniowego, za który jest przydzielany. Zbiorcza faktura korygująca wystawiana danemu kontrahentowi, będzie dotyczyła wszystkich, bądź tylko niektórych produktów, zakupionych w danym okresie rozliczeniowym. Zbiorcza faktura korygująca będzie zawierała:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z udzielonymi opustami Spółka prawidłowo wystawi zbiorczą fakturę korygującą odnoszącą się do niektórych z pozycji wskazanych na fakturach dokumentujących sprzedaż.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo wystawi zbiorczą fakturę korygującą, która będzie się odnosiła do niektórych z pozycji wskazanych na fakturach dokumentujących sprzedaż.

W przepisach podatkowych kwestię wystawiania zbiorczych faktur korygujących reguluje § 13 rozporządzenia w sprawie faktur, a dokładniej ust. 2 i 3 tego paragrafu. Co prawda ustawodawca wprost nie posługuje się pojęciem zbiorczych faktur korygujących jednakże takie pojęcie funkcjonuje w praktyce. Pod pojęciem tym Spółka rozumie fakturę korygującą, która odnosi się do więcej niż jednej faktury korygowanej. Niewątpliwie rozporządzenie w sprawie faktur dopuszcza możliwość wystawiania tak rozumianych zbiorczych faktur korygujących, o ile zawierają one obowiązkowe elementy określone w przepisach tego rozporządzenia. Przepisy różnicują jedynie zakres danych na fakturze korygującej, w zależności od tego, czy dokumentuje ona rabat udzielany do wszystkich dostaw towarów (świadczenia usług) na rzecz danego kontrahenta w danym okresie, czy nie.

Zgodnie z ich treścią, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Natomiast ust. 3 § 13 rozporządzenia w sprawie faktur odnosi się do sytuacji, kiedy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Wówczas faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

W powyższych regulacjach określono minimalny i niezbędny zakres informacji, jaki powinien się znaleźć na fakturze korygującej dotyczącej kilku lub wszystkich faktur wystawionych w okresie rozliczeniowym. Oznacza to, że tych informacji może być więcej. Przepisy rozporządzenia w sprawie faktur nie zabraniają wprawdzie uwzględniania w treści wystawianych faktur korygujących dodatkowych informacji, które nie zostały wymienione w cytowanych przepisach, lecz uwzględnienie takich dodatkowych elementów jest prawem, nie obowiązkiem podatnika. W szczególności w obowiązujących przepisach nie wprowadzono obowiązku odwoływania się do poszczególnych faktur sprzedaży, czyli załączanie tzw. specyfikacji do faktury korygującej. W ocenie Spółki od 1 stycznia 2011 r. taki obowiązek nie istnieje.

Zatem jeśli faktura korygująca zawiera wyłącznie obowiązkowe elementy wprost wymienione w rozporządzeniu w sprawie, należy ją uznać za prawidłową.

Zbiorcze faktury korygujące wystawiane przez Spółkę będą zawierały:

W ocenie Spółki oznacza to, że opisane przez Spółkę w opisie zdarzenia przyszłego zbiorcze faktury korygujące wystawiane będą na podstawie § 13 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur. W ocenie Spółki, na możliwość wystawiania zbiorczych faktur korygujących również na podstawie § 13 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur wprost wskazuje brzmienie zdania wstępnego tego przepisu obowiązujące od 1 stycznia 2011 r. ("podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów").

Porównując zakres elementów, jakie byłyby uwzględnione w zbiorczych fakturach korygujących Spółki, z obowiązkowymi elementami faktury korygującej określonymi w § 13 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur, należy stwierdzić, że format tych faktur w pełni odzwierciedlałby wymagania wynikające z tego rozporządzenia.

Przede wszystkim, § 13 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur nie daje podstaw do wywodzenia z niego obowiązku, aby w treści faktury korygującej podawane były dane pierwotne uwzględnione w poszczególnych fakturach korygowanych (tj. kwota netto, VAT, kwota brutto) oraz odpowiadające im dane ostateczne po korekcie. Jeśli chodzi o dane liczbowe dotyczące korekty, ww. przepis wymaga jedynie podania kwoty udzielonego rabatu oraz kwoty zmniejszenia podatku należnego. W przypadku, gdy podanie tych informacji jest z punktu widzenia prawodawcy niezbędne (faktury korygujące pomyłki, o których mowa w § 14 ust. 3 Rozporządzenia), warunek podania kwot przed i po korekcie został wprost sformułowany.

Jednocześnie przepisy rozporządzenia nie zabraniają wystawiania zbiorczych faktur korygujących w sytuacji, gdy taka korekta odnosi się tylko do jednego, bądź kilku towarów z dostawy pierwotnej. Zatem taka zbiorcza faktura korygująca będzie prawidłowa i zgodna z przepisami rozporządzenia w sprawie faktur. Rozporządzenie nie precyzuje jednoznacznie, na jakim poziomie szczegółowości powinny być wykazane na fakturze korygującej elementy wymienione w § 13 ust. 2 pkt 3 i 4, tj. kwoty udzielonego rabatu oraz kwoty zmniejszenia podatku należnego. W ocenie Spółki, w świetle brzmienia § 13 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur w pełni wystarczające jest, jeśli jest to jednak kwota rabatu dotycząca danego produktu sprzedanego na rzecz konkretnego nabywcy w danym okresie rozliczeniowym. Nie ma jednocześnie potrzeby odnoszenia się pozycji tej faktury na fakturze sprzedaży. Z brzmienia analizowanych przepisów w żaden sposób nie można wywodzić obowiązku podawania kwot rabatu i zmniejszenia podatku należnego dla poszczególnych pozycji (linii) faktur korygowanych.

W związku z powyższym należy uznać, że wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zakres danych, jaki planuje uwzględniać w wystawianych fakturach korygujących dokumentujących rabaty, jest w pełni zgodny przepisami rozporządzenia w sprawie faktur.

Zatem Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie prawidłowości stanowiska wskazanego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do ust. 4 powołanego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur VAT oraz innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Stosownie do § 5 ust. 1 tego rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 cyt. rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Natomiast, stosownie do § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (§ 13 ust. 4 rozporządzenia). Faktury korygujące - zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia - powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, sprzedaje kontrahentom krajowym oraz zagranicznym różnego rodzaju towary. W celu zachęcenia klientów do dokonywania sprzedaży produktów, Spółka zawiera z kontrahentami umowy, na podstawie których udzielane będą opusty na wybrane rodzaje towarów.

Wskazane wyżej opusty mogą być określane jako rabaty, opusty, obniżki cenowe. Podstawą ich przyznawania będzie osiągnięcie określonego pułapu zakupów dla danego rodzaju produktu, bądź grupy produktów wskazanych w umowie w danym okresie rozliczeniowym (rok, kwartał). Kwota udzielonego opustu nie jest zatem uzależniona od ilości wszystkich zakupów dokonanych przez kontrahenta od Spółki w danym okresie rozliczeniowymi, ale tylko od ilości zakupu konkretnych towarów.

Udzielony opust będzie rozliczany na podstawie zbiorczej faktury korygującej wystawianej po upływie okresu rozliczeniowego, za który jest przydzielany. Zbiorcza faktura korygująca wystawiana danemu kontrahentowi, będzie dotyczyła wszystkich, bądź tylko niektórych produktów, zakupionych w danym okresie rozliczeniowym. Zbiorcza faktura korygująca będzie zawierała:

Zaznaczyć należy, iż przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o zbiorczej fakturze korygującej, lecz wystawienie takiego dokumentu, o ile dokumentuje prawnie dopuszczalną zmianę obrotu i zawiera wszystkie wymagane dla faktury korygującej elementy, należy uznać za prawidłowe. Dlatego też nie ma przeszkód, aby wystawiać zbiorcze faktury korygujące do co najmniej kilku faktur dokumentujących pierwotną sprzedaż. Na takiej fakturze powinny być podane jednak wszystkie informacje wymagane przepisami, tj. zgodne z § 13 ww. rozporządzenia.

Odnosząc opisane zdarzenie przyszłe do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, iż w sytuacji opisanej przez Spółkę zastosowanie znajdzie przepis § 13 ust. 2 cyt. rozporządzenia.

Należy się zgodzić z Wnioskodawcą, który twierdzi, że na fakturze korygującej nie jest konieczne umieszczanie np. kwoty netto, VAT, kwoty brutto. Faktura korygująca wystawiona w przypadku udzielenia rabatu w odniesieniu do niektórych z pozycji wskazanych na fakturach dokumentujących sprzedaż dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie - tj. w przypadku Spółki za okresy kwartalne, roczne - powinna zawierać co najmniej: numer kolejny oraz datę jej wystawienia, imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy, ich adresy oraz ich numery identyfikacji podatkowej, numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT", dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury, nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem, kwotę i rodzaj udzielonego rabatu, kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Reasumując, powołane przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzą do wniosku, iż Wnioskodawca w związku z udzielonymi opustami ma prawo wystawiać zbiorczą fakturę korygującą odnoszącą się do niektórych z pozycji wskazanych na fakturach dokumentujących sprzedaż. Pamiętać należy, iż faktury te spełniać muszą wymogi powołanego § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia. Wymogi te spełnione zostaną w odniesieniu do zbiorczych faktur korygujących wystawianych przez Wnioskodawcę, opisanych w zdarzeniu przyszłym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.