IPPP1/443-1203/11-3/ISz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2011 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 2 sierpnia 2011 r., data wpływu do Biura Krajowej Informacji w Płocku 5 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług związanych z likwidacją szkód komunikacyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług związanych z likwidacją szkód komunikacyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej jako: Spółka S) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności ubezpieczeniowej, którą wykonuje w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych obejmującą usługę likwidacji szkód.

W zakres czynności likwidacji szkody wchodzi:

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchyliły załącznik nr 4 do ustawy zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 3 wymieniał jako zwolnione usługi pośrednictwa finansowego (ex 65-67) i przeniosły uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów krajowego orzecznictwa sądów oraz prawa unijnego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 znowelizowanej ustawy, ustawodawca postanowił zwolnić od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 43 ust. 13, 14 i 15 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy i niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji usług ubezpieczeniowych. W takiej sytuacji zdaniem wnioskodawcy należy sięgnąć do ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Ustawa z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 z późn. zm.) w art. 3 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, iż przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

Z kolei czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w art. 3 ust. 1 są (zgodnie z art. 3 ust. 3-6 ww. ustawy):

* zawieranie umów ubezpieczenia, umów reasekuracji lub umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154), a także wykonywanie tych umów;

* składanie oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania lub inne świadczenia należne z tytułu umów, o których mowa w pkt 1;

* ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych umów, o których mowa w pkt 1;

* ustanawianie w drodze czynności cywilnoprawnych, zabezpieczeń rzeczowych lub osobistych jeżeli są one bezpośrednio związane z zawieraniem umów, o których mowa w pkt 1.

Czynnościami ubezpieczeniowymi są również w art. 3 ust. 4 ustawy:

* ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych;

* wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1;

* przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej;

* prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową;

* prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych odnoszących się do wierzytelności ubezpieczającego mających bezpośredni wpływ na zakres odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1;

* lokowanie środków zakładu ubezpieczeń;

* wykonywanie innych czynności określonych w przepisach innych ustaw.

Czynnościami ubezpieczeniowymi są także następujące czynności, jeżeli są wykonywane przez zakład ubezpieczeń < art. 3 ust. 5 ustawy>:

* ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych;

* ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych;

* ustalanie wartości przedmiotu ubezpieczenia;

* czynności zapobiegania powstawaniu albo zmniejszeniu skutków wypadków ubezpieczeniowych lub finansowanie tych działań z funduszu prewencyjnego.

Jednocześnie, zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5 ustawy tj.:

* ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych;

* wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1;

* przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej;

* prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową;

* prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych odnoszących się do wierzytelności ubezpieczającego mających bezpośredni wpływ na zakres odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1;

* lokowanie środków zakładu ubezpieczeń;

* ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych;

* ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych;

* ustalanie wartości przedmiotu ubezpieczenia;

* czynności zapobiegania powstawaniu albo zmniejszeniu skutków wypadków ubezpieczeniowych lub finansowanie tych działań z funduszu prewencyjnego

* innym podmiotom < art. 3 ust. 6 ustawy>.

Wówczas czynności te wykonywane przez te podmioty są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W powyższym stanie faktycznym powstaje pytanie, czy od 1 stycznia 2011 r. odpłatne świadczenie usług w zakresie likwidacji szkód, świadczone przez Wnioskodawcę, który nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, na rzecz zakładów ubezpieczeń tj.:

Zdaniem Spółki pomimo nowelizacji ustawy o VAT, wymienione w pytaniu czynności ubezpieczeniowe od 1 stycznia 2011 r. w dalszym ciągu są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Za takim stanowiskiem przemawia szereg argumentów.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż zakład ubezpieczeń wykonując usługę ubezpieczeniową niewątpliwie musi ustalić zasadność roszczenia, ocenić czy zaszło zdarzenie ubezpieczeniowe (w tym ustalić przyczyny i okoliczności zdarzenia - art. 3 ust. 5 pkt 2 ustawy o działalności ubezpieczeniowej) oraz ustalić wysokość szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia (art. 3 ust. 5 pkt 2 ustawy) i dokonać wypłacenia odszkodowania (art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Elementem usługi ubezpieczeniowej jest zatem, podjęcie czynności faktycznych w zakresie ustalenia stanu faktycznego i prawnego zaszłego zdarzenia oraz oszacowanie wysokości odszkodowania, co wymaga dokonania jego wyceny (tj. czynności którymi na zlecenie, w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych na podstawie udzielonego pełnomocnictwa zajmuje się Wnioskodawca).

Usługa świadczona przez Wnioskodawcę jest usługą likwidacji szkody, czyli zespołem działań prowadzących do pokrycia uszczerbku w prawach materialnych i niematerialnych, które per se są elementem usługi ubezpieczeniowej. Opisaną usługę świadczoną przez Spółkę S. na rzecz zakładów ubezpieczeniowych należy potraktować, jako element całej usługi ubezpieczeniowej, przy czym element ten stanowi odrębną całość oraz jest niezbędny i właściwy do świadczenia kompleksowej usługi ubezpieczeniowej. Wszystkie opisane w stanie faktycznym czynności wykonywane są w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, a zatem jest to czynność ubezpieczeniowa, o której mowa w art. 3 ust. 4, 5 i 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej.

Przepis art. 3 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej wśród czynności ubezpieczeniowych wymienia ustalenie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych. Stosownie do tego art. 3 ust. 6 cytowanej ustawy wskazuje się, iż zakład ubezpieczeń może zlecać wykona nie ww. czynności innym podmiotom, w zakresie w jakim czynności te wykonywanie są w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Nie ulega zatem wątpliwości, iż usługa ubezpieczenia jest usługą kompleksową i wieloetapową, na którą składają się szereg czynności ubezpieczeniowych. Jedną z tych czynności jest właśnie ustalenie (wycena) szkody.

Powyższe daje podstawę do stwierdzenia, że usługa likwidacji szkody wykonywana na rzecz poszczególnych zakładów ubezpieczeń i w ich imieniu - przez Spółkę S. - stanowi element usługi ubezpieczeniowej, zatem w rozumieniu przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT może być uznana za odrębną całość. Usługa świadczona przez Wnioskodawcę występuje jako usługa odrębna od samej usługi ubezpieczenia, zarazem jest niezbędnym elementem do jej świadczenia. Taka sytuacja, w opinii Spółki, prowadzi do możliwości zaliczenia wskazanej usługi jako objętej zwolnieniem od podatku VAT, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Wniosek taki wydaje się również nad wyraz uprawiony po analizie zapisów znowelizowanego art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT w porównaniu z zapisami Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przepis art. 135 pkt 1 lit. a) Dyrektywy VAT stanowi bowiem, iż Państwa Członkowskie zwalniają od podatku VAT transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczącymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Zapisy zarówno Dyrektywy, jak i projektu ustawy nowelizującej wskazują, iż zwolnienie usług ubezpieczeniowych i finansowych oparte jest na obiektywnych kryteriach i nie jest uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Oznacza to, że zamiarem ustawodawcy jest objęcie pojęciem całej "transakcji ubezpieczeniowej" nie ma więc podstaw do jego zawężania. Nadto, porównując treść załącznika nr 4 ustawy przed nowelizacją, z treścią obecnie obowiązujących przepisów brak jest znamion ingerencji ustawodawcy, który chciałby wyeliminować ze zwolnienia usługę likwidacji szkody ubezpieczeniowej. Przepis art. 43 ust. 14 pozwala twierdzić, iż zwolnieniu podlega cała usługa ubezpieczeniowa sensu stricte, w tym oczywiście likwidacja szkody. W ust. 14 wyłączono bowiem ze zwolnienia elementy usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Skoro zatem ustawodawca dostrzega potrzebę takiego wyłączenia w przypadku usług agencyjnych i brokerskich, a zarazem nie przewiduje podobnego zawężenia w przypadku zasadniczych czynności ubezpieczeniowych, należy domniemywać, iż jego zamiarem było objęcie wszystkich w tym pomocniczych czynności ubezpieczeniowych.

Porównanie hipotez norm prawnych zrekonstruowanych na podstawie brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 1 wraz z załącznikiem nr 4 do ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r. oraz art. 43 ust. 1 pkt 1 ust. 13, 14 i 15 znowelizowanej ustawy o VAT pozwala przyjmować, iż zmiana ma charakter jedynie porządkowy. Stanowi zabieg legislacyjny, którego celem jest przeniesienie usług zwolnionych, wymienionych w załączniku nr 4, do treści ustawy. Dyspozycja normy prawnej nie uległa bowiem zmianie, w szczególności nie doszło do zawężenia katalogu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług w znowelizowanej ustawie o VAT.

Dla Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że świadczone przez niego usługi stanowią niezbędny element usługi ubezpieczeniowej, albowiem stanowią one urzeczywistnienie ochrony ubezpieczeniowej w przypadku wystąpienia zdarzenia objętego umową ubezpieczenia. Likwidacja szkody jako proces stanowi odrębną całość, gdyż - w opinii Spółki - stanowi wyodrębniony w czasie i regulowany przepisami powszechnie obowiązującego prawa zespół działań, który odpowiada treści art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

Przy powyższej analizie odwołać się należy również do brzmienia ustawy o działalności ubezpieczeniowej, która precyzuje zasady wykonywania czynności ubezpieczeniowych, dokonując ich podziału na tzw. czynności sensu stricte oraz sensu largo. Do pierwszego rodzaju można zaliczyć czynności, które mogą być wykonywane wyłącznie przez zakłady ubezpieczeń lub na ich zlecenie, lecz w imieniu i na rachunek zakładu ubezpieczeń (czynność sensu stricto) oraz czynności, które mogą być wykonywane nie tylko przez zakłady ubezpieczeń, lecz także przez inne podmioty nieposiadające statusu zakładu ubezpieczeń (tj. nieposiadające stosownego zezwolenia) i dopiero ich wykonywanie na rzecz ubezpieczycieli nadaje im walor czynności ubezpieczeniowych (czynności ubezpieczeniowe sensu largo). Wskazać więc należy, iż czynność likwidacji szkody jest procesem, który prowadzi do wypełnienia właściwej umowy ubezpieczenia, w sytuacji wystąpienia zdarzenia objętego tą umową.

Przyjmując odmienne stanowisko od przyjętego powyżej tj. sytuację opodatkowania zleconej przez zakład ubezpieczeń czynność innemu podmiotowi w porównaniu z czynnościami zakładu ubezpieczeń niekorzystającego z usług podmiotu zewnętrznego zauważyć należy, iż taka sytuacja prowadziłaby to do nierównego traktowania tych samych podmiotów świadczących te same usługi. Część usług byłaby zwolniona od podatku, a część nie, w zależności czy czynności likwidacyjne wykonuje zakład ubezpieczeń, czy też inny podmiot na jego zlecenie. Przyjęcie takiego założenia kłóciłoby się zatem nie tylko z wykładnią art. 135 pkt 1 lit. a) Dyrektywy VAT wskazującego na wyłącznie przedmiotowy zakres zwolnienia, lecz również z naruszeniem zasad konkurencji. Jednocześnie niekonsekwencją byłaby czynność racjonalnego ustawodawcy, który w myśl art. 3 ust. 5 i 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej zezwala na wykonywanie niektórych czynności ubezpieczeniowych przez inne podmioty zewnętrzne, a z drugiej strony skarze takie zachowanie poprzez nałożenie podatku. Tym samym z jednej strony ustawodawca zezwala się na wykonywanie czynności technicznych podmiotowi zewnętrznemu w ramach jednej usługi, a z drugiej strony skazuje się podmioty, które skorzystają z tej możliwości na zwiększone koszty, a tym samym mniejszą konkurencyjność.

Na zakończenie Wnioskodawca informuje, iż kwestia zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług polegających na organizacji i prowadzeniu czynności likwidacji szkód na rzecz zakładu ubezpieczeń była przedmiotem interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydanej w imieniu Ministra Finansów w dniu 12 kwietnia 2011 r. o sygn. IPPP1/443-23/11-4/AW. W Interpretacji tej Minister Finansów uznał, iż od 1 stycznia 2011 r. usługi w zakresie organizacji i prowadzenia centrum zgłoszeniowego szkód oraz działania zapewniające ubezpieczonemu pomoc na miejscu zdarzenia jak również lustracji inspekcji i likwidacji szkód przez Wnioskodawcę, który nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktu 37, regulującego zwolnienia od podatku usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347.1 z późn. zm.).

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W myśl art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy odnotować na samym początku, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Jest ustalonym prawem precedensowym, że zwolnienia te stanowią niezależne pojęcia prawa wspólnotowego, którego celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych Państwach Członkowskich.

W związku z powyższym, tut. Organ wydając interpretację w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r. określa ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

Natomiast, "czynność ubezpieczeniowa", w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie "transakcje ubezpieczeniowe" nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B (a) szóstej dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Ostatecznie w ww. orzeczeniu rozstrzygnięto, że wyceny szkód pojazdów silnikowych dokonane przez stowarzyszenie w imieniu swoich członków, będących firmami ubezpieczeniowymi nie są transakcjami ubezpieczeniowymi ani usługami pokrewnymi transakcjom ubezpieczeniowym, które świadczą maklerzy lub przedstawiciele ubezpieczeniowi, w znaczeniu tego postanowienia.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności ubezpieczeniowej, którą wykonuje w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych obejmującą usługę likwidacji szkód.

W zakres czynności likwidacji szkody wchodzi:

Spółka obszernie powołuje przepisy ustawy o działalności ubezpieczeniowej dowodząc, że odpłatne świadczenie usług w zakresie likwidacji szkód, świadczone przez Wnioskodawcę, który nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, na rzecz zakładu ubezpieczeń na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zostały z tego podatku zwolnione.

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Zauważyć należy, iż "czynność ubezpieczeniowa", w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego stanu faktycznego wynika, iż między Wnioskodawcą a klientami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Świadczone usługi są w rezultacie czynnościami pomocniczymi polegającymi między innymi na:

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, iż prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie). Działalność pośrednika ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego to usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

W konsekwencji, szczegółowo opisane we wniosku świadczenia związane z ustaleniem przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, ustaleniem zakresu szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Towarzystwa Ubezpieczeniowego nie będą stanowić pośrednictwa ubezpieczeniowego, gdyż nie można ich uznać za czynności, które prowadzą do zawarcia umowy ubezpieczenia przez dwie strony.

Biorąc pod uwagę powyższe, czynności wykonywane na rzecz Towarzystwa Ubezpieczeniowego będące przedmiotem wniosku, nie stanowią również usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Nie są to także usługi wskazane w art. 43 ust. 13 ustawy, gdyż nie stanowią one elementu usługi wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, a stanowią jedynie czynności pomocnicze, świadczone na zlecenie towarzystw ubezpieczeniowych. Bowiem, usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowić będą element usługi ubezpieczeniowej, której wykonanie zakład ubezpieczeń może zlecić innym podmiotom. Z kolei zwolnienie od podatku zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej wymienionej w ust. 1 pkt 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Usługi wykonywane przez Zainteresowanego na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, zdaniem tut. Organu, stanowić będą odrębną całość. Jednakże przepis art. 43 ust. 13 ustawy dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Tym samym w przedmiotowej sprawie, usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Towarzystwa Ubezpieczeniowego nie można uznać za usługę właściwą, gdyż owszem stanowią one osobną całość obok usługi ubezpieczeniowej, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. W tym miejscu, należy wyjaśnić, iż w obliczu oceny danej czynności (likwidacji szkód) w kontekście zastosowania zwolnienia od podatku, prymat należy oddać orzecznictwu TSUE, przed ustawą o działalności ubezpieczeniowej, powoływanej przez Spółkę we wniosku, chociażby z uwagi na autonomiczność prawa podatkowego, wyrażającego się tym, że kwestie kształtujące zobowiązania podatnika powinny wynikać przede wszystkim z ustaw podatkowych, często wspomagając się w procesie ich wykładni orzeczeniami TSUE, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Tut. Organ nie odrzuca także możliwości posługiwania się pomocniczo ustawami rodzajowo zbieżnymi z tematyką zwolnień od VAT, jednakże w niniejszych okolicznościach, należy w pierwszej kolejności oprzeć się na dorobku orzeczniczym TSUE.

Reasumując, odpłatne świadczenie usług w zakresie likwidacji szkód, świadczone przez Wnioskodawcę, który nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, na rzecz zakładu ubezpieczeń, w szczególności:

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do powołanej przez Spółkę interpretacji znak IPPP1-443-23/11-4/AW z dnia 12 kwietnia 2011 r., należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 80, poz. 60 z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.