IPPP1-443-1192/08-2/MP - Stawka VAT na fakturze zaliczkowej wystawianej na poczet wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2008 r. (data wpływu 19 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zaliczki na poczet wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów - jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zaliczki na poczet wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka wysyła, zarówno w formie prenumeraty jak i sprzedaży zwykłej prasę do nabywców na całym świecie. Prenumeratorem jest podmiot krajowy lub zagraniczny, który zamawia w Spółce prenumeratę wydawnictw, opłaca ją oraz wskazuje miejsce do którego Spółka ma wysłać wydawnictwa w miarę ich ukazywania się na rynku.

Zasadą jest, że prenumerator (nabywca) zobowiązany jest po złożeniu zamówienia wpłacić kwotę należną za prenumeratę. Pieniądze wpływają na konto Spółki w różnych terminach, wysokościach i wartościach - w pełnej wysokości lub w części przed rozpoczęciem dostaw, w ratach w trakcie realizacji, po wysłaniu do prenumeratora wezwania do zapłaty.

Jeżeli przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów Spółka otrzyma część lub całość ceny, Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie zaliczki. W przypadku wysyłki prasy do kontrahentów na terytorium Wspólnoty, Spółka w większości przypadków, w momencie otrzymania zaliczki nie posiada wszystkich wymaganych dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - uprawniających do zastosowania 0% stawki VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, do zaliczek na poczet dostawy wewnątrzwspólnotowej należy stosować stawkę VAT 0%.

Zgodnie z art. 41 ustawy o VAT transakcja WDT podlega, co do zasady opodatkowaniu według stawki podatku 0%. Zarówno w ustawie o VAT jak i w przepisach wykonawczych brak jest jednak uregulowań prawnych, określających wprost wysokość stawki opodatkowania zaliczek z tytułu WDT. Zagadnienie stawki podatku VAT w przedmiotowej sprawie pozostaje jednakże w ścisłym związku z przepisami regulującymi moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu zaliczek otrzymanych na poczet przyszłej WDT. W myśl art. 20 ust. 3 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem WDT otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy postaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny. Z powyższego wynika, że generalnie obowiązek podatkowy powstaje od każdej zaliczki na WDT jednak obowiązek podatkowy od przedmiotowych zaliczek powstaje nie w momencie otrzymania zaliczki lecz z chwilą wystawienia faktury dokumentującej tę zaliczkę.

Ponieważ zaliczka jest częścią obrotu z tytułu czynności, na poczet której została otrzymana to do zaliczki na poczet WDT powinny mieć zastosowanie te same przepisy (w tym dotyczące stawek), które dotyczą samej WDT.

Zaliczka zasadniczo dzieli stawkę właściwą dla danej czynności, z którą jest związana. Jest to bowiem obowiązek podatkowy od tej właśnie czynności (a nie od samej zaliczki). Zatem udokumentowana fakturą VAT zaliczka na poczet przyszłej WDT winna być opodatkowana stawką VAT w wysokości 0%.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki ma ona prawo do zastosowania stawki VAT 0% już w dacie powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania zaliczek na poczet późniejszej WDT. Nie oznacza to jednak zwolnienia z obowiązku gromadzenia dokumentacji od posiadania której przepisy uzależniają prawo do zastosowania preferencyjnej stawki. Spółka powinna taką dokumentację posiadać na moment złożenia deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym dostawa prasy na którą dokonano przedpłaty miała miejsce.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych wyjaśnieniach organów podatkowych np. w piśmie z dnia 22 grudnia 2005 r. Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna (sygn. III-1/443/232/2005/ER), w postanowieniu z dnia 14 grudnia 2005 r. Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach (sygn. RO/443/144/1/2005), w piśmie z dnia 9 listopada 2005 r. Urzędu Skarbowego w Świeciu (sygn. PV/443-53/05), w piśmie z dnia 3 sierpnia 2005 r. Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu (sygn. PP I 443/1/201/05), w piśmie z dnia 31 grudnia 2004 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. PP-3-077/SIP/1284/04).

Stanowisko dotyczące zastosowania do zaliczki na WDT stawki 0% potwierdza również doktryna prawa podatkowego (leksykon VAT-2008, J Z, U 2008; Opodatkowanie. Transakcje wewnątrzwspólnotowe eksport, import, D K- Ł, B O, U 2008).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów powstaje 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4. W sytuacji natomiast, gdy przed tym terminem podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wystawienia - art. 20 ust. 2. Odrębna natomiast regulacja związana z określeniem momentu powstania obowiązku podatkowego w WDT dotyczy właśnie uzyskania przez dostawcę zaliczki. W takim przypadku obowiązek podatkowy, w myśl zapisu art. 20 ust. 3 ustawy, powstanie z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny przed dokonaniem dostawy.

Z powyższego wynika, że opodatkowanie i tym samym zastosowanie odpowiedniej stawki w przypadku otrzymanych zaliczek na poczet wewnątrzwspólnotowych dostaw, następuje wówczas, gdy podatnik wystawi fakturę.

W myśl art. 106 ust. 1 w związku z ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży oraz otrzymanie należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, to zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42. Z kolei z treści art. 42 ust. 1 wynika, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

W myśl ust. 12 i 13 art. 42 jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres, podatnik wykazuje dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, jako dostawę na terytorium kraju. Otrzymanie przez podatnika dowodu, o którym mowa wyżej, w terminie późniejszym niż określony w ust. 12 upoważnia podatnika do dokonania korekty złożonej deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1, w której wykazał dostawę towarów (art. 42 ust. 13 ustawy).

Zaliczki co do zasady podlegają opodatkowaniu taką samą stawką podatku jak dostawa towarów. Z uwagi na fakt, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu stawką 0%, zaliczki pozostają opodatkowane stawką 0% pod warunkiem, że w momencie wykazania samej już wewnątrzwspólnotowej dostawy podatnik będzie posiadał dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W przypadku braku dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, konieczne jest dokonanie korekty zaliczek w rozliczeniu za miesiąc w którym dokonano dostawy. Z powołanego przepisu art. 42 ust. 12 wynika bowiem, że opodatkowanie stawkami właściwymi dla sprzedaży dokonywanej na terytorium kraju w miesiącu rozliczenia dostawy odnosi się do całej kwoty dostawy (w tym otrzymanych zaliczek).

Reasumując, zaliczki otrzymywane przez Spółkę na poczet wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, które zostaną udokumentowane fakturą będą opodatkowane stawką 0%. Jeżeli, w momencie złożenia deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów Spółka będzie w posiadaniu dowodów, że towary zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, to zaliczki te korzystają i będą korzystać nadal z preferencyjnej stawki 0%. W sytuacji, gdy Spółka nie będzie w posiadaniu przedmiotowych dowodów, wówczas zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 42 ust. 12, będzie zobowiązana opodatkować całą wewnątrzwspólnotową dostawę stawkami właściwymi dla dostawy krajowej. W momencie, kiedy Spółka otrzyma odpowiednie dowody, wówczas zgodnie z dyspozycją art. 43 ust. 13 dokonuje korekty deklaracji, w której wykazała dostawę, opodatkowując całość kwoty WDT stawką 0%.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.