IPPP1-443-1178/08-2/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2008 r. (data wpływu 16 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnej - jest prawidłowe.

W dniu 16 czerwca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła umowy współpracy z kontrahentami sprzedającymi leki. Zakładają one, że kontrahent otrzyma premię za osiągnięcie ustalonego w umowie pułapu zakupów oraz terminowe regulowanie należności, która będzie rozliczana w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Premię ustała się przy użyciu wskaźnika wyrażonego w procentach, który odnoszony jest do wartości netto zakupów towarów w danym miesiącu. Przyznawane kontrahentom premie pieniężne dla celów podatku od towarów i usług traktowane są przez Spółkę jako zapłata za usługi, których jest ona beneficjentem. Rozliczenia z kontrahentami są prowadzone w oparciu o wystawiane przez nich faktury VAT. Spółka powzięła jednak wątpliwość, czy takie postępowanie jest prawidłowe, w obliczu pojawienia się wyroków sądów mówiących o tym, iż należy traktować premie jako rabat i dokonywać korekt faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy postępowanie polegające traktowaniu premii sprzedażowych jako usługę jest poprawne w świetle przedstawionego stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka udzielając premii sprzedażowych swoim kontrahentom za osiągnięcie określonej wielkości sprzedaży oraz terminowe regulowanie należności traktuje ją jako zapłatę za usługę na rzecz kontrahentów. Spółka jest zdania, iż przedmiotowe premie nie stanowią rabatu, gdyż nie prowadzą do obniżenia ceny konkretnych towarów i nie można ich przyporządkować do określonej dostawy.

Ponadto, w dotychczasowej, raczej jednolitej praktyce organów podatkowych, premia pieniężna wypłacana kontrahentom z tytułu zrealizowania określonej wielkości zakupów, czy też terminowe realizowanie płatności tytułu zawartego kontraktu była traktowana jako wynagrodzenie za wykonanie usługi na rzecz sprzedawcy. W związku z tym przedmiotowe usługi świadczone przez kontrahentów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka powzięła jednak wątpliwość, czy postępuje prawidłowo, gdyż w świetle najnowszego orzecznictwa sądów administracyjnych nie jest jasne, czy osiągnięcie określonego pułapu sprzedaży oraz terminowe regulowanie należności należy jak dotychczas uznawać za usługę świadczoną przez kupującego na rzecz sprzedającego. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie zaprezentował w wyroku z dnia 6 lutego 2007 r. (I FSK 94/06) pogląd, w którym stwierdził, iż premie sprzedażowe należy traktować jako swoistego rodzaju rabat, w związku z tym należy wystawiać faktury korygujące. Sąd argumentował, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Dokonywanie przez kontrahenta zakupów i terminowa zapłata należności mieści się zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. W związku z tym Sąd stwierdził, iż nie można uznać, iż jest to świadczenie usług. Na określony pułap obrotów składa się pewna liczba transakcji sprzedaży, czyli dostawy towarów. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie - przez ich zsumowanie - stanowić usługi. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy dostawa nie może być jednocześnie usługą. Na gruncie prawa wspólnotowego funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne: dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi.

Sąd podkreślił jednocześnie, że opodatkowanie nabycia określonej ilości towaru jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności: pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi - jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Tym samym, w ocenie sądu, za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży: raz - dostawy towarów jako sprzedaży, drugi raz - zakupu towaru jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z zasadą równości i powszechności opodatkowania.

Sąd stwierdził ponadto, iż usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy to transakcja gospodarcza. Oznacza to, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. W ramach zawieranych umów o współpracy, gdzie za osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowe spełnianie świadczeń pieniężnych sprzedawca wypłaca nabywcy premię pieniężną, bonus lub nagrodę, nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez nabywcę ustalonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją czy też jakąkolwiek odpowiedzialnością Nie mamy w takim wypadku do czynienia nawet ze zobowiązaniem naturalnym. Spółka pragnie podkreślić, iż również w innych wyrokach zawarto podobne stanowiska. I tak NSA w wyroku z dnia 28 sierpnia 2007 r. (I FSK 1109/06) stwierdził, że jeżeli premia wypłacana jest za osiągnięcie przez podatnika określonego pułapu obrotów z tytułu zakupów u jednego kontrahenta, to nie podlega opodatkowaniu. Również w wyroku z dnia 22 maja 2007 r. (III SA/Wa 4080/06), WSA w Warszawie orzekł, że w razie udzielenia premii pieniężnej nie można mówić o świadczeniu przez kupującego usługi, zarówno w rozumieniu ustawy o VAT, jak i VI Dyrektywy.

Wobec powyższego pojawia się następująca wątpliwość - czy za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 analizowanej ustawy można uznać osiąganie przez nabywcę określonego poziomu zakupu towarów a w konsekwencji - czy premia wypłacona kupującemu wynagrodzeniem za świadczone usługi... W dotychczasowej praktyce organy podatkowe skłaniały się ku twierdzeniu, że premia pieniężna stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Jednakże przywołane orzeczenia sądów wskazują na inną metodę (udzielenie rabatu i wystawienie stosownej faktury korygującej) dla rozliczania wynagrodzenia za osiągnięcie ustalonego poziomy obrotów, dokonywanie terminowych płatności itp.

Jednak mimo stanowiska zaprezentowanego przez niektóre sądy administracyjne, Spółka nadal twierdzi, iż premie sprzedażowe są wynagrodzeniem za usługę. Spółka opiera się również na najnowszym stanowisku Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2008 r. (DR2/0680/176/WGM08/615) oraz na wiążących interpretacjach prawa podatkowego, które do tej pory otrzymała w podobnej kwestii (postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego z dnia 13 września 2006 r. ŁUS-lll-2-443/133/06/MJS, oraz postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego z dnia 22 września 2004 r. llI-2-443-236/04/AM). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłata dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Artykuł 8 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi natomiast, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z powyższego przepisu wynika, iż pojęcie świadczenia usług ma szeroki zakres, gdyż świadczeniem jest wszystko to, co nie stanowi dostawy towarów. Zdaniem Spółki, jest nim również dokonywanie określonej wielkości zakupów czy też terminowe regulowanie należności. Ponadto Spółka uważa, iż premie udzielane kontrahentom nie są związane z konkretną dostawą towarów czy usług, stąd nie mogą być traktowane jako rabat, lecz jako wynagrodzenia za usługę. Nie wpływają ponadto na wysokości obrotu przez zmniejszenie podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy), natomiast świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Pojęcie usługi według ustawy jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Różnorodność działań i sytuacji gospodarczych będących podstawą do ich wypłacenia sprawia, że skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych (pojedynczych) dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

Premia pieniężna przyznawana za spełnienie określonych warunków, nie związana z żadną konkretną dostawą, jest wynagrodzeniem nabywcy za jego określone zachowanie względem dostawcy (za świadczoną usługę na rzecz dostawcy). Premia (bonus) za osiągnięcie określonego poziomu obrotów stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Takie zachowanie nabywcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowy współpracy z kontrahentami zakładające, że kontrahent otrzyma premię za osiągnięcie ustalonego w umowie pułapu zakupów oraz terminowe regulowanie należności, która będzie rozliczana w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Spółka udziela premii pieniężnych, przy czym premie dotyczą ogółu zakupów i dostaw w określonym czasie i określonej wielkości oraz nie są tym samym związane z pojedynczą konkretną dostawą czy nabyciem. Zatem, pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.