IPPP1-443-1077/11-4/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2011 r. (data wpływu 11 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 12 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla usług szkolenia zawodowego, praktyk zawodowych dla kandydatów na zarządców nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 11 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla usług szkolenia zawodowego, praktyk zawodowych dla kandydatów na zarządców nieruchomości. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 20 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 12 września 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zgodnie z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (art. 191) licencje zawodowe w zakresie zarządzania nieruchomościami wydaje Minister właściwy do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej. Licencje zawodowe w zakresie zarządzania nieruchomościami nadaje się osobie fizycznej, która (m.in.) odbyła praktykę zawodową w zakresie zarządzania nieruchomościami (art. 187). Sposób i warunki odbywania praktyki zawodowej w zakresie zarządzania nieruchomościami określa Minister właściwy do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej (art. 197). Na powyższej podstawie Minister infrastruktury wydał Rozporządzenie Ministra infrastruktury z dnia 15 lutego 2008 r. w sprawie uprawnień i licencji zawodowych w dziedzinie gospodarowania nieruchomościami, które określa sposób i warunki przeprowadzenia i odbycia praktyki zawodowej dla kandydatów na zarządców nieruchomości. Zgodnie z tym Rozporządzeniem kandydaci na zarządców nieruchomości muszą odbyć conajmniej sześciomiesięczną praktykę zawodową.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wykazał, iż jest "zainteresowanym" w sprawie ponieważ jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i podmiotem prowadzącym szkolenia dla kandydatów na zarządców nieruchomości. Jednocześnie dodał, iż nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na organizowane szkolenia oraz, że przedmiotowe szkolenia nie są finansowane w jakikolwiek sposób ze środków publicznych. Wnioskodawca prowadzi szkolenia tylko dla kandydatów na zarządców nieruchomości zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 15 lutego 2008 r. w sprawie nadawania uprawnień i licencji zawodowych w dziedzinie gospodarowania nieruchomościami. Kandydaci na zarządców nieruchomości za szkolenie płacą z własnej kieszeni. Do wyjątków należą Ci, za których płaci zakład pracy. Osoby szkolące się, w zasadniczej większości traktują szkolenie jako zdobycie nowego zawodu umożliwiającego start na nowej drodze zawodowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przepis zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwalnia od podatku usługę szkolenia zawodowego praktyk zawodowych dla kandydatów na zarządców nieruchomości prowadzone zgodnie z Rozporządzeniem Ministra infrastruktury z dnia 15 lutego 2008 r. w sprawie uprawnień i licencji zawodowych w dziedzinie gospodarowania nieruchomościami.

Zdaniem wnioskodawcy, przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwalnia od podatku usługę szkolenia zawodowego praktyk zawodowych dla kandydatów na zarządców nieruchomości prowadzone zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 15 lutego 2008 r. w sprawie uprawnień i licencji zawodowych w dziedzinie gospodarowania nieruchomościami. Wnioskodawca uważa, że szkolenie kandydatów na zarządców nieruchomości jest prowadzone w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 - tj. na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 15 lutego 2008 r. - jest to typowe szkolenie zawodowe dla kandydatów na zarządców nieruchomości. Dla wielu kandydatów jest to doskonalenie zawodowe dotychczas wykonywanej pracy, której ukoronowaniem będzie nadanie licencji zawodowej zarządcy nieruchomości - bez której nie będą mogli wykonywać zawodu zarządcy nieruchomości. Dla wielu kandydatów na zarządców nieruchomości jest to przekwalifikowanie zawodowe, zmiana dotychczas wykonywanej pracy na inną.

Obłożenie tej działalności stawką VAT podatku od towarów i usług spowodowało, że stała się ona droższa od szkoleń oferowanych przez inne podmioty, które w stawce opłat za szkolenie praktyk zawodowych w zakresie zarządzania nieruchomościami nie uwzględniają stawki VAT na to szkolenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Równocześnie na podstawie uregulowań zawartych w pkt 29 niniejszego artykułu zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć "kształcenie zawodowe" i "przekwalifikowanie zawodowe", wobec tego należy wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Nadmienić należy, iż powyższe Rozporządzenie z dniem 1 lipca 2011 r. zostało zastąpione przez rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz. U. UE L Nr 77 str. 1), przy czym przytoczona powyżej treść regulacji co do swej istoty nie uległa zmianie, a zmiana miała jedynie charakter techniczny. Powyższy przepis został przeniesiony do art. 44 rozporządzenia Rady UE.

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług w zakresie kształcenia i wychowania świadczonych przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ponadto wyżej cytowane przepisy zwolnieniem obejmują usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (inne niż wymienione w pkt 26) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związanymi.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi szkolenia (praktyki zawodowe) adresowane do kandydatów na zarządców nieruchomości, przy czym nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na organizowane szkolenia oraz przedmiotowe szkolenia nie są finansowane w jakikolwiek sposób ze środków publicznych. Przedmiotowe szkolenia prowadzone są w oparciu o rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 15 lutego 2008 r. w sprawie nadawania uprawnień i licencji zawodowych w dziedzinie gospodarowania nieruchomościami. Kandydaci na zarządców nieruchomości za szkolenie płacą z własnej kieszeni. Do wyjątków należą Ci, za których płaci zakład pracy. Osoby szkolące się, w zasadniczej większości traktują szkolenie jako zdobycie nowego zawodu umożliwiającego start na nowej drodze zawodowej. Wątpliwości Wnioskodawcy zarysowane na tle zaprezentowanego stanu faktycznego sprowadzają się do możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 184 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) zarządzanie nieruchomościami jest działalnością zawodową wykonywaną przez zarządców nieruchomości na zasadach określonych w niniejszej ustawie. Zarządcą nieruchomości jest osoba fizyczna posiadająca licencję zawodową nadaną w trybie przepisów rozdziału 4 niniejszego działu (ust. 2). Prowadzenie działalności w zakresie zarządzania nieruchomościami na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest możliwe, w przypadku gdy czynności z zakresu zarządzania nieruchomościami będą wykonywane przez zarządców nieruchomości (ust. 3).

Z dniem wpisu do centralnego rejestru zarządców nieruchomości osoba, o której mowa w ust. 2, nabywa prawo wykonywania zawodu oraz używania tytułu zawodowego "zarządca nieruchomości". Tytuł zawodowy "zarządca nieruchomości" podlega ochronie prawnej (ust. 4).

Stosownie do art. 186 ust. 2 ww. ustawy zarządca nieruchomości jest zobowiązany do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 187 ust. 1 ww. ustawy licencję zawodową w zakresie zarządzania nieruchomościami nadaje się osobie fizycznej, która:

W myśl art. 197 pkt 1-5 ww. ustawy Minister właściwy do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej, mając na względzie zapewnienie obiektywnego, rzetelnego i sprawnego sprawdzenia przygotowania kandydatów na rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami i zarządców nieruchomości oraz zapewnienie obiektywnej oceny skarg na działalność osób, którym nadano uprawnienia i licencje zawodowe, a także uwzględniając rzeczywiste koszty postępowania z tytułu odpowiedzialności zawodowej określi, w drodze rozporządzenia:

W związku z powyższym zostało wydane rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 15 lutego 2008 r. w sprawie nadawania uprawnień i licencji zawodowych w dziedzinie gospodarowania nieruchomościami (Dz. U. Nr 31, poz. 189 z późn. zm.), które zgodnie z § 1 i 3 określa:

* sposób i warunki odbywania praktyk zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości, pośrednictwa w obrocie nieruchomościami i zarządzania nieruchomościami, regulamin organizacji tych praktyk, ich program oraz sposób dokumentowania odbycia praktyki zawodowej, w tym wzór dziennika praktyki oraz koszt jego wydania;

* sposób i tryb przeprowadzania postępowania kwalifikacyjnego, sposób ustalania i rodzaje kosztów tego postępowania, organizację Państwowej Komisji Kwalifikacyjnej oraz regulamin jej działania;

* wzory świadectw nadania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości, licencji zawodowej w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami i licencji zawodowej w zakresie zarządzania nieruchomościami oraz sposób postępowania przy wydawaniu duplikatów tych świadectw i licencji w przypadku ich utraty;

* sposób prowadzenia centralnych rejestrów rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości.

Kandydaci odbywają praktyki zawodowe w celu przygotowania do prowadzenia działalności zawodowej w zakresie szacowania nieruchomości, pośrednictwa w obrocie nieruchomościami lub zarządzania nieruchomościami.

Jak stanowi § 2 pkt 4 i 5 ww. rozporządzenia ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

* organizatorze praktyki zawodowej - należy przez to rozumieć związki stowarzyszeń rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami albo zarządców nieruchomości;

* prowadzącym praktykę zawodową - należy przez to rozumieć osobę uprawnioną, organizację zawodową rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami lub zarządców nieruchomości albo przedsiębiorcę, wpisanych na listę prowadzących praktykę zawodową, prowadzoną przez organizatora praktyki zawodowej.

Zgodnie z § 6 ust. 1-4 ww. rozporządzenia praktyka zawodowa dla kandydatów na zarządców nieruchomości nie może trwać krócej niż sześć miesięcy, z tym że liczba godzin przeznaczona na realizację programu praktyki nie może być mniejsza niż dwieście.

W ramach praktyki zawodowej, o której mowa w ust. 1, kandydat na zarządcę nieruchomości:

W ramach praktyki zawodowej kandydat na zarządcę nieruchomości zapoznaje się w szczególności:

W ramach praktyki zawodowej prowadzący praktykę zawodową:

Regulamin organizacji praktyki zawodowej, sposób i warunki jej odbywania oraz sposób dokumentowania jej odbycia określono w Rozdziale 2 Działu II ww. rozporządzenia.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa wskazać należy, iż organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia, mające postać praktyk dla kandydatów na zarządców nieruchomości spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Praktyki te mają na celu uzyskanie państwowej licencji uprawniającej do wykonywania zawodu jakim jest zarządca nieruchomości.

Zasady i formy przeprowadzania ww. szkolenia zostały ściśle uregulowane w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 15 lutego 2008 r. w sprawie nadawania uprawnień i licencji zawodowych w dziedzinie gospodarowania nieruchomościami (Dz. U. Nr 31, poz. 189 z późn. zm.). Oznacza to, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. szkolenia (praktyki) prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż organizowane przez Wnioskodawcę praktyki dla kandydatów na zarządców nieruchomości od dnia 1 stycznia 2011 r. korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż przedmiotowa interpretacja zawiera rozstrzygnięcie w stosunku do pytania nr 1 zawartego we wniosku. W odniesieniu do pytania nr 2 przedstawionego we wniosku zostało wydane oddzielne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.