IPPP1-443-1059/09-2/JB - Opodatkowanie podatkiem VAT usługi pośrednictwa finansowego polegającej na przejęciu wierzytelności pożyczkowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2009 r. (data wpływu 27 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegających na przejęciu wierzytelności pożyczkowych - jest prawidłowe.

W dniu 27 października 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegających na przejęciu wierzytelności pożyczkowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka N. Spółka Akcyjna (dalej jako: "Wnioskodawca") powstała jako spółka celowa dla realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego w zakresie budowy budynku biurowo-handlowego na nieruchomości położonej przy ul. P. w W. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest: budownictwo (PKD 45), pozostałe pośrednictwo finansowe (PKD 65.2), obsługa nieruchomości (PKD 70), doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 74.14), działalność holdingów (PKD 74.15), działalność w zakresie architektury i inżynierii (PKD 74.20).

Ze względu na znaczącą wartość planowanego przedsięwzięcia inwestycyjnego, w proces inwestycyjny zaangażowane są także inne podmioty, w tym akcjonariusze Wnioskodawcy, będący współinwestorami w ramach zamierzonej inwestycji, tj. spółka R. Sp. z o.o. PD 5 Spółka komandytowo-akcyjna (dalej jako: "PD5") oraz Spółdzielnia S. (dalej jako: "S."). W ramach przygotowań do realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego, PD5 oraz S. podjęły szereg działań mających na celu realizację wstępnych prac poprzedzających proces budowy, jak również zapewnienie możliwości kontynuowania przez S. zwykłej działalności gospodarczej, w sytuacji podjęcia wspomnianych prac przygotowawczych na działce przy ul. P., dotychczas wykorzystywanej przez S. dla celów handlowych.

W tym też celu, dla zapewnienia odpowiednich środków finansowych do kontynuowania przez S. dotychczasowej działalności gospodarczej, PD5 zawarł z S. w latach 2007-2009 kilkanaście umów pożyczek.

W związku z pozyskaniem w ostatnim czasie nowego Współinwestora w zakresie przedsięwzięcia inwestycyjnego, podjęto szereg decyzji biznesowych, w tym, decyzję o przeniesieniu na Wnioskodawcę określonych zobowiązań i uprawnień z umów pożyczek zawartych przez PD5 z S.

W tym zakresie, Wnioskodawca zawrze z PD5 porozumienie, na podstawie którego Wnioskodawca przejmie od PD5 kwoty główne istniejących wierzytelności pożyczkowych (z wyłączeniem odsetek). Przejęcie pożyczek nastąpi odpłatnie, przy czym odpłatność ponoszona z tego tytułu przez Wnioskodawcę na rzecz PD5 będzie odpowiadać wartości nominalnej przejmowanych pożyczek. Tym samym, Wnioskodawca uwolni PD5 od konieczności dalszego finansowania kwoty głównej pożyczek udzielonych na rzecz S.; obciążenia z tego tytułu zostaną przeniesione na Wnioskodawcę, jako podmiot celowy powołany do realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego.

Planowane przez Wnioskodawcę oraz PD5 porozumienie, w ramach którego nastąpi odpłatne przeniesienie (cesja) na Wnioskodawcę kwoty głównej pożyczek, będzie czynnością odrębną od samych umów pożyczek, zawartych pomiędzy PD5 i S. Planowane porozumienie będzie prowadziło do zmiany wierzyciela z istniejących umów pożyczek w zakresie kwoty głównej pożyczek, zaś jego celem i skutkiem będzie uwolnienie PD5 od ciężaru finansowego wynikającego z dalszego finansowania kwoty głównej pożyczek, udzielonych na rzecz S. Takie przeniesienie wierzytelności z pożyczek nastąpi więc w ramach umowy nienazwanej, której zawarcie jest dopuszczalne na zasadzie swobody umów, zagwarantowanej w ramach art. 353¹ Kodeksu cywilnego.

Celem stron - Wnioskodawcy oraz PD5 - jest doprowadzenie do sytuacji, gdy to Wnioskodawca, jako spółka celowa powołana do realizacji inwestycji w zakresie budowy budynku, będzie samodzielnie prowadzić tę inwestycję, samodzielnie rozliczać wszelkie koszty związane (bezpośrednio lub pośrednio) z inwestycją oraz we własnym zakresie prowadzić sprawy z podmiotami zaangażowanymi w inwestycję - w tym, z S., jako współinwestorem oraz pożyczkobiorcą z umów pożyczek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz PD5 usługa pośrednictwa finansowego, polegająca na przejęciu wierzytelności pożyczkowych, powinna zostać zakwalifikowana jako:

Zdaniem Wnioskodawcy świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz PD5 usługa pośrednictwa finansowego powinna zostać zakwalifikowana jako usługa ściągania długów i factoringu. Usługa taka podlega opodatkowaniu stawką 22 %, przy czym podstawą opodatkowania jest cena netto tej usługi (tzw. "dyskonto") stanowiąca różnicę pomiędzy wartością nominalną nabytych przez Wnioskodawcę wierzytelności pożyczkowych a wartością, którą Wnioskodawca zapłaci na rzecz PD5 z tytułu nabycia tych Wierzytelności. W sytuacji, gdy kwota, którą Wnioskodawca zapłaci na rzecz PD5 z tytułu przeniesienia wierzytelności będzie równa wartości nominalnej wierzytelności pożyczkowych, podstawa opodatkowania będzie wynosić zero.

Uzasadnienie Wnioskodawcy

Charakter prawny umowy przeniesienia wierzytelności.

Instytucję przeniesienia (cesji) wierzytelności regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Przeniesienie wierzytelności jest konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas, gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Samo przeniesienie nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jego realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności, przy czym może to być czynność z katalogu umów nazwanych lub umów nienazwanych. W szczególności, możliwe jest dokonanie takiej czynności na podstawie nienazwanej umowy przeniesienia, jaką planuje zawrzeć Wnioskodawca z PD5, gdyż zgodnie z zasadą swobody umów, zagwarantowaną w ramach art. 353¹ Kodeksu cywilnego: "strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego". Wyrażona powyżej zasada oznacza, że co do zasady strony mogą w ramach swobody umów, nie przekraczając określonych wyżej granic, umówić się o wszystko, co prawo uznaje za podlegające jego uregulowaniom.

Zakres opodatkowania na podstawie Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy, w tym również:

Zgodnie zaś z ust. 3 tego artykułu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są co do zasady identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki).

Nabycie wierzytelności w świetle przepisów z zakresu podatku VAT.

Przedstawiona wyżej (art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT) konstrukcja definicji usług dla potrzeb podatku VAT prowadzi do objęcia zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich tych zdarzeń gospodarczych, które można określić mianem "świadczenia". W konsekwencji, opodatkowanie tym podatkiem obejmuje każdą aktywność podatnika w stosunku do innych osób, lub zobowiązanie do powstrzymania się od takiej aktywności, o ile czynności te mają charakter odpłatny - lub zostały zrównane z czynnościami odpłatnymi oraz istnieje "konsument" odnoszący korzyść z takiej czynności. Definicja usług wyrażona w powołanym przepisie jest więc niewątpliwie znacznie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu, jak również zakres pojęcia usług w ujęciu cywilistycznym.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy na szeroki zakres definicji usług zawarty w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, nie ma wątpliwości, że usługi obejmują także czynność przeniesienia wierzytelności pożyczkowych w ramach transakcji planowanej przez Wnioskodawcę oraz PD5. Wspomniana czynność jest bowiem w istocie określonym świadczeniem ze strony Wnioskodawcy na rzecz PD5, które przejawia się w uwolnieniu PD5 od ciężaru dalszego zaangażowania finansowego w związku z udzielonymi na rzecz S. pożyczkami.

Tym samym, co do zasady, planowana transakcja powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, o ile jest to czynność odpłatna (lub zrównana z odpłatną).

Należy jednocześnie podkreślić, że w przypadku cesji wierzytelności własnych, o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do cesjonariusza (tu: Wnioskodawca); z punktu widzenia cedenta (tu: PD5), czynność ta jest tylko jednym ze sposobów uwolnienia się od finansowego ciężaru związanego z posiadaną wierzytelnością (w związku z zaangażowaniem przez wierzyciela określonych środków finansowych).

W opinii Wnioskodawcy, planowana czynność polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela (PD5) do majątku osoby trzeciej (Wnioskodawca) na mocy umowy zawartej między cedentem (PD5) a cesjonariuszem (Wnioskodawca), mieści się w zakresie usług pośrednictwa finansowego, sklasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w sekcji J ex (65-67).

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do tej ustawy, zwalnia się od podatku usługi pośrednictwa finansowego - sklasyfikowane według PKWiU w sekcji J ex (65-67).

Konsekwentnie, na podstawie powyższego przepisu, przeniesienie wierzytelności z tytułu kwoty głównej pożyczek z PD5 na Wnioskodawcę powinno podlegać zwolnieniu z podatku VAT.

Jednakże, Wnioskodawca podkreśla, że znane jest mu stanowisko Ministra Finansów, zgodnie z którym planowana przez strony czynność przeniesienia wierzytelności z kwoty głównej pożyczek, z PD5 na Wnioskodawcę, powinna być klasyfikowana jako "nabycie wierzytelności (przez Wnioskodawcę) w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży", która to czynność stanowi z kolei usługę "ściągania długów i factoringu". Stanowisko powyższe uzasadnia się w ten sposób, iż przejmując wierzytelność, cesjonariusz (Wnioskodawca) świadczy na rzecz cedenta (PD5) usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie cedenta od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

Jakkolwiek kategoria usług "ściągania długów i factoringu" nie została szczegółowo opisana, ani nawet wyspecyfikowana, w ramach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, to na podstawie przeprowadzonej analizy przeważającej praktyki rynkowej, w tym, praktyki polskich organów podatkowych, Wnioskodawca zgadza się w prawidłowością i racjonalnością ekonomiczną powyższej klasyfikacji.

Podsumowanie

W konsekwencji, przyjmując powyższą klasyfikację, jak również wnioski z przedstawionej wcześniej analizy, należy podsumować, że:

Uwzględniając charakter dokonywanej przez Wnioskodawcę czynności, podstawą opodatkowania opisanych w zapytaniu czynności, polegających na nabywaniu wierzytelności w celu uwolnienia cedenta od ich ciężaru, jest różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności pożyczkowych a wartością, którą Wnioskodawca zapłaci na rzecz PD5, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W sytuacji, gdy kwota, którą Wnioskodawca zapłaci na rzecz PD5 z tytułu przeniesienia wierzytelności będzie równa wartości nominalnej wierzytelności pożyczkowych, podstawa opodatkowania będzie wynosić zero.

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, wydanych przez Ministra Finansów za pośrednictwem Izb Skarbowych w podobnych do omawianej tu sprawach. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji z dnia 19 marca 2009 r. (sygn. ILPP2/443-39/09-2/MN) stwierdza:

"Umowa zawarta pomiędzy cedentem a cesjonariuszem polega w takim przypadku na przelewie wierzytelności z cedenta na cesjonariusza, który przejmuje wierzytelność w celu jej realizacji we własnym imieniu, jak to wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Transakcje tego rodzaju bez wątpienia powodują "uwolnienie" pierwotnych wierzycieli (cedentów) od ciężaru egzekwowania wierzytelności i stanowią czynności odzyskiwania długów wyłączone ze zwolnienia od podatku od towarów i usług",

Podobne stanowisko zajmuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 2 lipca 2009 r. (sygn. IPPP1-443-363/09-4/BS):

"Nie powinno budzić wątpliwości, że zakup wierzytelności w celu ich odzyskania we własnym zakresie lub w celu dalszej sprzedaży, mieści się w zakresie usług pośrednictwa finansowego sklasyfikowanych według PKWiU w sekcji J (65-67). <...>

Transakcja pomiędzy cedentem a cesjonariuszem polega na przelewie wierzytelności z cedenta na cesjonariusza, który przejmuje wierzytelność w celu jej realizacji we własnym imieniu. Niewątpliwie tego typu transakcja powoduje "uwolnienie" przedsiębiorcy (cedenta) od ciężaru egzekwowania wierzytelności i stanowi czynność odzyskiwania długów wyłączoną ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Koncepcja odzyskiwania długów nie zależy bowiem od sposobu, w jaki odzyskiwanie to się odbywa. Pojęcie odzyskiwania długów dotyczy jasno sprecyzowanych transakcji finansowych mających na celu uzyskanie zapłaty wierzytelności pieniężnej (vide: pkt 77 i 78 wyroku w sprawie C-305/01 Finanzamt Groß-Gerau v. MKG - Kraftfahrzeuge-Factoring GmbH). <...>

Natomiast odnośnie podstawy opodatkowania czynności będących przedmiotem wniosku, należy zauważyć, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. W świetle powyższego, podstawą opodatkowania opisanej w zapytaniu czynności polegającej na nabyciu wierzytelności za cenę niższą od jej wartości nominalnej jest dyskonto - czyli różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a wartością, którą Wnioskodawca zapłacił wierzycielowi pierwotnemu pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 22 %, natomiast podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a wartością, którą Wnioskodawca zapłacił wierzycielowi pierwotnemu pomniejszona o kwotę należnego podatku",

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.