IPPP1/443-1031/11-4/ISz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2011 r. (data wpływu 1 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 20 lipca 2011 r. (data wpływu 25 lipca 2011 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 8 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od opłat serwisowych - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od opłat serwisowych.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 25 lipca 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 8 lipca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

K. Sp. z o.o. ("SPÓŁKA" lub "K.") Zajmuje się montażem, naprawą i konserwacją dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów i chodników ruchomych. Usługi świadczone przez Spółkę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z wykonywanymi czynnościami, Spółka zawarła umowy ramowe współpracy dotyczące wynajmu długoterminowego i zarządzania flotą z firmami L. (Polska) Sp. z o.o. oraz A. S.A.

Z firmą L. (Polska) Sp. z o.o. ("Leasingodawca") K. zawarło umowę ramową dotyczącą Ogólnych Warunków Leasingu Operacyjnego ("OWLO") samochodów, która reguluje zasady i warunki, na jakich Leasingodawca może oddać Spółce samochody w leasing operacyjny. Na podstawie OWLO w momencie podpisania zamówienia na konkretny samochód dostawczy lub osobowy i protokołu zdawczo-odbiorczego przez Spółkę, warunki tam zawarte wraz z postanowieniami OWLO stają się umową ("Umowa leasingu"), wiążącą dla obu stron. Na mocy Umowy leasingu, Leasingodawca oddaje samochód Spółce w leasing operacyjny, a K. zobowiązuje się do ponoszenia stałej miesięcznej raty leasingowej. Warunki OWLO przewidują, że wszelkie inne usługi dotyczące samochodów oddawanych Spółce w leasing będą przedmiotem odrębnych umów, a płatności z nich wynikające nie będą wliczane do miesięcznej raty leasingowej.

Z tego względu, Spółka zawarła ze wspomnianym wyżej Leasingodawcą odrębną umowę ramową dotyczącą Ogólnych Warunków Zarządzania Flotą ("OWZ"), zgodnie z którą, Leasingodawca świadczy na rzecz Spółki usługę zarządzania flotą wielu samochodów oddanych w leasing, obejmującą w szczególności następujące czynności: działania związane z procesem zakupu samochodów, które zostaną później oddane w leasing (wsparcie w wyborze floty, analizy pojazdów w danej klasie, zamówienie pojazdów u dealera/producenta, rejestracja pojazdów, przygotowanie pojazdów do wydania użytkownikom, wydanie pojazdów, przygotowanie kalkulacji, m.in. opłat związanych z użytkowaniem samochodów, opracowanie raportów dotyczących użytkowanych pojazdów, m.in. przebiegu pojazdów, zużycia paliwa, itp. doradztwo polegające na optymalizacji kosztów związanych z zarządzaniem flotą, zapewnienie bieżących przeglądów, napraw i serwisu, w tym wymiana opon, pomoc w zakresie zawarcia z zakładem ubezpieczeń umów ubezpieczenia samochodów.

Na podstawie OWZ w momencie akceptacji i podpisania zamówienia przez obydwie strony, warunki tam zawarte oraz postanowienia OWZ stają się umową ("Umowa zarządzania") w stosunku do wielu objętych danym zamówieniem samochodów i są wiążące dla obu stron. Na mocy umowy zarządzania, Leasingodawca świadczy na rzecz Spółki przedstawioną wyżej usługę zarządzania flotą, a K. zobowiązuje się do ponoszenia stałej miesięcznej opłaty. Płatności wynikające z Umowy zarządzania dokumentowane są fakturami VAT, niezależnie od faktur obejmujących raty leasingowe.

Samochody, które są przedmiotem Umów leasingu nie spełniają warunków w art. 86 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.); samochody te nie spełniają również warunków, wynikających z regulacji podatku od towarów i usług, obowiązujących odpowiednio do 1 maja 2004 r. i do 22 sierpnia 2005 r.

K. Sp. z o.o. zawarła również ramową umowę współpracy z firmą A. S.A. W ramach współpracy zostały zawarte umowy: Ogólne Warunki Najmu oraz Ogólne Warunki Serwisu. Umowa najmu reguluje przedmiot, zamówienie, dostawę oraz warunki użytkowania pojazdów. Przedmiotem umowy jest oddanie do używania - w zamian za Czynsz Najmu nowego lub używanego pojazdu. Okres najmu rozpoczyna się w chwili podpisania Protokołu Pojazdu.

Ponadto, zawarta została oddzielna umowa Ogólne Warunki Serwisu, w ramach, której Wynajmujący zapewni:

* świadczenie usług serwisowych w zakresie niezbędnym do użytkowania pojazdu, m.in. bieżące przeglądy i badania techniczne, naprawy blacharsko-lakiernicze, wymiana opon,

* pomoc w zakresie zawarcia z zakładem ubezpieczeń umów ubezpieczenia samochodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty wnoszone na podstawie umowy zarządzania flotą i umowy serwisowej objęte są ograniczeniem w odliczeniu podatku VAT określonym w art. 86 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Zdaniem Spółki, ograniczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "Ustawą o VAT", dotyczy wyłącznie kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności dokonywanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze, natomiast nie ma zastosowania do kwoty podatku naliczonego od płatności wynikających z umowy zarządzania, regulującej świadczenie usługi zarządzania flotą wielu samochodów oddanych Spółce w leasing. W związku z tym, podatek naliczony od płatności dotyczących usługi zarządzania flotą, uregulowanej w Umowie zarządzania, podlega odliczeniu w całości, za zasadach ogólnych, określonych w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Ograniczenie powyższego prawa do odliczenia w stosunku do podatku naliczonego od nabywanych samochodów przewiduje art. 86 ust. 3 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że - z pewnymi wyjątkami, określonymi w ust. 4 - w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczalnej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od tej transakcji, nie więcej niż 6000 zł. Obok ograniczenia prawa do odliczenia VAT od samochodów nabywanych, ustawa o VAT przewiduje również ograniczenie związane z opłatami za użytkowanie wspomnianych aut. Zgodnie z art. 86 ust. 7 Ustawy o VAT, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe i pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3 tego przepisu, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy. Przy tym, suma kwot w całym okresie użytkowania dla jednego pojazdu nie może przekroczyć kwoty 6000 zł.

W tym kontekście Wnioskodawca uważa, że ograniczenia zawarte powyżej w art. 86 ust. 7 ustawy o VAT dotyczą jedynie podatku naliczonego od czynszu (raty) oraz innych płatności wynikających wprost z umowy, której istotą jest przekazanie samochodu do użytkowania, tj. np. umowy leasingu.

W konsekwencji, w przedstawionym stanie faktycznym, art. 86 ust. 7 ustawy o VAT ma zastosowanie wyłącznie do rat leasingowych i innych płatności wskazanych wprost w Umowie Leasingu. Natomiast przepis ten nie obowiązuje innych umów dotyczących samochodów użytkowanych przez K. Sp. z o.o. (w tym umowy zarządzania) i wynikających z nich płatności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652) w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, tj. od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczalnej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepis art. 3 ust. 2 cyt. ustawy zawiera katalog pojazdów samochodowych, których powyższe ograniczenia o których mowa w art. 3 ust. 1 nie dotyczą. Pojazdy te muszą jednak spełniać określone wymagania, o których mowa w kolejnych przepisach ustawy. W myśl art. 3 ust. 6 ustawy o VAT w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Przepis ten, w odniesieniu do przypadków w nim określonych, modyfikuje definicję podatku naliczonego, zawartą w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, wskazując, że kwotę podatku naliczonego stanowi nie cały wykazany na fakturze podatek od należnego czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, lecz tylko 60% tego podatku i tylko w ramach limitu wynoszącego 6.000 zł na jeden użytkowany samochód. Ograniczenie dotyczy każdej należności, która wynika z zawartej umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, i obejmuje wszystkie opłaty składające się na wynagrodzenie wydzierżawiającego (leasingodawcy) z tytułu oddania dzierżawcy (leasingobiorcy) do użytkowania samochodu osobowego lub innego pojazdu, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 3 ust. 1 ustawy.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego podlega ponadto ograniczeniom, w przypadkach określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Spółka świadczy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z wykonywanymi czynnościami, Spółka zawarła umowy ramowe współpracy dotyczące wynajmu długoterminowego i zarządzania flotą. Z firmą L. (Polska) Sp. z o.o. ("Leasingodawca") Spółka zawarła umowę ramową dotyczącą Ogólnych Warunków Leasingu Operacyjnego ("OWLO") samochodów, która reguluje zasady i warunki, na jakich Leasingodawca może oddać Spółce samochody w leasing operacyjny. Na podstawie OWLO w momencie podpisania zamówienia na konkretny samochód dostawczy lub osobowy i protokołu zdawczo-odbiorczego przez Spółkę, warunki tam zawarte wraz z postanowieniami OWLO stają się umową ("Umowa leasingu"), wiążącą dla obu stron. Na mocy Umowy leasingu, Leasingodawca oddaje samochód Spółce w leasing operacyjny, a K. zobowiązuje się do ponoszenia stałej miesięcznej raty leasingowej.

Warunki OWLO przewidują, że wszelkie inne usługi dotyczące samochodów oddawanych Spółce w leasing będą przedmiotem odrębnych umów, a płatności z nich wynikające nie będą wliczane do miesięcznej raty leasingowej.

Z tego względu, Spółka zawarła ze wspomnianym wyżej Leasingodawcą odrębną umowę ramową dotyczącą Ogólnych Warunków Zarządzania Flotą ("OWZ"), zgodnie z którą, Leasingodawca świadczy na rzecz Spółki usługę zarządzania flotą wielu samochodów oddanych w leasing, obejmującą w szczególności następujące czynności: działania związane z procesem zakupu samochodów, które zostaną później oddane w leasing (wsparcie w wyborze floty, analizy pojazdów w danej klasie, zamówienie pojazdów u dealera/producenta, rejestracja pojazdów, przygotowanie pojazdów do wydania użytkownikom, wydanie pojazdów, przygotowanie kalkulacji, m.in. opłat związanych z użytkowaniem samochodów, opracowanie raportów dotyczących użytkowanych pojazdów, m.in. przebiegu pojazdów, zużycia paliwa, itp. doradztwo polegające na optymalizacji kosztów związanych z zarządzaniem flotą, zapewnienie bieżących przeglądów, napraw i serwisu, w tym wymiana opon, pomoc w zakresie zawarcia z zakładem ubezpieczeń umów ubezpieczenia samochodów.

Na podstawie OWZ w momencie akceptacji i podpisania zamówienia przez obydwie strony, warunki tam zawarte oraz postanowienia OWZ stają się umową ("Umowa zarządzania") w stosunku do wielu objętych danym zamówieniem samochodów i są wiążące dla obu stron. Na mocy umowy zarządzania, Leasingodawca świadczy na rzecz Spółki przedstawioną wyżej usługę zarządzania flotą, a K. zobowiązuje się do ponoszenia stałej miesięcznej opłaty. Płatności wynikające z Umowy zarządzania dokumentowane są fakturami VAT, niezależnie od faktur obejmujących raty leasingowe.

Samochody, które są przedmiotem Umów leasingu nie spełniają warunków w art. 86 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.); samochody te nie spełniają również warunków, wynikających z regulacji podatku od towarów i usług, obowiązujących odpowiednio do 1 maja 2004 r. i do 22 sierpnia 2005 r.

Spółka zawarła również ramową umowę współpracy z firmą A. S.A. W ramach współpracy zostały zawarte umowy: Ogólne Warunki Najmu oraz Ogólne Warunki Serwisu. Umowa najmu reguluje przedmiot, zamówienie, dostawę oraz warunki użytkowania pojazdów. Przedmiotem umowy jest oddanie do używania - w zamian za Czynsz Najmu nowego lub używanego pojazdu. Okres najmu rozpoczyna się w chwili podpisania Protokołu Pojazdu.

Ponadto, zawarta została oddzielna umowa Ogólne Warunki Serwisu, w ramach, której Wynajmujący zapewni:

* świadczenie usług serwisowych w zakresie niezbędnym do użytkowania pojazdu, m.in. bieżące przeglądy i badania techniczne, naprawy blacharsko-lakiernicze, wymiana opon,

* pomoc w zakresie zawarcia z zakładem ubezpieczeń umów ubezpieczenia samochodów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących opłaty wnoszone na podstawie umowy zarządzania flotą i umowy serwisowej.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz brzmienie wyżej przytoczonych przepisów należy stwierdzić, iż stosownie do art. 3 ust. 6 cyt. ustawy zmieniającej ustawę o VAT, ustawodawca ograniczył prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku użytkowania samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze do 60% (nie więcej jednak niż 6.000 zł) podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. W cytowanym przepisie, ustawodawca wskazuje na czynsz (ratę), a więc nazwę używaną do określenia opłaty za używanie samochodu na podstawie umowy leasingu, najmu. W drugiej kolejności ustawodawca wskazuje na "inne płatności wynikające z zawartej umowy". Jednak ustawodawca wskazał na "inne płatności" co potwierdza, że jego intencją jest aby przepis znalazł zastosowanie do wszystkich płatności jakie zostały wskazane w tej umowie, czyli umowie najmu, leasingu.

Natomiast w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dwoma odrębnymi umowami tj. umową leasingu/najmu pojazdów i umową o świadczenie dodatkowych usług. Decyzją stron transakcji, było oddzielne uregulowanie kwestii leasingu/najmu pojazdów i dodatkowych usług - tj. usług zarządzania flotą i usług serwisowych. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nie nabywa od Leasingodawcy/Wynajmującego jednej usługi, lecz Leasingodawca/Wynajmujący zapewniają Wnioskodawcy dwa odrębne świadczenia, tj. leasing/najem samochodów oraz usługi związane z zarządzaniem flotą jak i serwisowaniem tychże pojazdów. Zatem zastosowanie ograniczenia, wynikającego z przepisu art. 3 ust. 6 ustawy nie będzie miało zastosowania do usług świadczonych na podstawie odrębnej umowy o zarządzanie flotą czy też umowy o serwisowanie samochodów, o których mowa we wniosku.

W rezultacie należy stwierdzić, że podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup usług zarządzania flotą jak i usług obsługi serwisowej samochodów w odniesieniu do tych samochodów podlega odliczeniu na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem spełniona jest podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia tj. samochody te wykorzystywane są przez Wnioskodawcę do działalności opodatkowanej. Jednakże Wnioskodawca winien mieć na uwadze ograniczenia wynikające z przepisu art. 88 tej ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowo, tutejszy Organ informuje, iż w przedmiotowym temacie od dnia 1 stycznia 2013 r. zastosowanie będzie miał art. 89a ustawy o VAT w brzmieniu nadanym przez art. 1 ust. 12 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.