IPPP1/443-1023/13-2/MPe

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2013 r. (data wpływu 7 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług likwidacji szkód wykonywanych na rzecz zakładu ubezpieczeń oraz innych podmiotów będących zleceniobiorcą działającym w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług likwidacji szkód wykonywanych na rzecz zakładu ubezpieczeń oraz innych podmiotów będących zleceniobiorcą działającym w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. prowadzi od III 2011 r. działalność sklasyfikowaną wg PKD 2007 pod numerem 66.21.Z Działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat. Spółka świadczy usługi polegające na wykonywaniu czynności pomocniczych w procesie likwidacji szkód majątkowych (szkód w mieniu i szkód z tytułu OC) z umów ubezpieczenia sklasyfikowanych w Dziale II Załącznika do Ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Ww. czynności pomocnicze, obejmują:

* ustalanie przyczyn i okoliczności zajścia zdarzeń określonych w umowie ubezpieczenia;

* ustalanie podmiotów odpowiedzialnych za powstanie szkody;

* ustalanie zakresu i wysokości szkody, rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia;

* ustalanie wartości przedmiotu ubezpieczenia.

Wyżej wymienione czynności w procesie likwidacji szkód firma wykonuje głównie w imieniu i na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (na ich bezpośrednie zlecenie). Ponadto w mniejszym zakresie firma wykonuje ww. czynności pomocnicze na zlecenie innych podmiotów gospodarczych prowadzących likwidację szkód w imieniu i na rzecz Zakładów Ubezpieczeń, na zlecenie Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego i na zlecenie Polskiego Biura Ubezpieczycieli Komunikacyjnych. Najczęściej dotyczy to ustalania zakresu i wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia w odniesieniu do określonych rodzajów szkód - z szerszej gamy zgłaszanych roszczeń - wymagających wiedzy specjalnej np. szkód z tytułu utraconych korzyści, utraconych zysków, szkód w środkach obrotowych.

Rodzaj czynności faktycznych podejmowanych w ramach wykonywanych czynności pomocniczych w procesie likwidacji szkody, wynika m.in. z okoliczności danej sprawy, rodzaju umowy ubezpieczenia, przedmiotu ubezpieczenia, przedmiotu zlecenia i nie zawsze jest jednakowy. Czynności faktyczne mogą polegać m.in. na:

* dokonywaniu oględzin i inwentaryzacji przedmiotu ubezpieczenia, przedmiotu szkody wraz z wykonaniem dokumentacji fotograficznej przedmiotu ubezpieczenia, przedmiotu szkody;

* pozyskaniu informacji i dokumentów dotyczących okoliczności i przyczyny szkody, jej zakresu i wartości, w drodze:

* bezpośredniej lub telefonicznej rozmowy z poszkodowanymi, ubezpieczonymi, świadkami i innymi osobami mającymi wiedzę istotną w procesie likwidacji szkody,

* korespondencyjnej od poszkodowanych, ubezpieczonych, świadków, Policji, Straży Pożarnej i innych organów i instytucji (np. IMGiW);

* zlecaniu wykonania badań i ekspertyz fizyko-chemicznych, biologicznych, materiałowych mienia, zlecenie wykonania opinii specjalistycznych (np. orzeczeń lekarskich, opinii rzeczoznawców branżowych, w szczególności ds. pożarnictwa), oraz korzystaniu z wyników zawartych w ww. ekspertyzach i opiniach przy dokonywaniu ustaleń istotnych z punktu widzenia zawartej umowy ubezpieczenia i prowadzonego procesu likwidacji szkody z takiej umowy;

* analizie pozyskanych informacji i dokumentów;

* pozyskiwaniu ofert rynkowych na przeprowadzenie czynności restytucyjnych, naprawczych, odtworzeniowych, na awaryjny odkup pozostałości po szkodzie, celem ustalenia ich wartości;

* sporządzaniu dla zlecających pisemnych Raportów (sprawozdań) z poczynionych ustaleń;

* zlecaniu tłumaczeń dokumentów pozyskanych w toku likwidacji szkody oraz Raportów z poczynionych ustaleń.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym płatnikiem podatku VAT, jest zleceniobiorcą i nie jest ani pośrednikiem, ani agentem ubezpieczeniowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przedmiotowe usługi wykonywane na bezpośrednie zlecenie Zakładu Ubezpieczeń są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT).

2. Czy przedmiotowe usługi wykonywane na bezpośrednie zlecenie Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego, Polskiego Biura Ubezpieczycieli Komunikacyjnych są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

3. Czy przedmiotowe usługi wykonywane na zlecenie innego podmiotu, nie będącego Zakładem Ubezpieczeń, lecz będącego zleceniobiorcą działającym w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym usługi likwidacji szkody należy klasyfikować zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, bowiem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są usługami stanowiącymi element usługi ubezpieczeniowej, stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do jej świadczenia, mimo że same usługami ubezpieczeniowymi nie są. Nie budzi wątpliwości, iż w ramach usługi ubezpieczeniowej, ubezpieczyciel obowiązany jest do ustalenia zasadności roszczenia, oszacowania i wypłacenia odszkodowania. Elementem usługi ubezpieczeniowej jest zatem podjęcie czynności faktycznych w zakresie ustalenia stanu faktycznego i prawnego zdarzenia oraz ustalenia wysokości odszkodowania. Wskazane przez Wnioskodawcę czynności, jako usługi odrębne od samej usługi ubezpieczenia, ale będące jej elementem, niezbędnym do jej wykonania, należy zatem zaliczyć do usług objętych zwolnieniem od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy mieć na uwadze, że przepisy te stanowią (bądź powinny stanowić) implementację przepisów wspólnotowych, tj. aktualnie Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako: Dyrektywa 112). Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy zatem wykładać, uwzględniając stosowne regulacje prawa wspólnotowego. Zasada ta nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego w szczególności wówczas, gdy prawo unijne ma charakter dyrektywy (ze swej istoty skierowanej do państw członkowskich, mających obowiązek doprowadzenia prawa krajowego do stanu realizującego normy zawarte w dyrektywach); nie może być stosowana taka wykładnia prawa krajowego, która będzie prowadziła do nakładania na podatnika obowiązków nieprzewidzianych wprost w prawie krajowym.

Powyższe oznacza, że dokonując wykładni przepisów regulujących podatek od towarów i usług należy porównać treść regulacji krajowych i wspólnotowych, aby ustalić, czy przepisy wspólnotowe zostały implementowane w sposób prawidłowy, a jeśli nie to, czy dokonując wykładni prowspólnotowej tych przepisów możliwe jest osiągnięcie zgodności z normami dyrektywy. Należy również mieć na uwadze, iż prowspólnotowa wykładnia prawa nie może prowadzić do obciążenia podatnika obowiązkami niewyrażonymi wprost w prawie krajowym, byłoby to bowiem sprzeczne z postanowieniami art. 217 Konstytucji RP. Jeśli zatem porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie uregulowaniu krajowemu znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu krajowego, organ podatkowy powinien jeśli podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić mu skorzystanie z unormowania wspólnotowego. Jeżeli jednak podatnik uznaje za korzystniejsze zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, prowadzącej do wykładni contra legem i nakładania na obywatela obowiązków wynikających tylko z samej dyrektywy.

W opinii Wnioskodawcy polski ustawodawca w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT rozszerzył zakres zwolnienia podatkowego w stosunku do Dyrektywy 112. W zakresie art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 nie mieszczą się bowiem usługi stanowiące element usługi ubezpieczeniowej stanowiące równocześnie odrębną całość i będące właściwym oraz niezbędnym dla świadczenia usługi ubezpieczeniowej. O ile zakres zwolnienia określony w przywołanym art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy odpowiada zasadniczo treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, to art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, nie ma swojego odpowiednika w treści Dyrektywy. Ustawodawca krajowy rozszerzył zatem zakres zwolnienia poza przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. a, co wynika z porównania treści przepisu krajowego z treścią przepisu Dyrektywy.

W opinii Wnioskodawcy, gdyby ustawodawca polski poprzestał na implementacji przepisu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 w postaci art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT to niewątpliwie istotnym byłoby orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości zakładające istnienie stosunku umownego między podmiotem świadczącym usługę ubezpieczenia a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem (m.in. wyroki w sprawie Skandia, wyrok w sprawie Taksatorringen, w sprawie Swiss Re Germany Holding Gmbh). Ustawodawca polski rozszerzył jednak art. 43 ust. 13 ustawy o VAT przedmiotowe zwolnienie, a zatem zgodnie z bezpośrednim skutkiem dyrektyw, skoro porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie unormowaniu krajowemu znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu krajowego Wnioskodawca uznaje za korzystniejsze zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy prawa krajowego i w zakresie swojej działalności chce skorzystać z uregulowania krajowego ustawy o VAT zgodnie z przepisem art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. W takiej sytuacji - zdaniem Wnioskodawcy - brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, nakładającej na obywatela obowiązki wynikające tylko z samej dyrektywy, skoro norma prawa krajowego jest dla niego względniejsza.

Podobne rozumienie wykładni przepisu w zakresie czynności likwidacji szkody przeprowadził także Naczelny Sąd Administracyjny w szeregu orzeczeń m.in. w wyroku z dnia 23 marca 2009 r. sygn. akt I FPS 6/08; w wyroku z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. akt. I FSK 114/10.

Dokonując już samej analizy art. 43 ust. 13 ustawy o VAT należy zaważyć, iż przewiduje on zwolnienie z VAT dla usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej i nie precyzuje zakresu podmiotowego. Usługa ubezpieczeniowa jest zespołem składników powiązanych ze sobą funkcjonalnie, gdzie każda z poszczególnych części warunkuje wykonanie czynności następnej i nie ma możliwości zrealizowania usługi ubezpieczeniowej bez oceny m.in. uprawnień ubezpieczonych do uzyskania odszkodowania, ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzenia, ustalenia zakresu szkody, czy też rozmiaru odszkodowania, bądź przeanalizowania innych świadczeń należnych, które przysługują uprawnionemu z zawartej przez niego umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej w momencie zaistnienia szkody.

Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane przez niego czynności uznać należy za element właściwy do wykonania usługi ubezpieczeniowej, gdyż realizowana przez nią ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzenia, odpowiedzialności za powstanie szkody, zakresu i wysokość szkody oraz rozmiaru odszkodowania, dokonywanie oględzin i pozostałe czynności wymienione w opisie stanu faktycznego stanowią część usługi ubezpieczeniowej i są nie tylko niezbędnym elementem do wykonania tej części usługi ubezpieczeniowej, lecz również specyficznym i istotnym do właściwego jej wykonania, wpisującym się w ciąg czynności, które z perspektywy klienta są postrzegane jako fragment świadczonej przez zakład ubezpieczeń, usługi ubezpieczeniowej. Usługa realizowana przez Wnioskodawcę wyczerpuje zatem przesłanki art. 43 ust. 13 ustawy poprzez realizację czynności wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Przepis art. 43 ust. 13 ustawy o VAT obejmuje zatem usługi oparte na podwykonawstwie czy outsourcingu wykonywanych przez podmioty trzecie na rzecz podmiotów ubezpieczających, co odpowiada czynnościom Wnioskodawcy przedstawionym w stanie faktycznym. Należy także podkreślić, iż nie można przyjąć, że przepis ten dotyczy jedynie ubezpieczycieli, bowiem czyniłoby to wprowadzenie tego przepisu bezprzedmiotowym i byłoby sprzeczne z założeniem o racjonalnym ustawodawcy.

Należy podkreślić, iż postępowanie likwidacyjne jest szeregiem czynności podejmowanych pomiędzy zgłoszeniem roszczenia a wypłatą odszkodowania, czyli składa się z czynności właściwych i zmierzających do ustalenia odpowiedzialności z tytułu umowy ubezpieczenia, i jako takie jest niewątpliwie elementem usługi ubezpieczeniowej.

O odrębności usługi likwidacji szkody świadczy natomiast przede wszystkim jej wyodrębnienie formalnoprawne. Ustawodawca przewidział odrębne uregulowanie prawne tych czynności w przepisach powszechnie obowiązujących (art. 16 ustawy o działalności ubezpieczeniowej).

Pogląd taki potwierdza także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, który w wyroku z 9 marca 2012 r. o sygn. akt, I SA/Kr 70/12 rozpatrujący niemal analogiczny problem zastosowania art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w zakresie usług likwidacji szkody wskazał, iż "usługi lustracji i likwidacji szkód mogą być traktowane jako pewna, dająca się wyodrębnić całość. Równocześnie jest oczywiste, że każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są niewątpliwie właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia. Aby ubezpieczony mógł otrzymać odszkodowanie niezbędne jest (bowiem) ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte umową ubezpieczenia, ustalenie rozmiaru szkody i wysokości świadczenia itp. por. wyr. WSA w Łodzi z dnia 20 grudnia 2011 r., I sygn. akt. SA/Łd 1228/11. Reasumując stwierdzić należy, że skoro skarżąca spółka świadczy usługi, o których mowa we wniosku na rzecz zakładu ubezpieczeń, to usługi te - wbrew twierdzeniom organu - nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT."

Podobnie stanowisko zaprezentował także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w orzeczeniu z dnia 30 stycznia 2012 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1505/11 wskazując, iż "niewątpliwie usługą charakterystyczną dla działalności ubezpieczeniowej jest likwidacja szkody i w razie zlecenia przez ubezpieczyciela wykonywania czynności likwidacyjnej usługa taka powinna być zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT".

Wątpliwości w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń realizowanych w procesie likwidacji szkód majątkowych w wydanej w dniu 20 lipca 2012 r. interpretacji ogólnej nr PT1/033/1/2/EFU/2012/PT-304 rozstrzygnął również sam Minister Finansów.

Minister Finansów w ww. ogólnej interpretacji wskazuje, iż niektóre czynności wykonywane w ramach procesu likwidacji szkód, określone pojęciem rozpatrywanie roszczeń - które sprowadzają się w istocie do weryfikacji informacji dotyczącej zaistniałego zdarzenia objętego ubezpieczeniem (a więc dokonanej wyceny szkody, raportu z miejsca lustracji z miejsca wypadku itp.) z zapisami polisy ubezpieczeniowej, prowadzonej w celu upewnienia się, czy posiadacz polisy ma prawo do składanego roszczenia i w jakiej kwocie ubezpieczyciel może uznać to roszczenie, mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 13 ustawy, wypełniają bowiem warunki określone w tym przepisie".

Dodatkowo należy wskazać, iż w dalszej części interpretacji ogólnej zdaniem Ministra Finansów "czynności likwidacji szkody wymagają od rozpatrującego roszczenie posiadania pełnego obrazu zobowiązań umownych oraz stosowanych w danej umowie standardów ubezpieczeniowych. Na tej podstawie dokonywana jest weryfikacja, czy zgromadzone informacje odpowiadają profilowi ryzyka objętego polisą i czy ubezpieczyciel będzie w świetle umowy zobowiązany do pokrycia szkody i w jakiej wysokości (niewykluczony jest tu element negocjacji wysokości rekompensaty). Czynności takie świadczone na zlecenie zakładu ubezpieczeń wymagają pewnego rodzaju upoważnienia do podejmowania decyzji w imieniu tego zakładu oraz dostępu do dokumentacji konkretnej umowy ubezpieczeniowej".

W opinii Wnioskodawcy, zaprezentowany przez niego stan faktyczny, w którym wskazano, iż wykonuje on czynności w zakresie likwidacji szkód, tj. ustala przyczyny i okoliczności zajścia zdarzeń określonych w umowach ubezpieczenia, ustala odpowiedzialnych za powstanie szkody, ustala zakres i wysokość szkody oraz rozmiar odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia, ustala wartość przedmiotu ubezpieczenia - wyczerpuje przesłanki zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT i mieści się w zakresie katalogu wymienionym w Interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów w dniu 20 lipca 2012 r.

Wnioskodawca pragnie także wskazać, iż popiera argumentację zaprezentowaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w orzeczeniu I SA/Łd 1626/111 który stwierdził, iż usługą charakterystyczną dla działalności ubezpieczeniowej jest nie tylko zawieranie umów ubezpieczenia i ustalanie składek, ale również ocena ryzyka ubezpieczeniowego, likwidacja szkody oraz ustalenia wysokości szkód, rozmiarów odszkodowania i w razie zlecenia przez ubezpieczyciela wykonywania czynności likwidacyjnych usługa taka powinna być zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 885/11,wyroku WSA w Łodzi z dnia 27 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1626/11, wyroku WSA w Krakowie z dnia 8 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 70/12, wyroku WSA w Szczecinie z dnia 14 marca 2013 r. I SA/Sz 1059/12 oraz w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2012 r. sygn. akt I FSK 268/12, z 31 stycznia 2013 r., sygn. akt. I FSK 392/12; z 4 marca 2013 r. sygn. akt. I FSK 577/12; z 26 marca 2013 r. sygn. akt. I FSK 785/12; z 2 lipca 2013 r. sygn. akt. I FSK 675/13, z 3 września 2013 r. sygn. akt. I FSK 1300/12.

W konsekwencji, mając na uwadze, że Wnioskodawca opiera swoje stanowisko (w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej) na normie prawnej wywodzonej z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, a wykładnia przywołanego przepisu nie budzi wątpliwości interpretacyjnych w oparciu o ustabilizowaną praktykę orzeczniczą nie tylko wojewódzkich sądów administracyjnych, ale też Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy zatem uznać, iż wykonywane przez Wnioskodawcę usługi są zwolnione z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy nadmienić, iż zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jednocześnie ustawodawca w art. 43 ust. 13 ustawy wskazał, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37- 41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 ustawy. Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat. Spółka świadczy usługi polegające na wykonywaniu czynności pomocniczych w procesie likwidacji szkód majątkowych (szkód w mieniu i szkód z tytułu OC) z umów ubezpieczenia. Czynności pomocnicze, obejmują:

* ustalanie przyczyn i okoliczności zajścia zdarzeń określonych w umowie ubezpieczenia;

* ustalanie podmiotów odpowiedzialnych za powstanie szkody;

* ustalanie zakresu i wysokości szkody, rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia;

* ustalanie wartości przedmiotu ubezpieczenia.

Powyższe czynności Wnioskodawca wykonuje głównie w imieniu i na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (na ich bezpośrednie zlecenie). Ponadto w mniejszym zakresie firma wykonuje ww. czynności pomocnicze na zlecenie innych podmiotów gospodarczych prowadzących likwidację szkód w imieniu i na rzecz Zakładów Ubezpieczeń, na zlecenie Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego i na zlecenie Polskiego Biura Ubezpieczycieli Komunikacyjnych. Najczęściej dotyczy to ustalania zakresu i wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia w odniesieniu do określonych rodzajów szkód - z szerszej gamy zgłaszanych roszczeń - wymagających wiedzy specjalnej np. szkód z tytułu utraconych korzyści, utraconych zysków, szkód w środkach obrotowych.

Rodzaj czynności faktycznych podejmowanych w ramach wykonywanych czynności pomocniczych w procesie likwidacji szkody, wynika m.in. z okoliczności danej sprawy, rodzaju umowy ubezpieczenia, przedmiotu ubezpieczenia, przedmiotu zlecenia i nie zawsze jest jednakowy. Czynności faktyczne mogą polegać m.in. na:

* dokonywaniu oględzin i inwentaryzacji przedmiotu ubezpieczenia, przedmiotu szkody wraz z wykonaniem dokumentacji fotograficznej przedmiotu ubezpieczenia, przedmiotu szkody;

* pozyskaniu informacji i dokumentów dotyczących okoliczności i przyczyny szkody, jej zakresu i wartości, w drodze:

* bezpośredniej lub telefonicznej rozmowy z poszkodowanymi, ubezpieczonymi, świadkami i innymi osobami mającymi wiedzę istotną w procesie likwidacji szkody,

* korespondencyjnej od poszkodowanych, ubezpieczonych, świadków, Policji, Straży Pożarnej i innych organów i instytucji (np. IMGiW);

* zlecaniu wykonania badań i ekspertyz fizyko-chemicznych, biologicznych, materiałowych mienia, zlecenie wykonania opinii specjalistycznych (np. orzeczeń lekarskich, opinii rzeczoznawców branżowych, w szczególności ds. pożarnictwa), oraz korzystaniu z wyników zawartych w ww. ekspertyzach i opiniach przy dokonywaniu ustaleń istotnych z punktu widzenia zawartej umowy ubezpieczenia i prowadzonego procesu likwidacji szkody z takiej umowy;

* analizie pozyskanych informacji i dokumentów;

* pozyskiwaniu ofert rynkowych na przeprowadzenie czynności restytucyjnych, naprawczych, odtworzeniowych, na awaryjny odkup pozostałości po szkodzie, celem ustalenia ich wartości;

* sporządzaniu dla zlecających pisemnych Raportów (sprawozdań) z poczynionych ustaleń;

* zlecaniu tłumaczeń dokumentów pozyskanych w toku likwidacji szkody oraz Raportów z poczynionych ustaleń.

W przepisach prawa krajowego nie istnieje prawna definicja czynności wykonywanych w ramach procesu likwidacji szkód.

O ile bowiem z przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 z późn. zm.) - w szczególności z art. 16 ustawy - wywieść można, że postępowanie likwidacyjne podejmowane przez ubezpieczyciela w przypadku zajścia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową wiąże się z podjęciem przez niego czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, o tyle brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności "likwidacji szkód". W praktyce, za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z tyt. umów ubezpieczenia.

Czynności te, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 5 pkt 1 i 2 w związku z ust. 6 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynność wykonywaną w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych w tytułu umów ubezpieczenia, która zgodnie z art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy również stanowi czynność ubezpieczeniową.

W świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w dyrektywie 2006/112/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT, i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Wprawdzie dyrektywa 2006/I12/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika że: "(...) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki" (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, "transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym" (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

W tym kontekście, świadczone przez Wnioskodawcę na zlecenie Zakładu Ubezpieczeń, Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego i Polskiego Biura Ubezpieczycieli Komunikacyjnych oraz innych podmiotów będących zleceniobiorcą działającym w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń czynności w ramach administrowania procesem likwidacji szkód, nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Spółka nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do wykonania świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta towarzystwa ubezpieczeniowego. Zauważyć należy, że "czynność ubezpieczeniowa", w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, że między Wnioskodawcą oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, czynności wykonywane w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego i Polskiego Biura Ubezpieczycieli Komunikacyjnych oraz innych podmiotów będących zleceniobiorcą działającym w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń będące przedmiotem wniosku nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, że prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności. Z kolei, w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że "pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową".

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy produktu finansowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo to ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

W konsekwencji powyższego, w przedmiotowej sprawie, świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego i Polskiego Biura Ubezpieczycieli Komunikacyjnych oraz innych podmiotów będących zleceniobiorcą działającym w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń nie będą stanowić pośrednictwa ubezpieczeniowego, lecz wykonanie niektórych czynności w ramach zawartej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a firmą ubezpieczeniową.

Czynności, polegające na ustaleniu przyczyn i okoliczności zajścia zdarzeń określonych w umowie ubezpieczenia, ustalaniu podmiotów odpowiedzialnych za powstanie szkody, ustalaniu zakresu i wysokości szkody, rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia, ustalaniu wartości przedmiotu ubezpieczenia, które wykonywane są poprzez następujące czynności faktyczne: dokonywanie oględzin i inwentaryzacji przedmiotu ubezpieczenia, przedmiotu szkody wraz z wykonaniem dokumentacji fotograficznej przedmiotu ubezpieczenia, przedmiotu szkody; pozyskanie informacji i dokumentów dotyczących okoliczności i przyczyny szkody, jej zakresu i wartości, w drodze: bezpośredniej lub telefonicznej rozmowy z poszkodowanymi, ubezpieczonymi, świadkami i innymi osobami mającymi wiedzę istotną w procesie likwidacji szkody, korespondencyjnej od poszkodowanych, ubezpieczonych, świadków, Policji, Straży Pożarnej i innych organów i instytucji (np. IMGiW); zlecanie wykonania badań i ekspertyz fizyko-chemicznych, biologicznych, materiałowych mienia, zlecenie wykonania opinii specjalistycznych (np. orzeczeń lekarskich, opinii rzeczoznawców branżowych, w szczególności ds. pożarnictwa), oraz korzystanie z wyników zawartych w ww. ekspertyzach i opiniach przy dokonywaniu ustaleń istotnych z punktu widzenia zawartej umowy ubezpieczenia i prowadzonego procesu likwidacji szkody z takiej umowy; analizie pozyskanych informacji i dokumentów; pozyskiwanie ofert rynkowych na przeprowadzenie czynności restytucyjnych, naprawczych, odtworzeniowych, na awaryjny odkup pozostałości po szkodzie, celem ustalenia ich wartości; sporządzanie dla zlecających pisemnych raportów (sprawozdań) z poczynionych ustaleń; zlecanie tłumaczeń dokumentów pozyskanych w toku likwidacji szkody oraz raportów z poczynionych ustaleń, będące przedmiotem wniosku nie stanowią również usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Odnosząc się do możliwości objęcia usług świadczonych w ramach likwidacji szkód zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług nadmienić należy, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych i ubezpieczeniowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia "muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (...). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych" - (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Uwzględniając zatem przywołane wyżej orzecznictwo TSUE, uznać należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi finansowej lub ubezpieczeniowej właściwe w znaczeniu specyficzne (właściwe wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska). W tym zakresie, stwierdzić należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi ubezpieczeniowej właściwe w znaczeniu: specyficzne (specyficzny - właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska). W takim kontekście trudno uznać opisane przez Wnioskodawcę usługi za specyficzne jedynie dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one bowiem być wykorzystywane w innych niż ubezpieczenia dziedzinach życia. Bez znaczenia przy tym pozostaje fakt, że usługa taka jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej. "Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku" - wyrok w sprawie C-2/95 SDC (pkt 65). Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez towarzystwa ubezpieczeniowe, które zlecają Wnioskodawcy wykonanie opisanych czynności, nie obejmują one jednak funkcji charakterystycznych (specyficznych) dla usługi ubezpieczeniowej. Tym samym w przedmiotowej sprawie, usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego i Polskiego Biura Ubezpieczycieli Komunikacyjnych oraz innych podmiotów będących zleceniobiorcą działającym w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń nie można uznać za usługę właściwą, gdyż owszem stanowią one osobną całość obok usługi ubezpieczeniowej, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej.

Jak wynika z wniosku, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności zmierzają do ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, do sporządzenia dla zlecających pisemnych raportów z poczynionych ustaleń, do ustalenia zakresu i wysokości szkody, ustalenie podmiotów odpowiedzialnych za szkodę, itp. Tak więc, czynności te nie są działaniami nastawionymi na świadczenie usług ubezpieczeniowych zwolnionych z podatku VAT, a jedynie mają na celu sporządzenie dokumentacji przedmiotu ubezpieczenia po zaistnieniu szkody, miejsca zdarzenia, rozmiaru uszkodzeń i wyceny szkody. Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez Zakład Ubezpieczeń, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny i Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych oraz innych podmiotów będących zleceniobiorcą działającym w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, którzy zlecają Wnioskodawcy wykonanie opisanych czynności, nie obejmują one jednak funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi, szczegółowo opisane we wniosku polegające m.in. na ustaleniu przyczyn i okoliczności zajścia zdarzeń określonych w umowie ubezpieczenia, ustalaniu podmiotów odpowiedzialnych za powstanie szkody, ustalaniu zakresu i wysokości szkody, rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia, ustalaniu wartości przedmiotu ubezpieczenia, które wykonywane są poprzez różne czynności faktyczne - trudno jest uznać za specyficzne dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one bowiem występować w innych niż ubezpieczenie dziedzinach życia. Wymienione powyżej usługi stanowią czynności o charakterze technicznym, zmierzają do założenia i prowadzenia odpowiedniej dokumentacji i sporządzenia charakterystyki powstałej szkody i jej wysokości. Wymienione usługi nie są usługami właściwymi do usług ubezpieczeniowych świadczonych przez towarzystwa ubezpieczeniowe.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wyżej wymienione czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowe czynności opodatkowane będą podstawową 23% stawką podatku.

Należy również wskazać, że powyższa wykładnia odzwierciedla treść interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 20 lipca 2012 r. znak PT1/033/1/2/EFU/2012/PT-304, którą powołał we własnym stanowisku w sprawie Wnioskodawca. Jednakże analiza całości argumentacji zawartej w ww. interpretacji w kontekście przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że przedmiotowych czynności nie można uznać za usługi ubezpieczenia, ani usług właściwych dla usług ubezpieczenia. Tym samym nie mogą one korzystać ze zwolnienia od podatku, przewidzianego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, jak i art. 43 ust. 13 ustawy.

W odniesieniu do powołanego przez Spółkę orzecznictwa sądowego, nie negując powołanych orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednak wskazać, iż z wyroków tych nie należy wyciągać wniosku o ukształtowaniu się określonej linii orzeczniczej. Kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.