IPPP1/443-1019/13-7/IGo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2013 r. (data wpływu 4 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 listopada 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 14 listopada 2013 r.) oraz pismem z dnia 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 23 grudnia 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 16 grudnia 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku z transakcji nabycia gruntu niezabudowanego - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku z transakcji nabycia gruntu niezabudowanego. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 20 listopada 2013 r., złożonym w dniu 20 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 4 listopada 2013 r. oraz pismem z dnia 20 grudnia 2013 r., złożonym w dniu 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 23 grudnia 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 16 grudnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza nabyć prawo użytkowania wieczystego niezabudowanego gruntu położonego w W. Nabycie nastąpi w celach wykorzystania powyżej wskazanej nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Przedmiotowy grunt nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nie wydano też w stosunku do gruntu decyzji o warunkach zabudowy. Natomiast zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy obszar, na którym znajduje się grunt przewidziany jest na funkcje usługowe. Teren pozostaje w zasięgu następujących sieci uzbrojenia terenu: wodociąg, kanalizacja, energia elektryczna, sieć ciepłownicza, gaz i telefon.

Zbycie nastąpi w ramach działalności gospodarczej osoby fizycznej - obecnego uprawnionego z tytułu użytkowania wieczystego (Zbywca). Wnioskodawca oraz Zbywca zamierzają zawrzeć umowę, w której określą warunki zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu. Zgodnie z umową zbycie prawa nastąpi poprzez wniesienie tego prawa na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego wnioskodawcy.

Strony zamierzają w następujący sposób określić w umowie wysokość wynagrodzenia dla Zbywcy, zasady płatności tego wynagrodzenia oraz zasady pokrycia kapitału u wnioskodawcy:

1. Wartość prawa użytkowania wieczystego zostanie ustalona, jako wartość zbywcza w rozumieniu art. 14 i 175 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), w oparciu o operat szacunkowy przedmiotowej nieruchomości, wykonany przez rzeczoznawcę majątkowego zgodnie z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), odnoszący się do wartości rynkowej nieruchomości bez uwzględniania ewentualnie należnego podatku od towarów i usług (Wartość Gruntu);

2. W ramach rozliczenia wynagrodzenia Zbywca obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym wnioskodawcy o łącznej wartości nominalnej stanowiącej równowartość części Wartości Gruntu (Wartość Nominalna);

3. Nadwyżka Wartości Gruntu ponad Wartość Nominalną, - jako agio, zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy wnioskodawcy;

4. Od Wartości Gruntu zostanie wyliczony podatek od towarów i usług (o ile byłby należny), którego równowartość zostanie przekazana przez wnioskodawcę Zbywcy w postaci pieniężnej.

W celu wykonania powyższej umowy, zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych:

1. Zgromadzenie wspólników wnioskodawcy podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego wnioskodawcy o Wartość Nominalną;

2. Zbywca obejmie wszystkie udziały w podwyższonym kapitale po cenie wyższej niż wartość nominalna udziałów, gdzie łączna wartość obejmowanych udziałów będzie równowarta Wartości Gruntu, przy czym:

a. Zbywca obejmie wszystkie udziały w podwyższonym kapitale o łącznej wartości nominalnej równej Wartości Nominalnej,

b. nadwyżka ponad Wartość Nominalną zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy wnioskodawcy;

3. Zbywca wniesie prawo użytkowania wieczystego gruntu do wnioskodawcy.

W przypadku, gdy Zbywca będzie zobowiązany do zapłacenia podatku od towarów i usług wystawi odpowiednią fakturę, w której zostanie wykazany należny podatek od towarów i usług - a równowartość tego podatku zostanie przekazana przez Wnioskodawcę na rachunek Zbywcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Jeżeli Zbywca byłby zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu wniesienia aportu - czy wnioskodawcy przysługuje w związku z otrzymaniem aportu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturze wystawionej przez Zbywcę, zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), a w przypadku gdy kwota podatku naliczonego będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, to czy wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (w odniesieniu do każdego przypadku opisanego w pyt. nr 3).

2. Czy Zbywca z tytułu wniesienia aportu do Wnioskodawcy (prawa użytkowania wieczystego gruntu) jest podatnikiem podatku od towarów i usług i jest zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług.

3. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest pozytywna - czy podstawą opodatkowania w przypadku objęcia udziałów za aport, w rozumieniu art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług będzie Wartość Gruntu (wg definicji określonej w opisie zdarzenia przyszłego) czy Wartość Gruntu pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

Odnosząc się do pytania nr 1 wnioskodawca uważa, że będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z otrzymaniem aportu, a w przypadku gdy kwota podatku naliczonego będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, wnioskodawca ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (w odniesieniu do każdego przypadku opisanego w pytaniu nr 3), o ile transakcja nie będzie od podatku zwolniona.

Zgodnie art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z kolei w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług wymienia się przypadki, w których niedozwolone jest obniżanie podatku należnego.

Zdaniem wnioskodawcy, istotne jest dla wyrażanej w orzecznictwie zasady neutralności opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie tyle rzeczywiste wykorzystanie nabytych towarów i usług dla celów wykonywania czynności opodatkowanych, ile zamiar takiego ich wykorzystania w momencie ich nabycia. Przykładowo w rozstrzygnięciu z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95Belgische Staat v. Ghent Coal Terminal NV (Zb.Orz. 1998, s. I-1) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej podkreślił, iż w przypadku gdy nabycie towarów lub usług nastąpiło z zamiarem ich wykorzystania na potrzeby działalności opodatkowanej i podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego, a następnie z powodów od podatnika niezależnych nie wykorzystał tych towarów do prowadzenia działalności opodatkowanej - prawo do odliczenia podatku naliczonego pozostaje zachowane.

Wnioskodawca więc o ile ma zamiar w momencie otrzymania aportu wykorzystać ten aport dla czynności opodatkowanych - uzyskuje prawo do obniżenia podatku należnego zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie posiada też prawo określone w art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem wnioskodawcy prawo do obniżenia podatku należnego lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy istnieje niezależnie od tego w jaki sposób strony przeprowadzą transakcje zbycia, tj. czy podstawą opodatkowania w przypadku objęcia udziałów za aport, w rozumieniu art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług będzie Wartość Gruntu (wg definicji określonej w opisie zdarzenia przyszłego) czy będzie to Wartość Gruntu pomniejszona o kwotę należnego podatku. Nie istnieje bowiem żaden przepis, który by różnicował zakres stosowania prawa do obniżenia podatku należnego od określania podstawy opodatkowania.

Ad. 2

Odnośnie pytania nr 2 - zdaniem wnioskodawcy wniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu jako aport przez Zbywcę jest objęte podatkiem od towarów i usług. Natomiast może być od podatku zwolnione jeżeli na moment dostawy grunt nie będzie spełniał definicji gruntu budowlanego w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego. Skutkiem wniesienia użytkowania wieczystego do wnioskodawcy jest zmiana uprawnionego z tytułu użytkowania wieczystego w zamian za wydane udziały, co przy odpowiednim zastosowaniu powyżej wskazanych przepisów oznacza, że wniesienie użytkowania wieczystego do wnioskodawcy stanowi odpłatną dostawę towarów i jest objęte zakresem przedmiotowym podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług przez tereny budowlane - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Grunt opisany we wniosku jest na dzień złożenia wniosku terenem niezabudowanym. Jednakże dla przedmiotowego gruntu nie obowiązuje na dzień złożenia wniosku miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Oznacza to, że grunt ten nie stanowi gruntu budowlanego, a zatem transakcja podlegałaby zwolnieniu z podatku, gdyby aport został wniesiony w dniu złożenia wniosku. Jeżeli jednak na moment dostawy będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym grunt ten będzie przeznaczony pod zabudowę - wtedy wniesienie przedmiotowego aportu do wnioskodawcy nie będzie zwolnione.

Również w przypadku gdy na moment wniesienia aportu, nie będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jednakże zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (nawet nieostateczna) zgodnie z którą grunt ten będzie przeznaczony pod zabudowę (co jest znacznie prawdopodobne biorąc pod uwagę studium zagospodarowania, położenie oraz stan uzbrojenia terenu) - wtedy wniesienie aportu do wnioskodawcy nie będzie zwolnione z podatku od towarów i usług.

Powyższe rozumienie przepisów jest zgodne ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w dniu 14 czerwca 2013 r. w interpretacji ogólnej (PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639).

Należy nadmienić, że zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienia podmiotowego nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę. Przepis ten będzie miał zatem również zastosowanie do Zbywcy.

Ad. 3

Odnosząc się do pytania nr 3 - zdaniem wnioskodawcy podstawą opodatkowania będzie Wartość Gruntu.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przez sprzedaż zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Skoro jak wykazano powyżej wniesienie aportu stanowi odpłatną dostawę towarów - tym samym w odniesieniu do wniesienia aportu podstawę opodatkowania ustala się poprzez określenie wartości "kwoty należnej", o której mowa w art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Kwota należna w rozumieniu tego artykułu obejmuje "całość świadczenia należnego".

Jeżeli by przyjąć, że wniesienie aportu nie będzie objęte zwolnieniem z podatku od towarów i usług - to zgodnie z umową zawartą pomiędzy stronami na "całość świadczenia należnego" będzie się składać wydanie Zbywcy udziałów oraz przekazanie Zbywcy środków pieniężnych jako równowartość należnego podatku od towarów i usług. Tym samym odpowiednio rozumiana wartość "kwoty należnej" to suma wartości wydanych udziałów - nominał wraz z agio (Wartość Gruntu) oraz wartości należnego podatku od towarów i usług.

Tym samym zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania powinien być w tym przypadku Wartość Gruntu, jako że stanowi on obrót pomniejszony o kwotę należnego podatku.

W omawianym przypadku nie będzie miał zastosowania przepis art. 29 ust. 9 - albowiem strony w umowie zamierzają określić wynagrodzenie za zbycie prawa użytkowania wieczystego (które stanowi odpowiednik ceny, o której mowa w tym artykule).

Warto przy tym zauważyć że projektowana przez strony umowa nie narusza przepisów prawa i może być zawarta w takiej treści na zasadzie cywilnoprawnej swobody umów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.