IPPP1/443-1006/10-4/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2010 r. (data wpływu 29 września 2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 25 października 2010 r. (data wpływu 28 października 2010 r.), nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 13 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług pośrednictwa portalu - jest prawidłowe.

W dniu 29 września 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług pośrednictwa portalu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka planuje uruchomienie portalu internetowego, który ma służyć do płatnej wymiany treści multimedialnych (dalej: "Treści") w postaci cyfrowej pomiędzy ich twórcami lub właścicielami praw autorskich (dalej: "Twórcy") a nabywcami (dalej: "Nabywcy"). Platforma (dalej: "Portal") ma łączyć Twórców materiałów z Nabywcami i dostarczać narzędzi do zawarcia transakcji pomiędzy stronami. Spółka jako podmiot prowadzący Portal nie będzie nabywać, ani zbywać praw do Treści. Przeniesienie tych praw ma bowiem następować tylko i wyłącznie bezpośrednio pomiędzy Twórcą a Nabywcą. Spółka będzie natomiast działała jako pośrednik działający w imieniu własnym lecz bezpośrednio na rzecz Twórców.

Osoba lub firma umieszczająca materiał na platformie będzie miała możliwość ustalenia możliwych pól eksploatacji oraz związanych z nimi cen.

Treści multimedialne obsługiwane przez system to materiały graficzne, materiały wideo, materiały muzyczne, materiały tekstowe, prezentacje i animacje oraz audiobooki.

Z systemu będą mogli korzystać:

* użytkownicy pobierający materiały multimedialne (Nabywcy),

* użytkownicy umieszczający materiały multimedialne do sprzedaży (Twórcy),

* agenci sprzedażowi (zewnętrzne podmioty prowadzące sprzedaż materiałów zawartych na Portalu w oparciu o system Portalu),

Portal nie będzie kupował ani sprzedawał Treści. Transakcja będzie polegała na przekazaniu odpowiednich praw autorskich pomiędzy użytkownikiem sprzedającym (Twórcą), a użytkownikiem kupującym (Nabywcą). Portal działa tutaj w imieniu własnym lecz na rzecz Twórcy, gdyż strony transakcji nie mogą mieć możliwości ustalenia swojej tożsamości.

Zakup oraz sprzedaż następuje w tym samym momencie, w którym na dokonanie zakupu zdecyduje się Nabywca. Na gruncie przepisów prawa cywilnego i autorskiego Portal jest bowiem jedynie pośrednikiem i sam usługi nie świadczy.

Podobnie, przepływ pieniędzy następuje poprzez Portal - tzn. Nabywca przekazuje środki Portalowi, a Portal przekazuje część tych środków (po potrąceniu prowizji) Twórcy.

Wynagrodzeniem Spółki jest prowizja naliczana od kwoty jaką z tytułu sprzedaży danego prawa uzyskał jego sprzedawca. Prowizja będzie potrącana z należności przekazywanej sprzedawcy.

Twórcy oraz Nabywcy mogą być zarówno polskimi jak i zagranicznymi podmiotami, zwykłymi osobami fizycznymi, podatnikami podatku VAT jak i podatnikami podatku od wartości dodanej.

Do powyżej przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka zadała pytanie:

W jaki sposób opodatkowane będzie podatkiem od towarów i usług nabywanie usług od Twórców oraz ich świadczenie przez spółkę na rzecz Nabywców za pośrednictwem Portalu.

Stanowisko Wnioskodawcy

Na wstępie zauważyć należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: "Ustawa o VAT"), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl zaś art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

Ponieważ więc prawa własności intelektualnej są prawami do wartości niematerialnych i prawnych, czynności mające je za przedmiot będą zgodnie z Ustawą o VAT stanowiły świadczenie usług. Do czynności takich zaliczyć należy zarówno przeniesienie praw na inny podmiot, jak i korzystanie z tych praw na określonych polach eksploatacji na podstawie uzyskanej licencji. Oczywiście co do zasady warunkiem możliwości uznania, że mamy do czynienia z opodatkowanym odpłatnym świadczeniem usług jest odpłatność usługi.

W pewnych okolicznościach mamy do czynienia z sytuacją, w której podmiot świadczy usługę w swoim imieniu, jednakże na rzecz osoby trzeciej. Nie jest on więc ani świadczeniodawcą ani odbiorcą usługi. Sytuację taką najczęściej nazywamy komisem usług. W kontekście przepisów polskiej Ustawy o VAT można mieć wątpliwości co do tego, czy podmiot biorący udział w komisie usług może zostać uznany za świadczącego usługę. Na gruncie przepisów prawa cywilnego i autorskiego jest on bowiem jedynie pośrednikiem i sam usługi nie świadczy.

Dla celów rozliczeń podatkowych z zakresu podatku VAT wygodniejsze i bardziej przejrzyste jest uznanie takiego podmiotu za nabywającego oraz świadczącego usługę. Regulację taką przewidywała VI Dyrektywa Rady WE z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej oraz obecnie przewiduje Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (dalej: "Dyrektywa VAT"). W art. 28 Dyrektywy VAT znajduje się postanowienie zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu lecz na rachunek innej osoby bierze udział w świadczeniu usług, wówczas nabywa on i świadczy te usługi.

Zauważyć należy, że pomimo obligatoryjnego charakteru art. 28 Dyrektywy VAT nie został on w pełni implementowany do polskiego porządku prawnego. Ustawodawca w art. 30 ust. 3 Ustawy o VAT umieścił jedynie regułę dotyczącą ustalania podstawy opodatkowania w przypadku refakturowania usług w ramach komisu usług. Przepis ten stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Z regulacji tej można jednak domniemywać, że ustawodawca dostrzega problem opodatkowania komisu usług i dopuszcza udział w opodatkowaniu wszystkich podmiotów w transakcji uczestniczących. Z przepisu tego nie można również wywnioskować, że podatnik dokonujący refakturowania (komisant) nie ma prawa do doliczenia do faktury marży.

Potwierdza to również orzecznictwo sądów administracyjnych. Między innymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 9 czerwca 2010 r. (I SA/Go 471/2010), który zgodził się z tym, że "ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji, gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej".

Sąd przyznał, że "w takich przypadkach przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy".

W odniesieniu do ustalania sposobu opodatkowania transakcji transgranicznych, niezbędne jest określenia sposobu ustalenia miejsca świadczenia usługi. Opodatkowaniu na podstawie Ustawy o VAT podlegają bowiem jedynie usługi, których miejscem świadczenia jest terytorium Polski.

Co do zasady w myśl art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Zasada ta będzie miała zastosowanie w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami podatku od wartości dodanej. Jeśli będą to unijni podatnicy VAT nie będący polskimi podatnikami VAT, wówczas to oni jako Nabywcy będą zobowiązani do rozliczenia podatku z tytułu sprzedaży usług przez Spółkę. Jeśli będą to polscy podatnicy VAT wówczas Spółka będzie zobowiązana naliczyć podatek VAT według podstawowej stawki VAT i rozliczyć go w Polsce.

Natomiast w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (art. 28c Ustawy o VAT). Zasada ta obowiązywała będzie w odniesieniu do nabywców usług (Nabywców) nie będących zarejestrowanymi na terenie Wspólnoty Europejskiej podatnikami podatku od wartości dodanej. Wówczas Spółka będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT według podstawowej stawki VAT i rozliczenia go w Polsce.

Zauważyć również należy, że zgodnie z art. 28l Ustawy o VAT, w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty, usług sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu. A zatem miejscem świadczenia takich usług nie będzie terytorium Polski, nie będą one więc opodatkowane na podstawie polskiej Ustawy o VAT. Sytuacja ta dotyczyć będzie świadczenia usług na rzecz podmiotów (osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej) niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej na terenie Wspólnoty Europejskiej i mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty.

Według powyższych reguł opodatkowane będzie również nabycie usług przez Portal od Twórców. W konsekwencji Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia tzw. importu usług w przypadku nabycia Treści od Twórców będących podatnikami podatku od wartości dodanej na terytorium Wspólnoty Europejskiej a niebędących polskimi podatnikami VAT.

Tak samo opodatkowana będzie również Prowizja Portalu (jego wynagrodzenia za pośrednictwo), która będzie nieodłącznie związana ze sprzedażą Treści przez Twórcę i to Twórca będzie ponosił koszt prowizji, opodatkowanie prowizji nastąpi według reguł opisanych powyżej. Spółka będzie z tytułu prowizji wystawiała fakturę na rzecz Twórcy i stosując się do opisanych powyżej zasad naliczała bądź nie naliczała podatku od towarów i usług według podstawowej stawki podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze. zm. - zwana dalej ustawą), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Artykuł 30 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Stosownie do treści art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Należy podkreślić, iż aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, musi występować stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli obie strony muszą się zobowiązać do określonego działania, bądź powstrzymania się od dokonania czynności.

W praktyce obrotu gospodarczego dopuszcza się sytuacje, w których beneficjentem świadczenia jest inny podmiot niż ten, który jest bezpośrednio obciążony przez wykonawcę usługi, bądź dostawcę towaru. Tego typu zdarzenie gospodarcze nie jest zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Zatem oceny w zakresie obowiązków podatkowych należy dokonywać poprzez brzmienie ww. regulacji art. 8 ust. 1, co powoduje, iż istotnym jest ustalenie, czy w konkretnym stanie faktycznym mamy do czynienia z odsprzedażą efektu usługi wykonanej za pośrednictwem osoby trzeciej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują zagadnienia odsprzedaży usług, tzw. refakturowania. Dlatego należy w tej sytuacji odwołać się do postanowień Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1). Zgodnie z zapisem art. 28 ww. Dyrektywy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, kiedy podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku, gdy podatnik kupuje usługę, a następnie odprzedaje ją kontrahentowi, uznaje się za podatnika, który usługę taką świadczy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, planuje uruchomienie portalu internetowego, który ma służyć płatnej wymianie treści multimedialnych. Portal ma łączyć twórców materiałów z ich nabywcami. Spółka jako podmiot prowadzący portal nie będzie nabywać ani zbywać treści, będzie jedynie działać jako pośrednik działający w imieniu własnym lecz na rzecz twórców. Transakcja będzie polegała na przekazaniu odpowiednich praw autorskich pomiędzy twórcą (sprzedającym) a nabywcą. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż strony transakcji nie mogą mieć możliwości ustalenia swojej tożsamości. Przepływ pieniędzy następuje również za pośrednictwem portalu. Nabywca przekazuje odpowiednie środki pieniężne na rzecz portalu, zaś portal przekazuje część tych środków twórcy, dla siebie zatrzymując kwotę należnej prowizji. Wynagrodzeniem portalu będzie kwota prowizji.

Wnioskodawca wskazał również, że twórcami jak i nabywcami mogą być zarówno polskie jak i zagranicznie podmioty będące podatnikami podatku VAT/podatku od wartości dodanej jak i osoby fizyczne nieposiadające statusu podatnika.

Zatem mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego i powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz Dyrektywy 2006/112/WE, wskazuje się, iż Spółka nabywając treści multimedialne działa we własnym imieniu, ale na rzecz nabywców, którzy faktycznie korzystają z tych usług. W tej sytuacji Wnioskodawca najpierw występuje jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tych samych usług, gdyż przeniesienie kosztów na kontrahentów nie może być potraktowane inaczej, niż jako świadczenie usług w tym samym zakresie. W konsekwencji na Wnioskodawcy będzie ciążyć obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług z tego tytułu. Zastosowanie znajdą w tym przypadku zasady opodatkowania właściwe ze względu na charakter tych usług.

Odsprzedaż przez Spółkę uprzednio nabytych usług wypełnia dyspozycję przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem czynność ta podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W odniesieniu do prowizji portalu otrzymywanej od twórcy, należy uznać, że wypełnia ona dyspozycję odpłatnego świadczenia usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, zatem podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych oraz winna zostać udokumentowana fakturą VAT.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że twórcy i nabywcy treści multimedialnych mogą być podatnikami podatku VAT bądź podatku od wartości dodanej jak również nie posiadać statusu podatnika. Zatem miejsce opodatkowania będzie uzależnione od statusu twórcy i nabywcy treści multimedialnych, oraz od miejsca ich siedziby.

Stosownie do postanowień art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Miejscem świadczenia usług, stosownie do postanowień art. 28b ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n - (art. 28c ust. 1 ustawy).

W przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu poza terytorium Wspólnoty, usług sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu - (art. 28l pkt 1 ustawy).

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, że w przypadku sprzedaży treści multimedialnych na rzecz podmiotu będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy transakcja ta będzie opodatkowania zgodnie z art. 28b ustawy, w miejscu gdzie usługobiorca posiada siedzibę. W sytuacji gdy sprzedaż treści multimedialnych będzie dokonywana na rzecz podmiotu nieposiadającego statusu podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy ale mającego swoją siedzibę na terenie Wspólnoty transakcja będzie opodatkowana zgodnie z art. 28c ustawy, w miejscu w którym usługodawca posiada siedzibę. Natomiast w sytuacji gdy nabywca nie będzie podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy oraz będzie miał siedzibę poza terytorium Wspólnoty miejscem opodatkowania ww. transakcji będzie miejsce gdzie podmiot ten posiada siedzibę - art. 28l pkt 1 ustawy.

W odniesieniu do transakcji nabycia treści multimedialnych od twórcy w przypadku gdy twórca będzie podatnikiem podatku od wartości dodanej bądź nie będzie posiadał statusu podatnika, Stroną zobowiązaną do rozliczenia transakcji nabycia będzie Wnioskodawca - art. 28b ustawy.

Powołane wyżej przepisy będą miały analogiczne zastosowanie również w odniesieniu do odpłatnego świadczenia usług przez portal na rzecz twórców, z tytułu których Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie w postaci prowizji. W przypadku gdy portal będzie nabywał treści multimedialne do twórców posiadających status podatnika podatku VAT, miejsce świadczenia usług będzie miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę - art. 28b ustawy. Jeśli natomiast portal będzie świadczył usługę na rzecz podmiotu nie posiadającego statusu podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy ale mającego siedzibę na terytorium Wspólnoty, miejscem świadczenia będzie miejsce w którym usługodawca posiada siedzibę - art. 28c ustawy. Natomiast jeśli twórca - nabywca usług portalu - niebędący podatnikiem (w rozumieniu art. 28a ustawy) będzie posiadał siedzibę poza terytorium Wspólnoty, miejscem świadczenia będzie miejsce gdzie twórca posiada siedzibę - art. 28l pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.