IPPB6/4510-71/15-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2015 r. (data nadania 2 czerwca 2015 r., data wpływu 3 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 czerwca 2015 r. (data nadania 9 czerwca 2015 r., data wpływu 11 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu nabycia akcji w celu ich umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia - jest prawidłowe.

W dniu 3 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu nabycia akcji w celu ich umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.; dalej: "ustawa o CIT"). Jednym z akcjonariuszy Wnioskodawcy jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: "Spółka z o.o."). Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości akcje Spółki z o.o. w kapitale zakładowym Wnioskodawcy zostaną umorzone bez wypłaty wynagrodzenia przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki z o.o. Umorzenie akcji zostanie przeprowadzone zgodnie z procedurą wskazaną w art. 359 i 360 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej: "k.s.h."), poprzez nabycie przez Wnioskodawcę akcji bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki z o.o., a następnie ich umorzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym nabyciem przez Wnioskodawcę akcji Spółki z o.o. w celu ich umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki z o.o., jak i samym umorzeniem akcji na rzecz Wnioskodawcy, powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bądź z jakiegokolwiek innego tytułu.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym nabyciem przez niego akcji w celu ich umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki z o.o. (akcjonariusza), jak i samym umorzeniem akcji po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., w sprawach nieuregulowanych odrębnie w przepisach Kodeksu spółek handlowych dotyczących spółki komandytowo-akcyjnej, w sprawach dotyczących m.in. kapitału zakładowego stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia. Zdaniem Wnioskodawcy, umorzenie akcji polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z tych akcji. Zasady umorzenia akcji zawarte są w art. 359-361 k.s.h. Zgodnie z tymi przepisami jedną z form umorzenia akcji jest ich nabycie przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne). W przypadku umorzenia dobrowolnego akcji możliwe jest ich nabycie przez spółkę, której akcje są umarzane bez wynagrodzenia (nabycie nieodpłatne), co wynika wprost z przepisów k.s.h. Zgodnie z art. 359 § 2 k.s.h., umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia spółki. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Jak wskazuje się w doktrynie prawa handlowego, umorzenie akcji bez wynagrodzenia może dotyczyć tylko umorzenia dobrowolnego (wniosek z art. 359 § 2 zd. 3 k.s.h.).

Jak wynika z cytowanych przepisów, spółka umarzająca akcje nabywa jedynie akcje w celu ich umorzenia, to jest ich prawnego unicestwienia. Umorzenie nie skutkuje przysporzeniem majątkowym po stronie spółki. W sensie ekonomicznym, spółka niczego nie uzyskuje. Umorzenie jest jedynie przesunięciem części środków spółki w ramach jej kapitału własnego (przeksięgowaniem).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z ust. 2 tego przepisu, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zdaniem Wnioskodawcy, określone zdarzenie przyszłe polegające na umorzeniu przez niego akcji Spółki z o.o. bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz akcjonariusza nie określa specyficznych skutków podatkowych nabycia akcji własnych bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia, gdyż nie zostało ono wprost ujęte w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, analizowane zdarzenie powinno być rozpatrywane na podstawie postanowień art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazany artykuł zawiera katalog przysporzeń stanowiących przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca wskazuje, że katalog wartości wymienionych w art. 12 ustawy o CIT, stanowiących przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, nie jest katalogiem zamkniętym. Jednocześnie zarówno orzecznictwo, jak i nauka prawa podatkowego jednoznacznie podkreślają, że przychodem dla podatnika może być jedynie takie przysporzenie, które ma charakter trwały. Wskazuje się w praktyce, że "z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa" (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 1998 r., sygn. SA/SZ 1305/97). Ponadto przychodami na gruncie ustawy o CIT są jedynie takie wartości, które "określają definitywny przyrost majątku podatnika" (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2003 r., sygn. III SA 3382/02, jak również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2013 r., sygn. II FSK 2753/11).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku czynności, które nie powodują definitywnego zwiększenia majątku podatnika nie powstaje przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nabycie przez Wnioskodawcę akcji bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz akcjonariusza (Spółki z o.o.) oraz ich umorzenie nie wiąże się dla Wnioskodawcy z jakimkolwiek zwiększeniem jego majątku. Wskazać należy, że spółka, której akcje są umarzane, nie nabywa żadnych roszczeń w stosunku do spółki umarzającej akcje, gdyż nabycie lub objęcie przez akcjonariusza akcji w spółce komandytowo-akcyjnej nie powoduje powstania po stronie spółki żadnego zobowiązania finansowego wobec akcjonariuszy. Dlatego w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym nie ma zastosowania również art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, na mocy którego przychodem jest wartość (...) umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Dzieje się tak dlatego, że nie nastąpiło żadne umorzenie zobowiązań Wnioskodawcy wobec akcjonariuszy. Tym samym, umorzenia akcji nie można utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań.

Wnioskodawca podkreśla, że w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Na mocy tego przepisu, przychodem jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z określonymi w tym przepisie wyjątkami.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia nieodpłatnego, ani też częściowo odpłatnego świadczenia. Niemniej jednak, definiowanie ww. pojęć stanowiło przedmiot licznych rozstrzygnięć sądowych oraz interpretacyjnych. Przyjęte tam poglądy wskazują, że dla uznania danego świadczenia za nieodpłatne w rozumieniu wskazanego przepisu konieczne jest łączne wystąpienie następujących warunków:

Wnioskodawca wskazuje, że umorzenie akcji dokonane w trybie wynikającym z art. 359 i 360 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h. nie prowadzi po stronie Wnioskodawcy - spółki umarzającej akcje do faktycznego przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym. Wnioskodawca nabywa akcje tylko w celu umorzenia, to jest w ich prawnego unicestwienia. Jak wskazano uprzednio w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, umorzenie akcji własnych nie powoduje też wpływu środków finansowych do spółki i w sensie ekonomicznym Wnioskodawca niczego nie uzyskuje. Istotą omawianej czynności jest jedynie przesunięcie (przeksięgowanie) części środków Wnioskodawcy w ramach jego kapitału własnego.

Skoro zaś nabycie akcji własnych bez wynagrodzenia oraz ich umorzenie nie wiąże się z jakimkolwiek zwiększeniem aktywów (lub zmniejszeniem pasywów) Wnioskodawcy, w którego kapitale zakładowym akcje będą umarzane, to Wnioskodawca, w wyniku przewidywanego zdarzenia przyszłego nie uzyska żadnego przysporzenia stanowiącego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca podkreśla, że prezentowane przez niego stanowisko było wielokrotnie potwierdzane przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 kwietnia 2010 r., nr IBPBII/2/423-4/10/MM, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 stycznia 2011 r., nr ILPB4/423-260/10-4/MC, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 stycznia 2011 r., nr IPPB3/423-763/10-2/JB, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 września 2013 r., nr IPPB3/423-516/13-2/MC oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2014 r., nr IPPB3/423-593/14-2/MC. Również Minister Finansów w odpowiedzi na interpretację poselską udzielonej 23 lutego 2004 r., uznał: "Oceniając skutki podatkowe będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, stwierdzić należy, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzeń powodujących powstanie przychodu sytuacja taka wprost nie jest wskazana. Niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce". Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z powołaną ustawą podatkową, określone niniejszym wnioskiem zdarzenie przyszłe nie skutkuje ani powstaniem przychodu, ani też dochodu podatkowego, dlatego zdarzenie to nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w świetle obowiązującego stanu prawnego oraz powołując się na argumenty przytoczone przez Wnioskodawcę, nabycie przez niego akcji Spółki z o.o. (akcjonariusza) bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki z o.o. w celu ich umorzenia jak i samo umorzenie, w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, nie będą skutkować uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu nabycia akcji w celu ich umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia, jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.