IPPB6/4510-255/15-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 października 2015 r. (data nadania 2 października 2015 r., data wpływu 5 października 2015 r.) na wezwanie z dnia 24 września 2015 r. Nr IPPB6/4510-255/15-2/AK (data nadania 25 września 2015 r., data odbioru 29 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

W dniu 24 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty rabatu pośredniego wypłaconego Sprzedawcy produktów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji oraz sprzedaży hurtowej piwa. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Model dystrybucji produktów zakłada, że Wnioskodawca sprzedaje je do Dystrybutorów, którzy następnie sprzedają je kolejnym podmiotom gospodarczym (dalej zwani: "Sprzedawcami"). W takim modelu rozliczeń, Wnioskodawca nie sprzedaje bezpośrednio produktów Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz żadnych faktur VAT.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości zawrzeć umowę ze Sprzedawcą, zgodnie z którą, w przypadku spełnienia określonych warunków dotyczących poziomu dokonanych zakupów produktów Wnioskodawcy przez Sprzedawcę u Dystrybutora/Dystrybutorów w danym okresie rozliczeniowym, Wnioskodawca przyzna Sprzedawcy rabat w określonej kwocie, co efektywnie zmniejszy Sprzedawcy cenę zakupu produktów Wnioskodawcy. Uzyskanie rabatu dla Sprzedawcy jest uzależnione wyłącznie od osiągnięcia przez Sprzedawcę określonego w umowie poziomu zakupów produktów Wnioskodawcy.

Kwota rabatu zmniejszającego koszt zakupu zostanie wypłacona Sprzedawcy bezpośrednio przez Wnioskodawcę pomimo, że Sprzedawca dokonał zakupu produktów Wnioskodawcy od Dystrybutora/Dystrybutorów. Powyższy rabat Wnioskodawca udokumentuje notą księgową (notą uznaniową wystawianą przez Wnioskodawcę), gdyż w opisanym poniżej przypadku Wnioskodawca nie ma możliwości wystawiania na rzecz Sprzedawcy faktury korygującej, aby udokumentować udzielony rabat, ponieważ Wnioskodawca nie wystawił żadnej faktury sprzedażowej na rzecz Sprzedawcy. Sprzedawca otrzymuje fakturę zakupową od Dystrybutora, a nie od Wnioskodawcy.

Celem opisanego wyżej działania jest motywowanie Sprzedawcy do aktywniejszej sprzedaży produktów Wnioskodawcy, poprzez uatrakcyjnienie warunków zakupu tych produktów (zwrot części ceny zapłaconej przez Sprzedawcę w formie rabatu) proporcjonalnie do wielkości zakupów produktów, co wpływać będzie na zwiększenie sprzedaży produktów Wnioskodawcy, a w konsekwencji na zwiększenie jego przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu w opisanych wyżej warunkach Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury korygującej, czy też z uwagi na fakt, że nie wystawia on żadnych faktur na rzecz Sprzedawcy, udokumentowanie rabatu może nastąpić notą księgową (uznaniową).

2. Czy w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu w opisanych wyżej warunkach Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług na podstawie wystawionej noty księgowej (uznaniowej).

3. W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2, w rozliczeniu za który okres Wnioskodawca powinien dokonać zmniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu.

4. Czy kwota rabatu wypłaconego Sprzedawcy stanowić będzie dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

5. W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 4, w którym momencie rabat uznawać należy za koszt poniesiony, zaliczany do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy zagadnienia w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wypłaconej pośredniej premii od obrotu Sprzedawcy produktów (pytania 4 i 5).

Wniosek odnośnie podatku od towarów i usług (pytania 1-3) zostanie rozpatrzony w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy,

ad. pytanie nr 4

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, działania zmierzające do intensyfikacji sprzedaży oferowanych przez Wnioskodawcę produktów, także w przypadku gdy kierowane są do podmiotów będących pośrednimi nabywcami tych produktów - tj. do Sprzedawców, wpływają na zwiększenie wolumenu (wartościowo oraz ilościowo) sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę, a tym samym do zwiększenia osiąganych przez niego przychodów. Stosowana przez Wnioskodawcę strategia marketingowa polega na motywowaniu wszystkich podmiotów uczestniczących w dystrybucji produktów Wnioskodawcy, nie tylko bezpośrednio nabywających te produkty od Wnioskodawcy, ale również prowadzących sprzedaż produktów bezpośrednio do konsumentów (Sprzedawcy). Mając na uwadze, że Wnioskodawcy nie łączą ze Sprzedawcami bezpośrednie stosunki handlowe, jedynym sposobem praktycznej realizacji strategii marketingowej polegającej na uatrakcyjnianiu kosztów zakupu produktów Wnioskodawcy w zależności od wysokości dokonywanych zakupów tych produktów, jest oferowanie Sprzedawcom zwrotu części zapłaconej ceny, w formie rabatu wypłacanego przez Wnioskodawcę (rabat pośredni). Wobec faktu, iż przyznanie oraz wysokość rabatu dla konkretnego Sprzedawcy powiązana będzie wprost z wielkością dokonywanych zakupów produktów Wnioskodawcy, ponoszony przez niego wydatek wiązać się będzie w sposób bezpośredni ze zwiększeniem przychodów osiąganych ze sprzedaży produktów Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wypłacany Sprzedawcy rabat pośredni, uzależniony od wysokości dokonywanych zakupów produktów Wnioskodawcy, spełnia warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. ponoszony jest przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przychodów, wobec czego stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu wskazanego przepisu. Zasadność opisanego wyżej sposobu podatkowego ujęcia udzielonego rabatu pośredniego dla Sprzedawców potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2008 r., sygn. IP-PB3-423-506/07-2/MS oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2013 r. sygn. IPPB5/423-1136/12-3/RS.

ad. pytanie nr 5

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jakkolwiek rabaty pośrednie, które Wnioskodawca zamierza wypłacać Sprzedawcom przysługiwać będą w związku z dokonywanymi przez Sprzedawców zakupami produktów Wnioskodawcy, to jak zostało to wskazane powyżej, Wnioskodawca nie sprzedaje tych produktów bezpośrednio do Sprzedawców. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy nie jest możliwe bezpośrednie powiązanie rabatu wypłaconego Sprzedawcy z konkretnymi przychodami osiąganymi przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży jego produktów. Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że wypłacane przez niego na rzecz Sprzedawców rabaty stanowić będą koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. koszt pośredni potrącany w dacie jego poniesienia.

Mając na uwadze stanowisko powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 września 2012 r. sygn. II FSK 253/11, odnośnie do rozumienia pojęcia dzień poniesienia kosztu, jako dnia, w którym ujęto (zaksięgowano) dany koszt w zapisie bilansowego konta kosztowego, w ocenie Wnioskodawcy koszty z tytułu wypłacanych rabatów pośrednich stanowić będą koszt uzyskania przychodów w dacie ujęcia ich przez Wnioskodawcę (zaksięgowania) na bilansowym koncie kosztowym, stosownie do art. 15 ust. 4d w związku z ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby zatem wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu (wydatku) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie.

Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesione wydatki miały lub mogły mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania kosztów z przychodami, koszty podatkowe można podzielić na:

* bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód);

* inne niż bezpośrednio związane z przychodami, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika (brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód), ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Uwzględniając opisane we wniosku zdarzenie przyszłe i powołane przepisy prawa w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z wypłatą rabatów pośrednich na rzecz Sprzedawców, wpływać będą na zwiększenie sprzedaży Spółki, a w konsekwencji zwiększenie przychodów Spółki. Tym samym, przedmiotowe wydatki spełniać będą przedstawione powyżej warunki i Wnioskodawca może zaliczyć je w ciężar kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast w związku z faktem, że Spółka nie wystawia na rzecz Sprzedawców żadnych faktur sprzedażowych, gdyż Sprzedawcy otrzymują faktury zakupowe od Dystrybutorów, a nie od Spółki, to przedmiotowych wydatków nie można powiązać w sposób bezpośredni z przychodami Spółki z tytułu sprzedaży produktów. Wobec tego, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na wypłatę rabatów pośrednich Sprzedawcom stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty rabatu pośredniego wypłaconego Sprzedawcy produktów należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze fakt, że przedmiotowe wydatki stanowić będą koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami z tytułu sprzedaży produktów, należy wskazać, że moment zaliczenia tychże wydatków do kosztów uzyskania przychodów powinien następować zgodnie z regulacją art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższych przepisów wynika, że koszty, które pozostają w innym niż bezpośrednim związku z przychodami powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia. Dla celów podatkowych momentem poniesienia kosztów pośrednich, będzie moment ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach jako kosztu na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

W przedmiotowej sprawie znajdą także zastosowanie postanowienia art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym:

1. W przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

2. Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

3. Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

4. Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

5. Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że koszty wypłaconych rabatów pośrednich stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ujęcia ich przez Spółkę (zaksięgowania) na bilansowym koncie kosztowym, stosownie do art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy jednoczesnym uwzględnieniu przesłanek wynikających z postanowień art. 15b cytowanej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty rabatu pośredniego wypłaconego Sprzedawcy produktów należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.