IPPB6/4510-211/15-2/TO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji przychodów osiąganych przez Spółkę jako przychody z tytułu świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności w rozumieniu art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT - jest prawidłowe.

W dniu 14 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji przychodów osiąganych przez Spółkę jako przychody z tytułu świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności w rozumieniu art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b ustawy o CIT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka") jest instytucją finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. d) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe. Spółka świadczy wyłącznie usługi faktoringowe. Ponad 90% przychodów ze sprzedaży stanowią przychody ze sprzedaży faktoringowej w tym przychody faktoringowe z tytułu opłat i prowizji za nabycie wierzytelności objętych faktoringiem oraz przychody z tytułu odsetek za finansowanie pomiędzy momentem nabycia wierzytelności a momentem spłaty wierzytelności.

Spółka stosuje trzy modele usług faktoringowych opartych o trzy wzorce umowne:

1. Umowa faktoringu bez przejęcia ryzyka. W ramach takiej umowy Spółka zobowiązuje się wobec wierzyciela (dostawcy/klienta) do stałego świadczenia usług nabywania od niego jego wierzytelności handlowych i udzielenia mu z tego tytułu finansowania. Na podstawie umowy Spółka nabywa wskazane wierzytelności klienta. Wynagrodzeniem Spółki za nabycie wierzytelności są prowizje i opłaty, w tym za nabycie wierzytelności, za przyznanie limitu finansowania (gotowość faktoringową) oraz inne prowizje i opłaty związane z usługami faktoringowymi, a także odsetki za czas finansowania konkretnych nabytych przez Spółkę wierzytelności.

2. Umowa faktoringu z przejęciem ryzyka. W ramach takiej umowy Spółka zobowiązuje się wobec wierzyciela (dostawcy/klienta) do stałego świadczenia usług nabywania od niego jego wierzytelności handlowych i udzielenia mu z tego tytułu finansowania oraz przejmuje ryzyko niewypłacalności kontrahenta. Na podstawie umowy Spółka nabywa wskazane wierzytelności klienta. W tym przypadku Spółka pobiera od klienta wynagrodzenie w formie prowizji i odsetek wyliczane w oparciu o tę samą metodologię co w punkcie 1, a ponadto pobiera dodatkową prowizję za przejęcie ryzyka niewypłacalności odbiorcy obliczoną od wartości brutto każdej nabytej wierzytelności.

3. Umowa faktoringu odwrotnego. W tym przypadku klientem Spółki jest dłużnik, który otrzymuje fakturę wymagającą spłaty, a nie - jak w dwóch poprzednich przypadkach - wierzyciel. W ramach takiej umowy Spółka zobowiązuje się wobec dłużnika (klienta) do stałego świadczenia usług spłacania wierzytelności jakie mają wobec niego jego dostawcy i udzielenia mu z tego tytułu finansowania. Jednocześnie Spółka wstępuje w prawa zaspokojonego wierzyciela, nabywa wierzytelności przysługujące mu wobec dłużnika i może dochodzić od dłużnika zwrotu tych wierzytelności do wysokości dokonanej spłaty. Wynagrodzeniem Spółki za nabycie wierzytelności są prowizje i odsetki wyliczane w oparciu o tę samą metodologię co w punkcie 1.

W każdej z opisanych powyżej typów umów faktoringowych Spółka nabywa wierzytelności z tym, że do ich zbycia dochodzi rzadziej, gdyż w normalnym trybie prowadzenia działalności wierzytelności są spłacane przez dłużników i ich zobowiązania z tego tytułu z reguły wygasają.

W przyszłości Spółka zamierza rozpocząć stosowanie metody alternatywnej niedostatecznej kapitalizacji. Z uwagi na fakt, że przepisy w tym zakresie są nowe Spółka pragnie upewnić się, że spełnia warunek o którym mowa w art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b ustawy o CIT odnoszący się do kwalifikacji przychodów Spółki jako przychodów z tytułu świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności. W przypadku, gdyby Spółka zdecydowała się w przyszłości na stosowanie tej metody musi być pewna, że rodzaje przychodów opisane powyżej w punktach 1-3 stanowią przychody z usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności w rozumieniu art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b Ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy rodzaje przychodów osiągane przez Spółkę, o których mowa w punktach 1-3 w opisie zdarzenia przyszłego można określić jako przychody z tytułu świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności w rozumieniu art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b Ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione powyżej w opisie zdarzenia przyszłego (punkty 1-3) przychody osiągane przez Spółkę z odsetek, prowizji i opłat związanych ze świadczeniem usług faktoringowych są przychodami z tytułu świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności w rozumieniu art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT).

Ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw z dnia 29 sierpnia 2014 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328) wprowadziła nową metodę obliczania współczynnika niedostatecznej kapitalizacji uwzględniającą odmienności systemowe jednostek świadczących usługi w zakresie bankowości, leasingu i faktoringu.

Zgodnie z nowym art. 15c ustawy o CIT spółki, które otrzymały pożyczki od podmiotów powiązanych mogą wybrać metodę alternatywną uznawania odsetek za koszt podatkowy w oparciu o stopę referencyjną oprocentowania NBP powiększoną o 1,25 punktów procentowych (art. 15c ust. 2 ustawy o CIT). Dodatkowym ograniczeniem jest limit odliczenia odsetek stanowiący maksymalnie 50% zysku z działalności operacyjnej (art. 15c ust. 5 ustawy o CIT). Jednakże niektóre instytucje mające zgodnie z ustawą - Prawo bankowe status instytucji finansowej, nie są objęte tym 50% limitem, jeżeli co najmniej 90% przychodów uzyskanych w roku podatkowym pochodzi z działalności w zakresie świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności (art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT).

Spółka jest instytucją finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 128), gdyż jej podstawowa działalność będąca źródłem większości przychodów to świadczenie usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności. Spółka prowadzi wyłącznie działalność gospodarczą jako faktor. Spółka w ramach świadczenia tych usług stale nabywa wierzytelności w drodze cesji od wierzyciela lub też wstępuje w prawa wierzyciela działając na zlecenie dłużnika. W każdej z opisanych powyżej w opisie zdarzenia przyszłego (w punktach 1-3) typów umów faktoringowych Spółka nabywa wierzytelności z tym, że do ich zbycia dochodzi rzadziej, gdyż w normalnym trybie prowadzenia działalności wierzytelności są spłacane przez dłużników i ich zobowiązania z tego tytułu z reguły wygasają. Niemniej jednak Spółka otrzymuje wynagrodzenie z tytułu prowizji od zakupu konkretnych wierzytelności, z tytułu opłat i prowizji za inne usługi faktoringowe, za gotowość faktoringową do ustalonego w umowie limitu oraz z tytułu odsetek za finansowanie w czasie pomiędzy zakupieniem wierzytelności (lub wejściem prawa wierzyciela), a otrzymaniem jej spłaty od dłużnika. Wszystkie te przychody należy uznać za przychody z działalności w zakresie świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności, gdyż warunkiem ich uzyskania jest nabycie przez Spółkę wierzytelności oraz zobowiązanie się do ich stałego nabywania. W rezultacie przychody z wymienionych w stanie faktycznym umów faktoringowych stanowią zdaniem Spółki przychody z działalności faktoringowej, tj. z tytułu świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności w rozumieniu art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b ustawy o CIT.

Zgodnie z uzasadnieniem rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (druk nr 2330), która weszła w życie jako nowelizacja z 29 sierpnia 2014 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328) wymienione wyżej przepisy zostały przygotowane specjalnie dla firm faktoringowych i innych instytucji finansowych wymienionych w art. 15c ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o CIT. W uzasadnieniu Minister Finansów wyjaśnia, że:

"Ograniczenia tego (tekst jedn.: limitu 50% zysku operacyjnego, przyp. Spółki) nie stosuje się do banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, instytucji kredytowych, leasingodawców oraz faktorów. Przy czym warunkiem skorzystania przez leasingodawców z wyłączenia, jest uzyskiwanie co najmniej 80% przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu i zbywaniu składników majątkowych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy CIT, natomiast w przypadku faktorów wskaźnik ten wynosi 90% przychodów z tytułu świadczonych usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności". (str. 24 uzasadnienia, druk 2330, Sejm VII kadencji).

Wyjątki od limitu 50% zysku operacyjnego zostały wprowadzone dla instytucji finansowych ze względu na specyfikę ich działalności, którą w istocie jest udzielanie finansowania podmiotom gospodarczym lub ludności. Wobec tego odsetki są naturalnym przychodem i naturalnym kosztem takiej działalności. Jak czytamy w powołanym wyżej uzasadnieniu kryterium zysku z działalności operacyjnej w art. 15c ust. 5 ustawy o CIT miało na celu odwołanie się do "zysków nieuwzględniających m. in, przychodów i kosztów finansowych" (str. 24 uzasadnienia, druk 2330, Sejm VII kadencji). W szerszym kontekście chodziło o dostosowanie prawa polskiego do standardów światowych i europejskich:

"Zgodnie z rezolucją Rady z dnia 8 czerwca 2010 r. w sprawie koordynacji zasad dotyczących kontrolowanych przedsiębiorstw zagranicznych i niedostatecznej kapitalizacji w Unii Europejskiej (2010/C 156/01) przy ustalaniu zasad dotyczących niedostatecznej kapitalizacji zaleca się stosowanie kryterium odwołującego się do zysku operacyjnego przed odsetkami i opodatkowaniem (EBIT) lub zysku przed potrąceniem odsetek od zaciągniętych kredytów, podatków i amortyzacji (EBITDA)". (str. 23 uzasadnienia, druk 2330, Sejm VII kadencji).

Jest oczywiste, że zalecenia te nie mogły być zastosowane do sektora finansowego, w którym pieniądz jest de facto "towarem", a korzystanie z niego przez określony czas za wynagrodzeniem istotą usług finansowych (w tym faktoringowych). Stąd też ustawodawca wprowadził opisany wyjątek m.in. dla firm faktoringowych, które jak inne instytucje finansowe czerpią przychody z odsetek i prowizji. Zatem również wykładnia celowościowa oparta o badanie zamiaru ustawodawcy potwierdza, że wymienione powyżej w opisie zdarzenia przyszłego (punkty 1-3) przychody osiągane przez Spółkę z odsetek, prowizji i opłat związanych ze świadczeniem usług faktoringowych są przychodami z tytułu świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności w rozumieniu art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie kwalifikacji przychodów osiąganych przez Spółkę jako przychody z tytułu świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności w rozumieniu art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. b ustawy o CIT - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.