IPPB6/4510-172/15-2/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2015 r. (data wpływu 4 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia współczynnika kapitału własnego do wysokości zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia współczynnika kapitału własnego do wysokości zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka A. sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej "GK") produkującej między innymi paliwa i środki smarne: oleje i smary dla motoryzacji i przemysłu. Wnioskodawca jest dystrybutorem ww. produktów na rynku polskim.

Spółka otrzymała w latach ubiegłych od jednego z podmiotów powiązanych (należącego do GK) możliwość korzystania z odnawialnej (rewolwingowej) linii kredytowej. Korzystanie z linii kredytowej wiąże się z koniecznością regularnej spłaty przez Spółkę odsetek. Spółka rozważa także skorzystanie w przyszłości z innych form finansowania swojej działalności, w tym poprzez zaciąganie pożyczek od podmiotów powiązanych należących do GK. Przy czym, przez podmiot powiązany należy rozumieć podmiot spełniający warunki wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p."), tj. w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 u.p.d.o.p. Obydwa sposoby finansowania przez Spółkę (tekst jedn.: odnawialna linia kredytowa i potencjalne przyszłe pożyczki) podlegają nowym, obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., przepisom dotyczącym niedostatecznej kapitalizacji, zawartym w u.p.d.o.p.

Mając na uwadze powyższe, Spółka powzięła wątpliwości co do sposobu kalkulacji kapitału własnego, w szczególności, czy możliwe jest uwzględnienie w kapitale własnym zysku wypracowywanego w bieżącym roku obrotowym, tj. w roku, w którym dojdzie do spłaty odsetek od zadłużenia. Aby zobrazować swoje wątpliwości, Wnioskodawca przedstawia następujący przykład:

W związku z faktem, iż Spółka jest rentowna (wypracowuje regularnie zysk), zamierza ona w każdym miesiącu poprzedzającym miesiąc płatności odsetek, przeliczać wartość kapitału własnego, powiększając go o zysk bieżący.

W celu wyliczenia wysokości kapitału własnego dla potrzeb niedostatecznej kapitalizacji, Spółka przed zaliczeniem zysku bieżącego do kapitału własnego sporządzi rachunek wyników, z którego wynikać będzie kwota bieżącego zysku (ewentualnej straty).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w celu określenia współczynnika kapitału własnego do wysokości zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 u.p.d.o.p., Spółka ma prawo zwiększać wysokość kapitału własnego o wartość zysku wypracowanego w bieżącym roku obrotowym, określając jego wysokość narastająco co miesiąc, za okres od początku roku obrotowego do ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego, miesiąc zapłaty odsetek od linii kredytowej lub pożyczek uzyskanych od podmiotów powiązanych i analogicznie - gdyby taka sytuacja miała miejsce - czy w przypadku wystąpienia straty, Spółka powinna zmniejszyć wysokość kapitału własnego o wysokość tej straty.

Zdaniem Wnioskodawcy;

W celu określenia współczynnika kapitału własnego do wysokości zadłużenia, Spółka ma prawo zwiększać wysokość kapitału własnego o wartość zysku wypracowanego w bieżącym roku obrotowym, określając jego wysokość narastająco co miesiąc, za okres od początku roku obrotowego Spółki do ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od linii kredytowej lub pożyczek uzyskanych od podmiotów powiązanych i analogicznie ma obowiązek zmniejszać wysokość kapitału własnego o wysokość poniesionej straty.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.p.), nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, jak również odsetki od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek.

Zgodnie zaś z art. 16 ust. 7h u.p.d.o.p., wartość kapitału własnego, o którym mowa powyżej, określa się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, bez uwzględnienia kapitału z aktualizacji wyceny oraz części kapitału własnego pochodzącego z otrzymanych pożyczek podporządkowanych.

Spółka na bieżąco wypracowuje zysk z prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z zasadami rachunkowości, zawartymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, na kapitał własny składają się: kapitał zakładowy, kapitał zapasowy, zysk z lat ubiegłych, zysk netto czy odpisy z zysku w ciągu roku obrotowego. W pozycji zysk netto wykazywany jest m.in. zysk bieżący, wynikający ze sporządzonego rachunku zysków i strat. Oznacza to, że zysk netto a wraz z nim wysokość kapitału własnego mogą w ciągu roku obrotowego zmieniać swoją wartość. O możliwości zmian w wartości kapitału własnego w ciągu roku świadczy także nałożony przez ustawodawcę obowiązek sporządzania zestawienia zmian w kapitale własnym, który obrazuje, w jaki sposób kapitał własny zmieniał się w ciągu roku, tj. czy następował jego wzrost czy też spadek.

Powyższe skorelowane jest także ze wspomnianym art. 16 ust. 7h u.p.d.o.p. Ustawodawca wskazał w nim wyraźnie, że wartość kapitału własnego określa się na koniec miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek. Oznacza to zatem możliwość zmiany wartości kapitału własnego nawet 12 razy w ciągu roku obrotowego Spółki. Skoro ustawodawca wskazał w przepisach u.p.d.o.p. moment ustalenia wartości kapitału własnego Spółki na koniec miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek, należy przyjąć że, na potrzeby przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, możliwa jest zmiana wartości kapitału własnego w ciągu roku obrotowego. A ponieważ z księgowego punktu widzenia, możliwe jest zaliczanie w ciągu roku obrotowego zysku bieżącego do kapitałów własnych, Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo aktualizować wysokość kapitału własnego o wartość zysku wypracowanego w bieżącym roku obrotowym.

Analogicznie, Spółka stoi na stanowisku, że także straty poniesione w ciągu roku obrotowego do miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje zapłata odsetek powinny zostać i uwzględnione w kalkulacji wartości kapitału własnego na potrzeby niedostatecznej kapitalizacji - (gdyby straty takie wystąpiły w toku działalności Spółki). W rezultacie, wysokość kapitału własnego będzie - na potrzeby przepisów o niedostatecznej kapitalizacji - ulegać w trakcie roku obrotowego zmniejszeniom lub zwiększeniom w zależności od tego czy Spółka wypracowuje zysk czy stratę. Kalkulacji wysokości kapitału własnego należy zatem dokonywać każdorazowo na koniec miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.