IPPB6/4510-147/15-2/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej kosztów nabycia Zapasów ropy od zbywcy - jest prawidłowe.

W dniu 13 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej kosztów nabycia Zapasów ropy od zbywcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości może stać się stroną umów dotyczących zakupu ropy naftowej od innego podmiotu (dalej: "Zbywcy"). Zgodnie z treścią tych umów, po zakupie określonej ilości ropy naftowej (dalej: "Zapasy ropy") Wnioskodawca będzie świadczyć dla Zbywcy usługi utrzymywania zapasów ropy naftowej zgodnie z wymogami ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1695, z późn. zm.). Za usługi te Wnioskodawca będzie otrzymywać stałe miesięczne wynagrodzenie. Wnioskodawca może ponosić określone koszty (m.in. koszty przechowywania ropy w odpowiednich warunkach technicznych). Zapasy ropy będą składać się w całości z surowca zakupionego od Zbywcy. Umowy przewidywać będą, że Zbywcy przysługiwać będzie opcja kupna zapasów ropy po cenie określonej według zasad wskazanych w umowach. Odkupowi podlegałby cały Zapas ropy, składający się z surowca nabytego uprzednio od Zbywcy.

Nabycie ropy naftowej od Zbywcy nastąpi w innym roku podatkowym Wnioskodawcy, niż ten, w którym będzie miała miejsce sprzedaż Zapasów ropy, natomiast przychody z tytułu świadczenia usługi utrzymywania zapasów ropy naftowej zgodnie z wymogami ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym będą uzyskiwane zarówno w roku, w którym nastąpi nabycie ropy naftowej od Zbywcy jak w kolejnym roku lub kolejnych latach.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu uwzględnienia i rozliczenia kosztów z tytułu nabycia ropy od Zbywcy oraz ich relacji w stosunku do osiąganych przychodów na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt nabycia Zapasów ropy od Zbywcy jako koszt bezpośredni związany z przychodem, który uzyska w wyniku ich sprzedaży.

2. Czy Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt nabycia Zapasów ropy od Zbywcy jako koszt uzyskania przychodu związany z przychodem uzyskiwanym z tytułu świadczenia usługi utrzymywania zapasów ropy naftowej zgodnie z wymogami ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, cena zakupu ropy naftowej od Zbywcy, stanowiąc koszt podatkowy, powinna zostać rozpoznana jako koszt bezpośredni w momencie sprzedaży ropy naftowej, natomiast nie będzie on uprawniony do rozpoznania kosztu nabycia Zapasów ropy od Zbywcy jako kosztu uzyskania przychodów związanego z przychodem uzyskiwanym z tytułu świadczenia usługi utrzymywania zapasów ropy naftowej zgodnie z wymogami ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Cena nabycia ropy naftowej stanowić będzie koszt podatkowy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W prawie podatkowym rozróżnia się dwie odrębne kategorie kosztów, który to podział dokonywany jest w zależności od charakteru związku tychże kosztów z przychodami podatnika. Należy wskazać, że ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji kosztów bezpośrednich ani kosztów pośrednich.

Koszty bezpośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, stanowią koszty związane z konkretnymi i możliwymi do wskazania przychodami podatnika. Koszty pośrednie to co do zasady koszty całokształtu działalności podatnika oraz te koszty, których nie można uznać za koszty bezpośrednie. Odrębność kosztów pośrednich wynika z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, który określa, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia oraz że jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku koszty pośrednie stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Konsekwencją zaliczenia danych kosztów do kosztów pośrednich jest rozliczanie ich w dacie poniesienia, zgodnie z zasadą kasową. Zaliczenie do kosztów bezpośrednich skutkuje zaś rozliczeniem ich zgodnie z zasadą memoriałową, a więc wraz z odpowiadającymi im przychodami. Zasady te mają charakter ogólny i mogą podlegać korekcie w przypadku wystąpienia kosztów przekraczających okresy rozliczeniowe.

Bezpośrednim kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania określonego przychodu osiągniętego w danym momencie. Typowymi przykładami kosztów bezpośrednich są koszty nabycia towarów, koszty wytworzenia produktów, czy koszty odpłatnego zbycia rzeczy lub praw. Kosztami pośrednimi są co do zasady wydatki, których ponoszenie jest konieczne z uwagi na prawidłowe funkcjonowanie danego podmiotu i które nie mogą zostać bezpośrednio przyporządkowane określonym, przewidywanym przez podatnika przychodom. Do kosztów pośrednich zalicza się zazwyczaj m.in. koszty zarządu, reklamy, promocji, najmu, telekomunikacyjne, magazynowania. Należy zwrócić jednak uwagę, że klasyfikacja danych wydatków do kosztów bezpośrednich albo pośrednich zależy od oceny okoliczności występujących w indywidualnym przypadku.

W ramach zdarzenia przedstawionego we wniosku u Wnioskodawcy powstanie określony koszt podatkowy w postaci ceny nabycia Zapasów ropy. Ropa naftowa nie będąc środkiem trwałym, nie zostanie uwzględniona w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Surowiec ten stanowi towar, który Wnioskodawca zamierza zbyć po upływie określonego okresu.

Sprzedaż Zapasów ropy przewidziana będzie w umowach zawartych ze Zbywcą, co oznacza, że Wnioskodawca jest w stanie wykazać, że osiągnie w przyszłości przychód związany z poniesionymi kosztami.

W literaturze podatkowej wskazuje się, że koszty nabycia towarów handlowych stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodem z ich odsprzedaży. W przedstawionej sytuacji należy wskazać, że dla Wnioskodawcy największe znaczenie ekonomiczne będzie miała późniejsza odsprzedaż Zapasów ropy. Jednocześnie możliwe jest przyporządkowanie kosztów nabycia Zapasów ropy do przychodów z ich późniejszego zbycia.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt podatkowy w postaci ceny nabycia Zapasów ropy nie może zostać uznany za koszt pośrednio związany z osiąganymi przychodami, jako że ustawa o CIT wymaga zaliczenia do tej kategorii tych kosztów, w przypadku których nie występuje bezpośrednie powiązanie z określonymi przychodami. W omawianym przypadku związek taki wystąpi jako że kosztowi w postaci ceny nabycia będzie odpowiadał bezpośrednio przychód, a więc środki uzyskane z późniejszej sprzedaży Zapasów ropy.

O ile przychody uzyskane ze zbycia Zapasów ropy naftowej mogą być bezpośrednio powiązane z kosztami nabycia tych Zapasów, to Wnioskodawca nie będzie uprawniony do rozpoznania kosztu nabycia Zapasów ropy od Zbywcy jako kosztu uzyskania przychodów związanego z przychodem uzyskiwanym z tytułu świadczenia usługi utrzymywania zapasów ropy naftowej zgodnie z wymogami ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym. Przychody z tytułu utrzymywania zapasów ropy naftowej uzyskiwane są bowiem dodatkowo do przychodu uzyskanego ze zbycia Zapasów ropy naftowej i związek pomiędzy nimi a kosztem nabycia Zapasów nie ma charakteru bezpośredniego.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, cena nabycia Zapasów ropy będzie stanowiła koszt bezpośrednio związany z przychodami z ich późniejszej odsprzedaży. Oznacza to, że Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt podatkowy (cenę nabycia Zapasów ropy) w momencie powstania odpowiadającego mu przychodu, a więc w momencie odsprzedaży Zapasów ropy. Wnioskodawca nie będzie natomiast uprawniony do rozpoznania kosztu nabycia Zapasów ropy od Zbywcy jako kosztu uzyskania przychodów związanego z przychodem uzyskiwanym z tytułu świadczenia usługi utrzymywania zapasów ropy naftowej zgodnie z wymogami ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu zdarzenia przyszłego w zakresie kwalifikacji podatkowej kosztów nabycia Zapasów ropy od zbywcy, jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.