IPPB5/4510-188/15-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2015 r. (data wpływu 4 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwestii, czy dochody Wnioskodawcy nie podlegają oraz nie będą podlegały opodatkowaniu na poziomie SCSp, ale na poziomie jej wspólników - jest prawidłowe.

W dniu 4 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie kwestii, czy dochody Wnioskodawcy nie podlegają oraz nie będą podlegały opodatkowaniu na poziomie SCSp, ale na poziomie jej wspólników.

We wniosku zostały przedstawione następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Luksemburgu. SCSp nie posiada osobowości prawnej na gruncie prawa luksemburskiego. Jednocześnie, luksemburski ustawodawca przyznaje SCSp prawo do posiadania własnego majątku, zdolność prawną oraz zdolności do czynności prawnych czy zdolność sądową. SCSp ma również zdolność upadłościową. W luksemburskiej SCSp występują dwie kategorie wspólników tzw. associé commandité (odpowiednik polskiego komplementariusza) i tzw. associé commanditaire (odpowiednik polskiego komandytariusza).

Co do zasady osobami odpowiedzialnymi za prowadzenie spraw oraz reprezentację SCSp jest wspólnik z nieograniczoną odpowiedzialności (associé commandité), a spółka nie posiada innych organów charakterystycznych dla osób prawnych. W SCSp nie występuje kapitał zakładowy, jednakże jej wspólnicy wnoszą wkłady, których minimalna wysokość nie jest określona na gruncie prawa luksemburskiego.

SCSp nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu, tzn. podatnikami z tytułu dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem transparentnej podatkowo spółki SCSp są jej wspólnicy. Co więcej, potencjalna wypłata zysków SCSp na rzecz wspólników na gruncie Luksemburskiego prawa podatkowego nie będzie kwalifikowana jako dywidenda.

SCSp może podlegać w Luksemburgu tzw. podatkowi municypalnemu (impôt commercial communal), będącego dochodem jednostki samorządu terytorialnego. Podatek jest odprowadzany od podstawy opodatkowania, która jest obliczana podobnie jak podstawa opodatkowania luksemburskiego podatku dochodowego. Natomiast, w opisanym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z prawem luksemburskim, SCSp nie będzie opodatkowana podatkiem municypalnym, gdyż (i) wspólnikiem z nieograniczoną odpowiedzialnością (associé commandité) będzie spółka luksemburska, której udział w zysku SCSp nie będzie przekraczał 5%, oraz (ii) SCSp nie będzie prowadzić działalności gospodarczej (zgodnie z informacjami poniżej), w szczególności posiadanie udziału w spółce nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów prawa podatkowego w Luksemburgu.

Wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności (associé commanditaire/komandytariusz) w SCSp został Fundusz Inwestycyjny Aktywów Niepublicznych (dalej: "Fundusz") poprzez objęcie papierów wartościowych przyznających prawo do większościowego udziału w zyskach. Wspólnikiem SCSp z nieograniczoną odpowiedzialnością (associé commandité/komplementariusz) jest spółka luksemburska z siedzibą w Luksemburgu. SCSp będzie miała również siedzibę w Luksemburgu, a zarząd sprawowany będzie przez komplementariusza. Nabycie przez Fundusz udziału w SCSp było istotne z punktu widzenia zagranicznego inwestora, który ma objąć certyfikaty w Funduszu. Przedmiotem działalności SCSp jest działalność inwestycyjna, w tym w polskie spółki komandytowe (dalej: "SK"), tj. SCSp jest wspólnikiem w SK. Jednocześnie, przedmiotem działalności operacyjnej SK jest najem komercyjny/ działalność deweloperska lub działalność usługowa. W wyniku powyższych zdarzeń, Wnioskodawca może uzyskiwać przychody z udziału w SK.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ze względu na fakt, iż SCSp nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu ustawy o CIT, dochody Wnioskodawcy nie podlegają oraz nie będą podlegały opodatkowaniu na poziomie SCSp, ale na poziomie jej wspólników w proporcji wynikającej z posiadanego udziału na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ze względu na fakt, iż SCSp nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, dalej także: "ustawa o CIT"), dochody Wnioskodawcy nie podlegają oraz nie będą podlegały opodatkowaniu na poziomie SCSp, ale na poziomie jej wspólników w proporcji wynikającej z posiadanego udziału na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podatnikami według ustawy o CIT są:

W tym kontekście należy zauważyć, że na podstawie prawa luksemburskiego SCSp jest spółką niemającą osobowości prawnej, tj. nie jest spółką kapitałową (pkt 1 powyżej), ani jednostką, o której mowa w pkt 2 powyżej. Jednocześnie, SCSp nie jest spółką komandytowo-iakcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (pkt 3 powyżej). Co więcej, SCSp z siedzibą na terenie Luksemburga zgodnie z zasadami prawa podatkowego Luksemburga wskazanymi w stanie faktycznym nie jest traktowana jak osoba prawna oraz nie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (pkt 4 powyżej).

Podsumowując powyższe SCSp nie spełnia kryteriów wskazanych w ustawie o CIT dla uznania, iż jest podatnikiem podatku dochodowego w Polsce.

Dodatkowo, ze względu na fakt, iż umowy międzynarodowe o unikaniu podwójnego opodatkowania mają pierwszeństwo przed przepisami wewnętrznego prawa podatkowego, to dla pełnego obrazu rozstrzygnięcie czy SCSp jest transparentne podatkowo powinno być dodatkowo przeanalizowane na gruncie UPO. Zgodnie z art. 1 UPO konwencja dotyczy osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce lub Luksemburgu. Jednocześnie, art. 4 UPO precyzuję, iż posiadanie "siedziby" w danym państwie (miejsce zamieszkania odnosi się do osób fizycznych) przez daną osobę oznacza podleganie tam opodatkowaniu z uwagi na m.in. siedzibę zarządu lub inne podobne kryterium.

W tym kontekście UPO odnosiłoby się do SCSp o ile podmiot ten mógłby być uznany za "osobę", która "podlega opodatkowaniu" w jednym z państw. Pojęcie "osoba" obejmuje zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. e UPO osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób. SCSp można teoretycznie rozważać w kategorii "spółka" lub "inne zrzeszenie osób". Z kolei wyrażenie "spółka" na gruncie UPO oznacza osobę prawną lub inną jednostkę organizacyjną, którą dla celów opodatkowania traktuje się jak osobę prawną (art. 3 ust. 1 lit. f UPO). Oznacza to, że SCSp jest osobą w rozumieniu UPO (stanowi zrzeszenie osób), natomiast nie jest "spółką" - stosownie do informacji wskazanych w zdarzeniu przyszłym oraz stanie faktycznym zgodnie z przepisami Luksemburga nie jest ona uważana za osobę prawną dla celów podatkowych, a w konsekwencji nie jest uważana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z polskimi przepisami ustawy o CIT.

Niezależnie od faktu, iż SCSp można uznać za "osobę" w rozumieniu UPO, to jednocześnie nie można uznać jej za osobę posiadającą siedzibę w Luksemburgu (lub Polsce) - gdyż SCSp nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w żadnym z tych państw. W efekcie należy uznać, że SCSp nie jest podmiotem, do którego bezpośrednio stosują się przepisy UPO. W konsekwencji oznacza to, że przepisy UPO nie wpływają na konkluzję przedstawioną w oparciu o przepisy polskiej ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, SCSp nie podlega oraz nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Jeżeli SCSp nie podlega opodatkowaniu zarówno w Luksemburgu, jak i Polsce - jest transparentna podatkowo - to dochód osiągnięty na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jest oraz będzie opodatkowany na poziomie wspólników SCSp.

Tym samym, dochody wspólników uzyskiwane z udziału w SCSp będącej spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 ustawy o CIT, która ww. dochody uzyskuje oraz będzie uzyskiwać za pośrednictwem SK nie podlegają oraz nie będą podlegały opodatkowaniu na poziomie SCSp, ale na poziomie jej wspólników w proporcji wynikającej z posiadanego udziału na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o CIT. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przypisania przychodów i kosztów z tytułu udziału w SCSp potwierdzają także liczne interpretacje organów podatkowych m.in.:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 maja 2014 r. (sygn. IPPB5/423-340/14-4/A J),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 15 maja 2014 r. (sygn. IPPB5/423-227/I 4-4/AJ),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 maja 2014 r. (sygn. IPPB5/423-177/14-2/AJ).

Na marginesie SCSp pragnie wskazać, iż stanowisko Wnioskodawcy potwierdzono również w interpretacji z dnia 2 lutego 2015 r. (sygn. IPPB5/423-1204/14-2/AJ) wydanej na wniosek Funduszu oraz otrzymanej przez Fundusz w dniu 9 lutego 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.