IPPB5/423-966/13-4/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 lutego 2014 r. (data nadania 7 lutego 2014 r., data wpływu 10 lutego 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-966/13-2/PS z dnia 29 stycznia 2014 r. (data nadania 29 stycznia 2014 r., data doręczenia 3 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie transferu wewnętrznego i przypisania wydatków z tytułu kredytu do Oddziału-jest prawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie transferu wewnętrznego i przypisania wydatków z tytułu kredytu do Oddziału.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółkaz siedzibą na terenie Niemiec (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest rezydentem podatkowym Niemiec i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Niemiec.

Wnioskodawca posiada na terytorium Polski Oddział, w ramach którego prowadzona jest działalność Spółki w Polsce, polegająca na inwestowaniu w nieruchomości, zarządzaniu i wynajmie nieruchomości, Oddział uzyskuje przychody z tytułu najmu nieruchomości. Oddział prowadzi księgi rachunkowe dla potrzeb rozliczeń z tytułu polskiego podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: p.d.o.p.).

Spółka z siedzibą na terenie Niemiec zaciągnęła w niemieckim banku kredyt inwestycyjny (dalej: Kredyt). Kwota Kredytu została wykorzystana na zakup nieruchomości w Polsce (działka, budynki oraz budowle; dalej: Nieruchomości). Odsetki za postawienie Kredytu do dyspozycji oraz w całym okresie jego wykorzystywania są płacone w kwartalnych ratach przez Spółkę, z rachunku Spółki prowadzonego przez bank z siedzibą na terenie Niemiec.

Zakupione Nieruchomości stanowią majątek Oddziału i zostały rozpoznane w księgach Oddziału jako środki trwale, podlegające w części (budynki oraz budowle) amortyzacji. Wartość początkowa przedmiotowych środków trwałych została ustalona w oparciu o cenę wynikającą z umowy zakupu Nieruchomości, Nieruchomości zostały oddane do użytkowania.

Spółka planuje dokonać alokacji odsetek od Kredytu do Oddziału i dokumentować ją za pomocą not obciążeniowych wystawianych na rzecz Oddziału, Noty obciążeniowe będą dokumentowały odsetki od Kredytu, które zostały / zostaną zapłacone przez Spółkę na rzecz banku od momentu oddania Nieruchomości do użytkowania. Oddział nie ujmuje w prowadzonych księgach rachunkowych zobowiązania z tytułu Kredytu, niemniej w księgach rachunkowych Oddziału zostaną ujęte noty obciążeniowe wystawione przez Spółkę na Oddział. Noty obciążeniowe zostaną ujęte w księgach rachunkowych Oddziału na dzień zapłaty odsetek przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym odsetki od Kredytu stanowią koszty uzyskania przychodów Oddziału dla potrzeb rozliczeń Oddziału z tytułu p.d.o.p. w Polsce.

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym zapłacone odsetki od Kredytu powinny zostać rozpoznane przez Oddział jako koszty uzyskania przychodów w miesiącach w których odsetki od Kredytu zostały zapłacone i ujęte w księgach rachunkowych Oddziału na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez Spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Odsetki od Kredytu stanowią koszty uzyskania przychodów Oddziału dla potrzeb rozliczeń Oddziału z tytułu p.d.o.p. w Polsce.

W ocenie Spółki, powyższe stanowisko uzasadniają w szczególności poniżej przedstawione argumenty.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że Spółka posiada na terytorium Polski Oddział, w ramach którego prowadzona jest działalność Spółki w Polsce, polegająca na inwestowaniu w nieruchomości, zarządzaniu i wynajmie nieruchomości. Jednocześnie Oddział prowadzi księgi rachunkowe dla potrzeb rozliczeń z tytułu polskiego podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, mając na uwadze prowadzoną działalność w Polsce oraz jej formę, Oddział stanowi zakład Spółki w Polsce w rozumieniu przepisów UPO oraz ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takie mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Jednocześnie stosownie do art. 7 ust. 2 UPO jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 UPO przy ustalaniu zysku zakładu dopuszcza się odliczenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi niezależnie od tego, czy powstałe w tym państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej.

Zdaniem Spółki, z powyższych przepisów UPO wynika jednoznacznie, że kosztami funkcjonowania zakładu mogą być nakłady finansowe ponoszone nie tylko bezpośrednio przez zakład, ale również przez jednostkę macierzystą (centralę), o ile można je wprost przypisać do działalności zakładu.

Odnosząc zaprezentowane regulacje do stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, Spółka pragnie wskazać, że kwota Kredytu inwestycyjnego zaciągniętego przez Spółkę została w pełni wykorzystana na zakup Nieruchomości w Polsce, które stanowią majątek Oddziału i zostały rozpoznane w księgach Oddziału jako środki trwałe, podlegające w części (budynki oraz budowle) amortyzacji. Zakupione nieruchomości są wykorzystywane przez Oddział w prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w nieruchomości, zarządzaniu i wynajmie nieruchomości.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, wydatki ponoszone przez Spółkę na zapłatę odsetek od Kredytu są związane z działalnością Oddziału, a zatem powinny zostać alokowane do Oddziału.

Zaprezentowane powyżej stanowisko potwierdza Minister Finansów w interpretacjach prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 stycznia 2009 r. (sygn. IPPB3/423W-1375/08-4/AG), organ stwierdził: "w sytuacji gdy nie ma miejsca transfer wewnętrzny Środków finansowych z Banku do Oddziału w celu samodzielnej realizacji wydatków przez Oddział, poniesienie bezpośrednio przez Bank wydatku albo osiągnięcie przychodu, który zgodnie postanowieniami ww. umowy polsko - francuskiej podlega przypisaniu do oddziału, wpływa na wysokość dochodu do opodatkowania wykazywanego przez Oddział. Powyższe dotyczy również możliwości zaliczenia do kosztów oddziału poniesionych przez Bank kosztów finansowani wydatków przypisanych do Oddziału. Oczywiście, przypisanie kosztów i przychodów podatkowych podlega dodatkowej weryfikacji z punktu widzenia polskich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych". Co prawda interpretacja ta została wydana na gruncie urnowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Francją. niemniej postanowienia tej umowy w analizowanym zakresie są analogiczne do regulacji UPO.

Jednocześnie, jak zostało potwierdzone w zacytowanej powyżej interpretacji indywidualnej, możliwość zaliczenia alokowanych do Oddziału wydatków w postaci zapłaconych odsetek od kredytu inwestycyjnego, do kosztów uzyskania przychodów dla potrzeb rozliczeń Oddziału z tytułu p.d.o.p., jest uzależniona od spełnienia warunków przewidzianych w ustawie o p.d.o.p.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jednocześnie stosownie do art. 16 ust. 11 pkt 10 lit. a oraz pkt 11 ustawy o p.d.o.p. generalnie nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

* wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów);

* naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Z powyższych przepisów ustawy o p.d.o.p. wynika, że generalnie zapłacone lub skapitalizowane odsetki od kredytu, co do zasady, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów pod warunkiem, że stanowią wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, że kwota Kredytu, od której Spółka płaci odsetki na rzecz banku, została przeznaczona na zakup nieruchomości wykorzystywanych przez Oddział w działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w nieruchomości, zarządzaniu i wynajmie nieruchomości. Z przedmiotowej działalności Oddział osiąga przychody. W konsekwencji należy stwierdzić, że zapłacone odsetki od Kredytu stanowią wydatek ponoszony w celu osiągnięcia przychodów przez Oddział.

Reasumując! zdaniem Spółki, ze względu na związek odsetek od Kredytu z działalnością Oddziału, wydatki ponoszono przez Spółkę na zapłatę odsetek od Kredytu powinny zostać alokowane do Oddziału. Jednocześnie zapłacone odsetki od Kredytu stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., ponieważ są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów przez Oddział, a ponadto nie zostały wymienione w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, odsetki od Kredytu powinny zostać rozpoznane przez Oddział jako koszty uzyskania przychodów w miesiącach, w których zostały zapłacone i ujęte w księgach rachunkowych Oddziału na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez Spółkę.

W ocenie Spółki, powyższe stanowisko uzasadniają w szczególności poniżej przedstawione argumenty.

Zgodnie z przywoływanym art. 16 ust. 1 pkt 10 ustawy p.d.o.p. nie uważa się za koszty Uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Jednocześnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o p.d.o.p., nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz niezapłacone odsetki od pożyczek (kredytów). Wyrażona w tych regulacjach zasada kasowa oznacza, że odsetki mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero w momencie, w którym zostaną faktycznie zapłacone bądź też skapitalizowane.

Jednocześnie stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p. za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Spółka pragnie wskazać, iż zgodnie z zaprezentowanym w niniejszym wniosku opisem stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego Spółka będzie dokumentować alokację odsetek do Oddziału za pomocą not obciążeniowych wystawianych na rzecz Oddziału. Noty obciążeniowe będą dokumentowały odsetki od Kredytu, które zostały / zostaną zapłacone przez Spółkę na rzecz banku od momentu oddania Nieruchomości do użytkowania. Noty obciążeniowe zostaną ujęte w księgach rachunkowych Oddziału na dzień zapłaty odsetek przez Spółkę.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, dniem poniesienia kosztów w postaci odsetek od Kredytu będzie dzień ich ujęcia w księgach rachunkowych Oddziału na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez Spółkę. W konsekwencji, odsetki od Kredytu będąstanowiły koszt uzyskania przychodów Oddziału w miesiącach w których zostały zapłacone i ujęto w księgach rachunkowych Oddziału na podstawie przedmiotowych not obciążeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.