IPPB5/423-897/11-2/RS - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki akcyjnej wydatków poniesionych na nabycie usługi organizacji szkoleń dla pracowników lub kontrahentów spółki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2011 r. (data wpływu 15 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie usługi organizacji szkoleń świadczonej przez podmioty trzecie dla pracowników i/lub kontrahentów (dostawców/odbiorców) Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 15 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie usługi organizacji szkoleń świadczonej przez podmioty trzecie dla pracowników i/lub kontrahentów (dostawców/odbiorców) Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odpowiedź na pytanie oznaczone w przedmiotowym wniosku nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Przedmiotowy wniosek w zakresie pytania oznaczonego nr 1 tj. podatku od towaru i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2.

Prawidłowe jest jego stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, wydatki poniesione przez Spółkę w związku z nabywaniem Usług Organizacji Szkoleń od podmiotów trzecich będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w podatku CIT.

Spółka podnosi, iż jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o CIT "kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu." Art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT wskazuje, iż "nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (...) kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych."

Z powyższych przepisów, zdaniem Spółki wynika zatem, iż decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie takiego wydatku w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca uważa, iż organizowanie szkoleń dla pracowników Wnioskodawcy, lub/i kontrahentów (głównie dostawców/odbiorców) w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę niewątpliwie przyczyna się do nabywania przez ww. podmioty wiedzy z zakresu funkcjonowania i prowadzenia tej działalności. Prezentowane na szkoleniach informacje mają na celu zapoznanie pracowników Wnioskodawcy, ale i kontrahentów, w szczególności z: aktualną ofertą sprzedaży, nowościami produkcyjnymi czy też parametrami technicznymi.

Mając natomiast na uwadze treść art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, Wnioskodawca uważa, iż przepis ten nie będzie miał zastosowania. Spółka podnosi, iż ustawa o CIT nie definiuje pojęcia "reprezentacji", odwołując się natomiast do orzecznictwa należy powołać wyrok z dnia 21 stycznia 2009 r. WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 1597/08), w którym sąd wskazał, iż "skoro ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisach podatkowych legalnej definicji pojęcia "koszty reprezentacji" punktem wyjścia przy podejmowaniu starań zmierzających do określenia jego zakresu, musi pozostać rozumienie terminu "reprezentacja" w języku potocznym, a więc jego definicja słownikowa. Skądinąd obie strony sporu w swej argumentacji powołują się właśnie na definicję słownikową wyrazu "reprezentacja" - rozumianego w tym ujęciu, jako "okazałość, wystawność w czyimś w sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną" wywodząc wszak z tej samej definicji odmienne wnioski w odniesieniu do analizowanej sprawy. Pomocnym może być również etymologia tego słowa - "repraesentatio" (łac.) oznacza "wizerunek". Odnosząc powyższe do przepisów ustawy podatkowej, podnieść należy, iż można wskazać na określone działania (ich koszty), które zarówno w piśmiennictwie podatkowym, jak też w dotychczasowym orzecznictwie sądowym, uznane zostały za typowe przejawy reprezentacji. Mowa jest o nich także w zaskarżonej interpretacji oraz w skardze na tę interpretację. Należą do nich, m.in. wydatki, w tym zwłaszcza na usługi gastronomiczne, związane z wystawnym podejmowaniem kontrahentów, koszty prezentów wręczanych obecnym lub potencjalnym parterom handlowym, itd. Chodzi więc o takie działania, u podłoża których leży ułatwienie nawiązywania i podtrzymanie kontaktów handlowych, także poprzez budowanie osobistych relacji i których zasadniczym celem jest kształtowanie wizerunku przedsiębiorcy, jako zasobnego, godnego zaufania partnera biznesowego."

Spółka podnosi, iż dodatkowo jak stwierdził Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2011 r. (sygn. IPPB5/423-462/11-3/JC) "należy uznać, że reprezentacja to przede wszystkim działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności. Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż podczas pobytu kontrahentów w firmie, w trakcie spotkań Spółka częstuje ich kawą, herbatą, sokami, ciastkami. Należy stwierdzić, iż wydatki na skromny poczęstunek, zakup takich artykułów jak: kawa, herbata, soki, ciastka, podawany podczas pobytu kontrahentów w firmie, jeśli nie noszą znamion wystawności są zwyczajowo przyjęte to jako wydatki nie wymienione w art. 16 mogą stanowić, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 koszty uzyskania przychodów."

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, iż nabywanie Usług Organizacji Szkoleń wykracza poza ramy pojęcia "reprezentacja", o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT. W świetle powyższego należy stwierdzić, iż koszty przedmiotowych szkoleń, które mogą obejmować wydatki na m.in.: (i) wynajem sali, (ii) nagłośnienie, (iii) w niektórych przypadkach usługę szkoleniową, oraz (iv) konsumpcję podczas szkolenia, stanowią koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministra Finansów m.in. w: (i) ww. interpretacji z dnia 5 lipca 2011 r. (sygn. IPPB5/423-462/11-3/JC) oraz (ii) interpretacji z dnia 28 lutego 2011 r. (sygn. IBPB1/2/423-1745/10/MS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania oznaczonego w przedmiotowym wniosku nr 2 uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na podstawie powyższego przepisu możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który - racjonalnie oceniając - mógłby przyczynić się do powstania przychodu czy jego zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

W złożonej rzeczywistości życia gospodarczego istnieje obiektywna i zasadnicza trudność w precyzyjnym wyznaczeniu linii rozgraniczającej poszczególne przejawy aktywności gospodarczej, wykazywanej przez przedsiębiorców. Chodzi tu o ich podstawową działalność (produkcję, handel, usługi) i towarzyszące tej działalności przedsięwzięcia o charakterze marketingowym, promocyjnym, reklamowym, reprezentacyjnym - dotyczące sprzedaży wytwarzanych dóbr i usług oraz relacji z aktualnymi i potencjalnymi kontrahentami. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Kosztami podatkowymi są między innymi tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenie zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników (kształcenie lub dokształcanie pracowników, np. poprzez szkolenia pracownicze, seminaria, kursy, kursy zawodowe). Pojęcie "wydatków na szkolenie" należy rozumieć szeroko. Obejmują one zatem, np. wydatki poniesione na wyżywienie pracowników biorących udział w szkoleniu, na wynajem sali, nagłośnienie czy wynagrodzenie dla osoby przeprowadzającej szkolenie, gdyż są to wydatki integralnie związane z samym szkoleniem.

W tym miejscu należy podkreślić, iż to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zaznaczyć należy, iż to organ podatkowy dokonuje analizy zakwalifikowanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wydatków, w oparciu o zgromadzony przez tychże podatników materiał dowodowy. Dowody powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy kosztami a przychodami Spółki.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

W tym miejscu należy podkreślić, iż nie każdy koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu "reprezentacja", dlatego też należy posłużyć się wykładnią językową. Przez "reprezentację" rozumie się okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną - Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. S. Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007).

Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy uznać, że reprezentacja to przede wszystkim działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zleca podmiotom trzecim organizację szkoleń przeznaczonych dla pracowników Wnioskodawcy, lub/i dla kontrahentów (dostawców/odbiorców) w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Zakres usług organizacji szkoleń może obejmować m.in. wynajem sali, nagłośnienie, w niektórych przypadkach usługę szkoleniową, oraz konsumpcję podczas szkolenia.

Wnioskodawca uważa, iż organizowanie szkoleń dla pracowników, lub/i kontrahentów w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej niewątpliwie przyczyna się do nabywania przez ww. podmioty wiedzy z zakresu funkcjonowania i prowadzenia tej działalności. Prezentowane na szkoleniach informacje mają na celu zapoznanie zarówno pracowników jak i kontrahentów, w szczególności z: aktualną ofertą sprzedaży, nowościami produkcyjnymi czy też parametrami technicznymi. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, ww. wydatki stanowią koszty dla niego uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Według tut. Organu przedmiotowe wydatki, które ponosi Wnioskodawca w związku z organizacją szkoleń mających na celu przekazanie uczestnikom wiedzy na temat sprzedawanych przez Spółkę towarów oraz zapoznanie z aktualną ofertą produktową i nowościami technicznymi, skierowanych zarówno do pracowników jak i kontrahentów, nie noszą znamion reprezentacji i mają związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami, o ile nie wykraczają poza główny cel organizowanych szkoleń.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż koszty nabywania przez Spółkę usług organizacji szkoleń dla pracowników i/lub kontrahentów Spółki, obejmujące m.in.: na wydatki wynajem sali, nagłośnienie, usługę szkoleniową, oraz konsumpcję podczas szkolenia - stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile przedmiotowe wydatki są ponoszone przez Spółkę w celu rozpowszechniania informacji o oferowanych produktach i dostępnej technologii, co w konsekwencji wpływa na zwiększenia popytu na oferowane przez Spółkę towary i nie mają charakteru wydatków reprezentacyjnych.

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

W tym miejscu podnieść należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą np. przepisy art. 180 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiałoby pełną i jednoznaczną ocenę istniejącego związku przyczynowo - skutkowego między wydatkami wymienionymi we wniosku a celem osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto wyłącznie na podstawie dowodów przedstawionych przez Spółkę możliwa jest ocena charakteru wydatków, w tym ustalenie czy niektóre z nich nie noszą znamion reprezentacji Spółki, w rozumieniu wyżej zaprezentowanym.

Na marginesie sprawy podnieść należy, że ww. warunków zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie spełniają wszystkie ewentualne wydatki, które mogą być związane z organizacją ww. szkoleń, tj. wydatki poniesione na zakup produktów alkoholowych. W świetle ww. wymienionych przepisów brak jest podstaw do przyjęcia, że konsumpcja alkoholu pozwala wypełnić przesłankę art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle powyższego, stwierdzić należy, że wydatki na zakup napojów alkoholowych nie przyczyniają się do osiągnięcia przychodów lub zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów przez Spółkę. Zatem, nie można ich uznać za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Końcowo, w odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.

Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Podkreślenia także wymaga, że przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.