IPPB5/423-860/10-3/JC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2010 r. (data wpływu 20 grudnia 2010 r.) oraz piśmie z dnia 31 stycznia 2011 r. (data wpływu 31 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w ramach świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w ramach świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki z o.o. (dalej: Spółka) jest świadczenie usług marketingowych i promocyjnych, związanych ze sprzedażą produktów leczniczych (dalej: Produkty) w Polsce. Spółka dokonuje również rejestracji leków na terytorium Polski.

Spółka należy do grupy kapitałowej R. Spółka świadczy usługi głównie na rzecz podmiotów z Grupy (R. Ltd., R. z siedzibą w Indiach, R. z siedzibą w Wielkiej Brytanii) oraz w niewielkim zakresie na rzecz podmiotów trzecich.

Na mocy umowy z dnia 9 grudnia 2004 r. zawartej z R. Ltd., Spółka świadczy na rzecz R. Ltd. usługi reklamowe związane ze wszystkimi czynnościami i transakcjami potrzebnymi do sprzedaży produktów sprzedawanych przez R. Ltd. w Polsce.

Wynagrodzenie za świadczone usługi zostało ustalone jako suma kwot wszystkich wydatków faktycznie poniesionych w związku ze świadczeniem usług, obejmujących w szczególności koszty reklamy, marketingu, promocji handlowej, administracji, koszty ogólnokorporacyjne i prawne, powiększone o ustaloną procentowo marżę. Płatność wynagrodzenia następuje miesięcznie.

Ze względu na fakt, iż Spółka świadczy również usługi marketingowe na rzecz podmiotów trzecich, część ponoszonych przez Spółkę kosztów dotyczy usług świadczonych na rzecz tych podmiotów.

W związku z powyższym Spółka dokonuje alokacji kosztów, które powinny zostać uwzględnione w kalkulacji wynagrodzenia za usługi świadczone na rzecz R. Ltd. za pomocą odpowiedniego klucza alokacji.

W ramach czynności dotyczących reklamy, marketingu oraz promocji produktów farmaceutycznych świadczonych na rzecz R. Ltd. Spółka wykonuje lub zleca wykonanie innym podmiotom zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271) m.in. następujące czynności:

* działania marketingowe dotyczące Produktów, takie jak m.in. przygotowanie i dystrybucja ulotek oraz broszur dotyczących Produktów do podmiotów oraz osób uprawnionych, mailing, zamieszczanie informacji o Produktach w fachowych wydawnictwach przeznaczonych dla lekarzy oraz farmaceutów, sponsorowanie artykułów prasowych związanych z Produktami, przekazywanie upominkówgadżetów opatrzonych logo R.,

* reklama Produktów kierowana do osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi,

* odwiedzanie osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi przez przedstawicieli handlowych lub medycznych,

* dostarczanie próbek Produktów,

* sponsorowanie spotkań promocyjnych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi,

* sponsorowanie konferencji, zjazdów i kongresów naukowych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi,

* organizacja spotkań promocyjnych dla lekarzy, przedstawicieli aptek i hurtowni, podczas których m.in. przekazywane są informacje o Produktach,

* zbieranie charakterystyki Produktów w trakcie wizyt u lekarzy, w szpitalach, placówkach zdrowia.

Ze względu na charakter świadczonych usług oraz w celu prawidłowego wykonania postanowień umownych z usługobiorcami Spółka ponosi różnego rodzaju wydatki, w tym m.in. koszty związane z:

* promocją i marketingiem Produktów, w tym m.in. koszty przygotowania i dystrybucji ulotek i broszur, koszty mailingu, koszty zamieszczenia informacji w wydawnictwach fachowych itp.,

* badaniem rynku,

* zakupem i przekazaniem upominkówgadżetów o wartości materialnej nieprzekraczającej kwoty 100 złotych, związanych z praktyką medyczną lub farmaceutyczną opatrzonych logo R. lub logo Produktów oraz opakowań na upominki,

* zakupem żywności, napojów, usług gastronomicznych i cateringowych na spotkania promocyjne oraz konferencje i innego rodzaju wydarzenia organizowane oraz sponsorowane przez Spółkę dla lekarzy, przedstawicieli aptek i hurtowni, jak również szkoleń i imprez integracyjnych dla pracowników Spółki,

* przekazywaniem lekarzom bezpłatnych próbek Produktów,

* organizacją spotkań promocyjnych, konferencji, kongresów, seminariów naukowych itp.,

* zapewnieniem pobytu wykładowców i wybranych uczestników na konferencjach, kongresach, seminariach naukowych,

* wydrukiem zaproszeń i przygotowaniem materiałów na konferencje, kongresy, seminaria naukowe, spotkania promocyjne.

Kwoty wydatkowane przez Spółkę na nabycie powyżej wspomnianych towarów i usług są następnie ujmowane w wynagrodzeniu należnym Spółce zgodnie z postanowieniami umowy z R. Ltd.

Spółka kalkulując wynagrodzenie dokonuje odpowiedniej alokacji poniesionych w danym okresie kosztów pomiędzy R. Ltd. a podmioty trzecie, na rzecz których świadczy usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wskazane przez Spółkę wydatki, ponoszone w ramach świadczenia usług na rzecz R. Ltd., ujmowane następnie w kwocie wynagrodzenia z tytułu świadczenia tych usług, stanowią w całości koszt uzyskania przychodów Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wydatki wskazane w przedmiotowym stanie faktycznym można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, stanowią one bowiem część kompleksowej usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz R. Ltd.

Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych oraz linią interpretacyjną organów podatkowych aby wydatki mogły zostać uznane za koszt uzyskania przychodów podatnika, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

* muszą pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* muszą zostać poniesione przez podatnika,

* muszą mieć charakter definitywny,

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

* zostały właściwie udokumentowane.

Zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że ponoszone przez nią wydatki mają bezpośredni związek z działalnością Spółki i są one związane bezpośrednio z osiąganym przez Spółkę przychodem z tytułu usług świadczonych na rzecz R. Ltd.

Ponoszenie przedmiotowych wydatków jest bowiem niezbędne dla prawidłowego świadczenia usług przez Spółkę. Wydatki te są niejako częścią składową kompleksowej usługi swiadczonej na rzecz R. Ltd.

Spółka pragnie zauważyć, iż ze względu na sposób kalkulacji wynagrodzenia należnego od R. Ltd. wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę są w rzeczywistości pokrywane przez usługobiorcę (R. Ltd.). Tym samym wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę w celu świadczenia usług generują w sposób bezpośredni przychody osiągane przez Spółkę z tytułu świadczonych usług. Im większe wydatki ponosi Spółka z tytułu świadczenia usług, tym większe generuje przychody a tym samym większy dochód do opodatkowania. Wynika to z faktu, że wynagrodzenie za świadczone usługi obejmuje koszty ponoszone przez Spółkę w celu świadczenia usług oraz marżę.

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki ponoszone przez nią w związku z wykonywaniem usług stanowią koszty uzyskania przychodów, nawet w przypadku, gdy niektóre z tych wydatków potencjalnie mogłyby zostać uznane za koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT. Spółka świadcząc usługi na zlecenie R. Ltd. nie promuje bowiem w żaden sposób własnej działalności.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT do katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów w tym alkoholowych.

Ustawa o CIT nie definiuje terminu "reprezentacja". Stosowana w interpretacjach organów podatkowych i orzecznictwie sądów administracyjnych wykładnia językowa wskazuje, że przez reprezentację rozumie się okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Na gruncie ustawy o CIT należy więc uznać, że reprezentacja stanowi zbiór działań ukierunkowanych na istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika w celu stworzenia oczekiwanego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności i profesjonalizmu.

W przedmiotowym stanie faktycznym Spółka ze względu na charakter świadczonych usług oraz w celu prawidłowego wykonania postanowień umownych ponosi na rzecz kontrahentów różnorakie koszty, w tym koszty związane z promocją i marketingiem działalności kontrahentów oraz marki R. (m.in. koszty zakupu upominków i prezentów, żywności, napojów, usług cateringowych, gastronomicznych).

Podejmowane przez Spółkę działania nie służą budowaniu własnego wizerunku Spółki w oczach obecnych czy też potencjalnych klientów. Ponoszone przez Spółkę koszty nie są bowiem związane z jej reprezentacją jak również z reklamą jej produktów lub usług. Biorąc pod uwagę charakter prowadzonej przez Spółkę działalności nie jest ona ostatecznym beneficjentem ponoszonych wydatków, dotyczą one bowiem produktów R. Ltd. i nie wpływają na promocję samej Spółki.

Przedmiotowe wydatki, które są ponoszone przez Spółkę w ramach świadczenia usług a następnie przenoszone na R. Ltd. powiększone o marzę należy uznać w całości za koszty uzyskania przychodów, gdyż nie mają one na celu reprezentacji Spółki. Ponoszenie tych kosztów wynika bowiem z charakteru świadczonych usług.

Ponadto Spółka pragnie wskazać, że nie pokrywa ona przedmiotowych wydatków z własnych środków finansowych, lecz otrzymuje zwrot kosztów w postaci wynagrodzenia za świadczone usługi. Ostatecznie więc koszty ponosi faktycznie R. Ltd.

W konsekwencji przedmiotowe wydatki związane ze świadczeniem usług ponoszone przez Spółkę będą stanowić dla niej koszty uzyskania przychodów.

Spółka stoi również na stanowisku, że wydatki związane z zakupem towarów i usług na wewnętrzne spotkania przedstawicieli handlowych Spółki, szkolenia i imprezy integracyjne dla pracowników Spółki stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki. Ponoszenie takich wydatków jest zdaniem Spółki niezbędne do zapewnienia odpowiedniego poziomu wiedzy jej pracowników oraz odpowiedniego poziomu motywacji, które są niezbędne do zapewnienia odpowiedniego wymaganego przez usługobiorców poziomu świadczonych przez Spółkę usług. Koszty te również są przenoszone na R. Ltd.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Obowiązkiem podatników, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. O związku takim można mówić, gdy wydatek bezpośrednio wpływa na osiągnięcie konkretnego przychodu. Nie zawsze jednak poniesiony wydatek, choć pozostaje on niewątpliwie w związku z prowadzoną działalnością, można powiązać z konkretnym przychodem.

Należy jednak stwierdzić, iż podatnik zawsze przy ponoszeniu wydatku musi mieć na uwadze art. 15 ust. 1 i nie ma znaczenia tu fakt, że wydatek wchodzi w skład bazy kosztowej będącej podstawą wyliczenia wynagrodzenia należnego Spółce.

Stosownie do art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. W przedmiotowej sprawie strony zawierając umowę o świadczenie usług marketingowych i promocyjnych ustaliły sposób wynagradzania określany jako suma kwot wszystkich wydatków faktycznie poniesionych w związku ze świadczeniem usług, obejmujących w szczególności koszty reklamy, marketingu, promocji handlowej, administracji, koszty ogólnokorporacyjne i prawne, powiększone o ustaloną procentowo marżę.

Organ podatkowy jednak analizując wydatki wchodzące w skład bazy kosztowej będzie je zawsze analizował pod kątem celowości i racjonalności ich poniesienia oraz czy poszczególne wydatki nie zostały wymienione w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga również uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy do katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu "reprezentacja", dlatego też należy posłużyć się wykładnią językową. Przez reprezentację rozumie się "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną" - Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcja prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007). Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy uznać, że reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy. Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca ze względu na charakter świadczonych usług oraz w celu prawidłowego wykonania postanowień umownych ponosi na rzecz R. Ltd. różnorakie koszty, w tym koszty związane z promocją i marketingiem działalności kontrahentów oraz marki R. (m.in. koszty zakupu upominków i prezentów, żywności, napojów, usług cateringowych, gastronomicznych).

Również w ramach czynności dotyczących reklamy, marketingu oraz promocji produktów farmaceutycznych świadczonych na rzecz R. Ltd. Spółka wykonuje lub zleca wykonanie innym podmiotom zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271) m.in. następujące czynności: działania marketingowe dotyczące Produktów, takie jak m.in. przygotowanie i dystrybucja ulotek oraz broszur dotyczących Produktów do podmiotów oraz osób uprawnionych, mailing, zamieszczanie informacji o Produktach w fachowych wydawnictwach przeznaczonych dla lekarzy oraz farmaceutów, sponsorowanie artykułów prasowych związanych z Produktami, przekazywanie upominkówgadżetów opatrzonych logo R., reklama Produktów kierowana do osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi, odwiedzanie osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi przez przedstawicieli handlowych lub medycznych, dostarczanie próbek Produktów, sponsorowanie spotkań promocyjnych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi, sponsorowanie konferencji, zjazdów i kongresów naukowych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi, organizacja spotkań promocyjnych dla lekarzy, przedstawicieli aptek i hurtowni, podczas których m.in. przekazywane są informacje o Produktach, zbieranie charakterystyki Produktów w trakcie wizyt u lekarzy, w szpitalach, placówkach zdrowia.

Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty nie są związane z jego reprezentacją i reklamą (o ile dotyczą tylko i wyłącznie produktów R. Ltd.) i zasadniczo nie wpływają na promocję samej Spółki. W tym stanie rzeczy przedmiotowe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w szczególności poniesione na usługi cateringowe i gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów należy uznać za poniesione w związku z wykonaniem usług określonych w umowie, a nie w celu reprezentacji Wnioskodawcy (koszty reprezentacji faktycznie ponosi R. Ltd.), a w konsekwencji za będące poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy.

W przedmiotowej sprawie nie będzie miał także zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.), z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Wobec braku definicji "darowizny" w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, rozstrzygnięcie, czy dana czynność stanowi darowiznę w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 14, wymaga sięgnięcia - w myśl reguł wykładni systemowej - do przepisów aktu prawnego, w którym ta instytucja jest uregulowana.

Stosownym aktem prawnym jest ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, iż istotą darowizny jest bezpłatne świadczenie kosztem majątku darczyńcy. Aby uznać daną czynność za darowiznę, konieczne jest zatem wystąpienie dyspozycji majątkowej darczyńcy, prowadzące do zmniejszenia jego majątku.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie następuje zmniejszenie majątku Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, wszelkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przedmiotowych umów pozostają w ścisłej korelacji z należnym wynagrodzeniem.

Kwoty wydatkowane przez Spółkę na nabycie ww. towarów i usług są następnie ujmowane w wynagrodzeniu należnym Spółce na podstawie umów o świadczenie usług na rzecz R. Ltd. (wartość wydatków stanowi w całości podstawę kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczenia przedmiotowych usług).

Ponadto wydatki związane z zakupem towarów i usług na wewnętrzne spotkania przedstawicieli handlowych Spółki, szkolenia i imprezy integracyjne dla pracowników Spółki stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki. Przyjmując za Wnioskodawcą: "ponoszenie takich wydatków jest niezbędne do zapewnienia odpowiedniego poziomu wiedzy jej pracowników oraz odpowiedniego poziomu motywacji, które są niezbędne do zapewnienia odpowiedniego wymaganego przez usługobiorców poziomu świadczonych przez Spółkę usług".

A zatem w odniesieniu do powyższych wydatków nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wskazanych w przedmiotowym stanie faktycznym poniesionych w związku ze świadczeniem kompleksowych usług na rzecz R. Ltd.

Na uwagę zasługuje jednak fakt, iż nie można powyższej wykładni interpretować rozszerzająco i wywodzić na tej podstawie, iż wszystkie wydatki w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W tym stanie rzeczy przykładowo koszty wpłat na PFRON (związanych z wynagradzaniem osób zaangażowanych w realizację przedmiotowych umów) nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 36 powołanej ustawy.

Trudno uznać, że koszty te są ponoszone bezpośrednio w celu wykonania umowy o świadczenie usług na rzecz podmiotów z Grupy. Koszty te są bowiem związane z samym faktem wykonywania działalności gospodarczej przez Spółkę, niezależnie od tego, na rzecz jakich podmiotów Spółka tę działalność wykonuje.

Należy zauważyć, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z prostym refakturowaniem kosztów, lecz z sytuacją, w której Spółka ponosi koszty w związku ze świadczeniem usług marketingowych i promocyjnych za wynagrodzeniem ukształtowanym według określonego algorytmu. Strony zawierające umowę mogą ustalić stosunek prawny według swojego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Spółka wykonuje usługi na rzecz podmiotów z Grupy (w tym wypadku a rzecz R. Ltd.) i otrzymuje z tego tytułu należne wynagrodzenie, czyli ekwiwalent za świadczenie wykonane w ramach istniejącego zobowiązania (koszt plus procentowa marża).

Wynagrodzenie to nie jest natomiast - co podkreśla Spółka - zwrotem kosztów poniesionych przez Spółkę, jest natomiast świadczeniem ekwiwalentnym za świadczenia wykonane przez Spółkę w ramach istniejącego zobowiązania.

Fakt, iż przedmiotowe koszty ponoszone przez Wnioskodawcę wliczane są do podstawy wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu umowy na świadczenie usług marketingowych i promocyjnych nie ma znaczenia przy kwalifikowaniu wydatku do kosztu uzyskania przychodu w sytuacji kiedy ten koszt dotyczy Spółki i jest on enumeratywnie wyłączony w ustawie jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż wskazane przez Spółkę wydatki, ponoszone w ramach świadczenia usług na rzecz R. Ltd. stanowią w całości koszty uzyskania przychodów Spółki za prawidłowe.

Należy podkreślić, że tut. Organ uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy ww. zakresie, jednakże w oparciu o inne uzasadnienie prawne niż to, które Spółka przedstawiła we własnym stanowisku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja zaliczenia poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.